취득가액 계산시 적용한 잠정등급이 불합리한지 여부

○○세무서장이 2004.10.14 청구인에게 고지한 2002년 과세연도분 양도소득세 240,450,320원의 부과처분은 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 소재 토지 662.5㎡ 중 51㎡에 대하여는 그 취득시기를 1986.12.31로 하고 그 취득가액은 소득세법시행령 제164조 제4항 의 규정에 의한 기준시가를 토지등급 197등급을 기준으로 계산하여 그 과세표준과 세액을 경정합니다.

청구인은 ○○토지구획정리사업지구내의 토지로서 1982.7.8 환지예정지로 지정고시된 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 및 같은 동 ○○번지 소재 2필지의 답 1,987㎡(이하󰡒환지전토지󰡓라 한다)를 1984.11.27 취득하여 1986.12.30 위 환지전토지에 대한 권리면적 611.5㎡(이하󰡒쟁점토지①󰡓라 한다)와 청산금납부에 의한 징수면적 51㎡(이하󰡒쟁점토지②󰡓라 한다)을 합한 662.5㎡(이하 쟁점토지① 및 쟁점토지②를󰡒쟁점토지󰡓라 한다)로 환지처분을 받아 1987.2.18 쟁점토지는 위 같은 동 ○○번지로 구획정리된 후 1987.9.9 및 1989.1.24 2차례에 걸쳐 쟁점토지지상에 근린생활시설건물 1,514.37㎡를 신축․보유하여 오다가 쟁점토지와 지상건물을 2002.2.5 양도하고 2002.2.27 당시 주소지관할인 ○○세무서에 자산양도차익예정신고를 하면서 쟁점토지에 대한 양도가액은 쟁점토지의 면적에 양도당시 단위당기준시가를 적용한 1,126,250,000원(662.5㎡×단위당기준시가 1,700,000원)으로 하고, 취득가액은 환지전 토지면적에 의제취득일(1985.1.1) 현재 단위당기준시가를 적용한 1,048,255,759원(1,987㎡×단위당기준시가 527,557원)으로 하여 양도차익을 계산하고, 이에 건물에 대한 양도차익을 합산하여 산출된 11,850,680원을 납부할 양도소득세로 신고하였다.

○○지방국세청에서 2004.9월경 ○○세무서에 대한 감사시 쟁점토지는 1984.12.31 이전에 환지예정지로 고시된 토지이기 때문에 소득세법 제77조 제1항 단서규정에 의하여 그 취득가액을 계산하면서도 양도가액의 계산과 같이 환지면적과 동일하게 적용하여 과세되어야 한다는 지적을 하자, ○○세무서장은 청구인의 주소지 관할인 처분청에 이를 통보하였고, 처분청은 위 감사지적내용대로 그 취득가액을 349,506,512원(662.5㎡×단위당기준시가 527,557원)으로 하여 2004.10.14 청구인에게 2002년 과세연도분 양도소득세 240,450,320원(신고불성실 등의 가산세 60,794,379원 포함)을 경정․고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2005.1.12 이 건 심사청구를 제기하였다.

• 가. 처분청은 쟁점토지 모두에 대하여 그 취득가액을 의제취득일(1985.1.1)의 잠정등급을 기준으로 환산한 기준시가로 산정하였으나, 쟁점토지②는 이 건 환지전토지의 권리면적(쟁점토지①)과는 별개로 청산금납부에 의하여 취득한 것으로서, 소득세법시행령 제162조 제3항 의 규정에 의거 환지처분공고일의 다음날이 취득시기이므로 환지처분 후 바로 설정된 토지등급(197등급)을 기준으로 하여 환산한 기준시가를 취득가액으로 하여야 함이 타당하고, 나, 이 건 환지전 토지는 1984.11.27 취득한 토지로서, 처분청은 그 취득가액을 의제취득일 현재의 잠정등급을 기준으로 기준시가를 산정하였으나, 실제 취득일과 의제취득일과의 기간이 불과 30여일 밖에 되지 아니할 뿐만 아니라 당시 토지의 정황, 이용상태 등에 특별한 변동이 없어 토지의 가치가 감소된 바 없는데도 의제취득일 현재의 기준시가가 실제취득당시의 기준시가보다 과소하여 현실과 부합하지 아니한 것으로 나타나는데, 이는 장기보유토지에 대하여 과다한 세금이 부과됨을 조정하기 위한 조치로 소득세법상 의제취득시기를 두고 있는 취지에 어긋나며, 환지지구내의 공시지가 및 잠정등급이 불합리한 경우에는 공시지가 및 잠정등급이 없는 것으로 보아 단위당 기준시가를 계산하여야 할 것(국세청재일46014-363, 1997.2.19)이므로, 이와 같이 잠정등급 이 실질에 맞지 아니한 경우에는 인근유사토지의 등급을 적용하여 기준시가를 산정하든가, 실제 취득당시의 기준시가 또는 실제 취득당시의 기준시가에 물가상승률을 감안하여 환지완료 후 최초로 설정된 토지등급가액을 적용한 단위당 기준시가로 환산한 가액을 취득가액으로 하여야 함이 타당하며, 다, 청구인은 이 건 쟁점토지 등의 양도에 대하여 2002.2.1 소득세법 제165조 제1항 규정의 부동산양도신고를 적법하게 하였고, 그 후 관할세무서로부터 아무런 보정요구를 받은 사실이 없었는데도 처분청이 이 건 부과처분을 하면서 가산세까지 부과한 것은 소득세법 제115조 제6항 의 규정에 위배되므로 가산세를 부과한 것도 잘못이다.

• 가) 청산금납부로 인하여 취득한 쟁점토지②의 취득가액은 청구인의 주장과 같이 그 환지처분일이 1986.12.30이므로 취득시기를 1986.12.31로 하고 토지등급 197등급을 기준으로 하여 재계산하여야 함은 타당하나,
• 나) 청구인은 의제취득일(1985.1.1)의 기준시가가 실제 취득일(1984.11.27)의 기준시가보다 현저하게 낮아 의제취득일의 기준시가를 적용하는 것이 불합리하다고 하면서 국세청 예규(재일46014-363, 1997.2.19)를 제시하고 있으나 동 예규는 구획정리사업법에 의하여 환지예정지지정으로 토지의 지목, 품위 또는 정황이 현저하게 달라져 환지예정지지정 전의 공시지가를 적용하는 것이 불합리하다고 판단되는 경우에 적용하는 것이고, 쟁점토지①의 종전토지인 이 건 환지전토지에 대하여 1982.7.8 환지예정지로 지정되고 잠정등급이 설정되어 수정되는 기간 중에 취득한 것은 이에 해당하지 아니한다 할 것이므로 쟁점토지①의 취득가액을 의제취득일(1985.1.1)의 토지잠정등급인 193등급을 적용하여 산정한 것은 정당하며,
• 다) 청구인은 2002.2.1 쟁점토지 등의 양도에 대하여 소득세법 제163조 제1항 규정의 부동산양도신고를 하였으나, 2002.2.27 자산양도차익예정신고를 하면서 취득가액계산시 면적적용을 잘못 적용하여 신고한 것은 청구인에게 책임이 있다할 것이므로 구 소득세법 제115조 제6항 단서에서 규정하는 “제165조 제1항의 규정에 의한 부동산양도신고의 내용에 오류 또는 하자가 있는 경우 등”에 해당되어 신고불성실가산세등을 부과한 것은 정당하다.

• 가. 쟁점

① 쟁점토지①의 취득가액계산시 적용한 의제취득일의 잠정등급이 불합리한 것인지의 여부

② 신고불성실 등의 가산세 부과 당부

• 나. 관련법령 이 건 부과처분의 납세의무성립일 현재 시행된 소득세법령은 다음과 같다.

○ 소득세법 제99조 【기준시가의 산정】

① 제96조 제1항 본문, 제97조 제1항 제1호 가목 본문, 제100조 및 제114조 제5항의 규정에 의한 기준시가는 다음 각호에서 정하는 바에 의한다.

1. 제94조 제1항 제1호의 규정에 의한 토지 또는 건물

• 가. 토지 지가공시및토지등의평가에관한법률에 의한 개별공시지가(이하 "개별공시지가"라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령이 정하는 지역에 있어서는 배율방법에 의하여 평가한 가액으로 한다.

③ 제1항의 규정에 의하여 산정한 양도당시의 기준시가와 취득당시의 기준시가가 동일한 경우에 있어서의 양도당시의 기준시가, 지가공시및토지등의평가에관한법률에 의하여 개별공시지가가 고시되기 전에 취득한 토지의 취득당시의 기준시가 또는 제1항 제1호 나목의 규정에 의한 기준시가가 고시되기 전에 취득한 건물의 취득당시의 기준시가 등 기준시가의 산정에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

○ 소득세법 부칙 제8조【양도자산의 취득시기에 관한 의제】(1994.12.22 법률 제4803호 전면개정) 제94조 제1호에 규정하는 자산으로서 1984년 12월 31일 이전에 취득한 것은 1985년 1월 1일에 취득한 것으로 보며, 동조 제2호 내지 제5호에 규정하는 자산의 경우로서 대통령령이 정하는 자산에 대하여는 대통령령이 정하는 날에 취득한 것으로 본다.

○ 소득세법 시행령 제164조 【토지 ․ 건물의 기준시가 산정】

④ 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의하여 1990년 8월 30일 개별공시지가가 고시되기 전에 취득한 토지의 취득당시의 기준시가는 다음 산식에 의하여 계산한 가액으로 한다. 이 경우 다음 산식 중 시가표준액은 법률 제4995호로 개정되기 전의 지방세법상 시가표준액을 말한다. 1990년 1월 1일을 취득당시의 시가표준액 기준으로 한 × ─────────────────── 개별공시지가 1990년 8월 30일 현재의 시가표준액과 그 직전에 결정된 시가표준액의 합계액을 2로 나누어 계산한 가액

○ 소득세법 시행규칙 제77조 【환지예정지등의 양도 또는 취득가액의 계산】

① 양도 또는 취득가액을 기준시가에 의하는 경우 도시개발법 또는 농어촌정비법등에 의한 환지지구내 토지의 양도 또는 취득가액의 계산은 다음 각호의 산식에 의한다. 다만, 1984년 12월 31일 이전에 취득한 토지로서 취득일 전후를 불문하고 1984년 12월 31일이전에 환지예정지로 지정된 토지의 경우에는 제2호의 산식에 의한다.

1. 종전의 토지소유자가 환지예정지구내의 토지 또는 환지처분된 토지를 양도한 경우

• 가. 양도가액 환지예정(교부)면적×양도당시의 단위당 기준시가
• 나. 취득가액 종전 토지의 면적×취득당시의 단위당 기준시가

2. 환지예정지구내의 토지를 취득한 자가 당해 토지를 양도한 경우

• 가. 양도가액 환지예정(교부)면적×양도당시의 단위당 기준시가
• 나. 취득가액 환지예정면적×취득당시의 단위당 기준시가

③ 제1항 제1호 및 제2항의 경우에 환지사업으로 인하여 감소되는 토지의 면적에 대한 가액은 자본적 지출로 계상하지 아니한다.

○ 소득세법 제165조 【부동산양도 신고 등】

① 다음 각호의 1에 해당하는 사유로 부동산의 소유권을 이전하는 때에는 대통령령이 정하는 바에 따라 당해 부동산의 거래내용을 납세지 관할세무서장에게 신고(이하 이 조에서󰡒부동산양도신고󰡓라 한다)하여야 한다. 다만, 주택(대통령령이 정하는 고급주택을 제외한다)농지 등으로서 대통령령이 정하는 경우와 거래대금이 대통령령이 정하는 금액 이하인 경우에는 그러하지 아니하다.

③ 부동산양도신고를 받은 납세지 관할세무서장은 납세의무자로부터 납부세액에 관한 안내서의 교부신청을 받은 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 이를 교부한다.

○ 소득세법 제115조 【양도소득세에 대한 가산세】

① 거주자가 확정신고를 하지 아니하였거나 신고하여야 할 소득금액에 미달하게 신고한 때에는 그 신고를 하지 아니한 당해 소득금액 또는 신고하여야 할 금액에 미달한 당해 소득금액이 양도소득금액에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액(이하󰡒신고불성실가산세액󰡓이라 한다)을 산출세액에 가산한다.

② 거주자가 제111조의 규정에 의한 양도소득세액을 납부하지 아니하였거나 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 때에는 그 납부하지 아니하였거나 미달한 세액에 대하여 금융기관의 연체대출이자율을 참작하여 대통령령이 정하는 율을 적용하여 계산한 금액(이하 󰡒납부불성실가산세액󰡓이라 한다)을 산출세액에 가산한다.

⑥ 제165조 제3항의 규정에 의한 안내서에 따라 세액을 자진납부한 경우에는 제1항 및 제2항의 규정을 적용하지 아니한다. 다만, 제165조 제1항의 규정에 의한 부동산양도신고의 내용에 오류 또는 하자가 있는 경우 등 대통령령이 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.

• 다. 사실관계 및 판단

1. 청구인이 쟁점토지②에 대한 취득가액(기준시가)은 환지처분 후 최초 설정된 토지등급(197등급)의 가액을 기준으로 계산하여야 한다는 주장에 대하여 처분청도 이를 인정하고 있으므로 이 점에 대하여는 그 심리를 생략한다.

2. 쟁점①에 대하여,

• 가) 쟁점토지①은 청구인이 1982.7.8 환지예정지로 지정고시된 이 건 환지전 토지를 1984.11.27 취득하여 1986.12.30 환지처분 받은 토지인 사실에는 다툼이 없고, 청구인이 제시하는 토지대장 등에 의하면, 그 토지의 등급은 1984.7.1 174등급(㎡당 21,700원), 1987.3.6 197등급(㎡당 66,600원), 1989.1.1 203등급(㎡당 89,300원), 1990.1.1 215등급(㎡당 160,000원)으로 수정설정되어 있고, 1985.1.1 현재 잠정등급은 193등급(㎡당 54,800원)인 것으로 나타나며, 1990.1.1 개별공시지가는 ㎡당 1,200,000원인 것으로 나타난다.
• 나) 청구인은 쟁점토지①의 실제 취득당시(1984.11.27)의 토지대장상등급(174등급)에 의한 가액은 43,117,900원(1,987㎡×21,700원)인데, 1985.1.1 현재 잠정등급(193등급)에 의한 가액은 33,510,000원(611.5㎡×54,800원)으로서 그 가액이 오히려 낮아져 잠정등급이 불합리하다고 하나, 환지처분 후 최초 설정된 등급(197등급)에 의한 가액도 40,725,900원(611.5㎡×66,600원)으로 계산되어 청구인이 계산한 실제취득당시의 가액 보다 낮아지는 점을 볼 때, 실제취득당시에도 환지예정지로 되어 있었으므로 그 적용할 면적도 동일하게 적용하여야 하는데도 청구인은 실제취득당시에는 종전면적으로 하고, 1985.1.1 현재는 환지처분면적으로 달리 적용함으로써 낮게 계산된 것일 뿐 동일면적으로 계산하여 비교하여 보면 오히려 높게 나타나므로, 1985.1.1 현재 잠정등급이 불합리하게 잘못 책정되었다고는 할 수 없다 하겠다.
• 다) 그렇다면, 처분청이 1982.7.8 환지예정지로 고시되고 1987.11.27 취득된 쟁점토지①에 대하여 소득세법시행규칙 제77조 제1항 단서규정을 적용함에 있어서 그 단위당기준시가를 같은법부칙(1994.12.22 개정) 제8조 및 같은법시행령 제164조 제4항의 규정에 따라 의제취득일 현재의 잠정등급을 기준으로 527,557원[1990.1.1 공시지가 1,200,000원×1985.1.1 잠정등급가액 54,800원÷{(1990.1.1 토지등급가액 160,000원 + 1989.1.1 토지등급가액 89,300원)÷2}]을 산정(청구인도 이 건 예정신고시 단위당기준시가를 이와 같이 동일한 금액으로 계산함)하여 그 취득가액을 환지면적 611.5㎡에 곱하여 계산한 것은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

3. 쟁점②에 대하여,

• 가) 청구인이 이 건 양도소득세예정신고에 앞서 2002.2.1 소득세법 제165조 제1항 규정의 쟁점토지와 지상건물의 양도에 대하여 부동산양도신고를 한 사실은 있으나, 그 당시 동조 제3항 규정의납부세액에 관한 안내서는 교부받지 아니하고 2002.2.27 예정신고를 하면서 쟁점토지의 취득가액을 환지전의 면적(1,987㎡)에 위 단위당기준시가(527,557원)를 곱하여 산출된 가액으로 하여 신고한데 대하여, 처분청이 소득세법시행규칙 제77조 제1항 단서규정을 적용, 그 취득가액을 바로 잡아 계산(환지면적×위 단위당기준시가)하여 경정하면서 신고불성실 등의 가산세를 부과한 사실에는 다툼이 없다. 나) 소득세법 제115조 제6항 의 규정에 의하면, 같은법 제165조 제1항 규정의 부동산양도신고내용에 오류 또는 하자 등이 없이 부동산양도신고를 한 자가 동조 제3항의 규정에 의한 안내서에 따라 세액을 자진납부한 경우에는 신고불성실 등의 가산세를 적용하지 아니하도록 하고 있음을 볼 때, 이 건의 경우 부동산양도신고내용에 하자등이 있었는지에 불구하고 같은법 제165조 제3항의 규정에 의한 납부세액에 관한 안내서에 따라 세액을 납부한 것이 아니고 청구인 임의로 쟁점토지등에 대한 양도차익을 계산하여 예정신고․납부하였으로, 그 과소신고소득에 대한 신고불성실 등의 가산세를 배제할 수는 없는 것으로 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장이 일부 이유 있다고 인정되므로 국세기본법 제65조 제1항 제3호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.