피상속인의 토지 취득시기를 첫회 부불금의 지급일로 볼 수 있는지 여부

○○세무서장이 2004.11.03. 청구인에게 경정 ․ 고지한 2004년 과세연도 양도소득세 10,284,710원의 부과처분은,

1. ○○도 ○○시 ○○면 ○○리 ○○번지 소재 청구인지분 전 274.4㎡와 같은 곳 ○○번지 소재 청구인지분 전 278.4㎡ 등 합계 552.8㎡ 중 일반도로로 확인된 2.4㎡를 제외한 550.4㎡에 대한 양도소득세는 감면하는 것으로 경정합니다.

2. 나머지 청구주장은 심리결과 청구주장을 받아들일 수 없어 기각합니다.

청구인은 ○○도 ○○시 ○○면 ○○리 ○○번지 외 5필지 소재 전 1582.8㎡를 2004.05.25. 양도하고 2004.07.31. 양도소득세 신고하면서 산출세액 28,854,545원에서 8년 이상 자경농지 감면세액 18,012,094원 및 예정신고납부세액공제 1,084,245원을 차감한 9,758,206원을 양도소득세로 자진 납부하였다. 이에 대하여 처분청은 ○○도 ○○시 ○○면 ○○리 ○○번지 소재 전 274.4㎡(이하 “쟁점1토지”라 한다)와 같은 곳 ○○번지 소재 전 278.4㎡(이하 “쟁점2토지”라 한다) 등 합계 552.8㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)는 8년 이상 거주 및 자경 요건을 충족하지 못하였음을 이유로, 같은 곳 ○○번지 소재 전 382.6㎡ 중 22.8㎡(이하 “쟁점3토지”라 한다)는 양도 당시 농지가 아니라는 이유로 청구인이 신고한 감면세액 18,012,094원 중 10,284,713원에 대한 감면 배제하여2004.11.03. 청구인에게 2004년 귀속 양도소득세 10,284,713원을 경정 ․ 고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2004.12.27. 이 건 심사청구를 하였다.

• 가. 쟁점토지는 1996.09.30. 아버지 이○○(이하 “피상속인”이라 한다)으로부터 상속받은 토지로서 피상속인이 산림청으로부터 장기할부조건으로 취득한 농지이므로 구 소득세법 시행령 제162조 제1항 제3호 의 규정에 따라 첫회 부불금의 지급일을 취득시기로 보아야 함에도 처분청이 부불금 상환완료 일을 취득시기로 보아 8년 이상 자경 요건을 충족하지 못하였다 하여 감면 배제한 것은 부당하다.
• 나. 쟁점3토지는 농로(밭뚝)로서 경작에 필요한 부대시설이므로 농지로 보아 감면 적용하여야 한다.

• 가. 청구인이 제시한 쟁점토지대가상환증서가 상환일보다 소급하여 작성되는 등 각 상환일자가 불분명하여 장기할부조건에 의한 취득시기를 판정할 수 없으며, 쟁점토지 등기부등본상 확인된 상환완료일을 취득일로 보아 8년 이상 자경농지에 해당하지 아니하므로 감면 배제한 당초 처분은 정당하다.
• 나. 대한주택공사 ○○신도시사업단장이 발행한 청구인에 대한 보상금내역서에 의하여 쟁점3토지는 양도 당시 농지가 아니었음이 확인되므로 감면 배제한 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점

1. 피상속인의 쟁점토지 취득시기를 구 소득세법 시행령 제162조 제1항 제3호 의 규정에 따라 첫회 부불금의 지급일로 볼 수 있는지 여부와

2. 쟁점3토지가 양도 당시 양도소득세 감면대상 농지였는지 여부를 가리는데 있다.

• 나. 관련법령 소득세법 시행령 제162조 【양도 또는 취득의 시기】

① 법 제98조의 규정에 의한 취득시기 및 양도시기는 다음 각호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금(당해 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 당해 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 제외한다)을 청산한 날로 한다.

3. 재정경제부령이 정하는 장기할부조건의 경우에는 소유권이전등기(등록 및 명의개서를 포함한다) 접수일 ․ 인도일 또는 사용수익일 중 빠른 날 (1999.12.31 개정) 소득세법 시행령 부칙 (1999.12.31 대통령령 제16664호) 제7조 【양도소득에 관한 적용례】

③ 제162조 제1항 제3호의 개정규정은 이 영 시행후 최초의 소유권이전등기(등록 및 명의개서를 포함한다) 접수일 ․ 인도일 또는 사용수익일 중 빠른 날이 도래하는 분부터 적용한다. 다만, 이 영 시행당시 종전의 규정에 의하여 양도 또는 취득의 시기가 도래한 것에 대하여는 종전의 규정을 적용한다. 구(1999.12.31 대통령령 제16664호로 개정되기 전) 소득세법 시행령 제162조 【양도 또는 취득의 시기】

① 법 제98조의 규정에 의한 취득시기 및 양도시기는 다음 각호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금을 청산한 날로 한다.

3. 총리령이 정하는 장기할부조건의 경우에는 첫회 부불금의 지급일. 다만, 첫회 부불금의 지급일전에 소유권이전등기 등을 한 경우에는 등기부 ․ 등록부 또는 명부 등에 기재된 등기접수일로 한다. 조세특례제한법 제69조 【자경농지에 대한 양도소득세의 감면】

① 농지소재지에 거주하는 대통령령이 정하는 거주자가 8년 이상[ 농지법 제32조 의 규정에 의한 농업진흥지역 내의 농지를 농업기반공사 및 농지관리기금법에 의한 농업기반공사(이하 이 조에서 “농업기반공사”라 한다) 또는 농업을 주업으로 하는 법인으로서 대통령령이 정하는 법인(이하 이 조에서 “농업법인”이라 한다)에 2005년 12월 31일까지 양도하는 경우에는 5년 이상, 대통령령이 정하는 경영이양직접지불보조금의 지급대상이 되는 농지를 농업기반공사 또는 농업법인에 2010년 12월 31일까지 양도하는 겨우에는 3년 이상 계속하여 직접 경작한 토지로서 농업소득세의 과세대상(비과세 ․ 감면 및 소액부징수 대상을 포함한다)이 되는 토지 중 대통령령이 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. 다만, 당해 토지가 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 의한 주거지역 ․ 상업지역 및 공업지역(이하 이 조에서 “주거지역등”이라 한다)에 편입되거나 도시개발법 그밖의 법률에 의하여 환지처분전에 농지외의 토지로 환지예정지 지정을 받은 경우에는 주거지역등에 편입되거나 환지예정지 지정을 받은 날까지 발생한 소득으로서 대통령령이 정하는 소득에 한하여 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. 조세특례제한법 시행규칙 제27조 【농지의 범위 등】

① 영 제66조 제3항의 규정에 의한 농지는 전 ․ 답으로서 지적공부상의 지목에 관계없이 실지로 경작에 사용되는 토지로 하며, 농지경영에 직접 필요한 농막 ․ 퇴비사 ․ 양수장 ․ 지소 ․ 농도 ․ 수로 등을 포함하는 것으로 한다.

② 영 제66조 제3하의 규정에 의한 토지에 해당하는지의 여부 확인은 다음 각호의 기준에 의한다.

1. 등기부등본 또는 토지대장등본 기타 증빙에 의하여 양도자가 8년(농업기반공사 및 농지관리기금법에 의한 농업기반공사, 농업 ․ 농촌기본법에 의한 영농조합법인 및 농업회사법인에게 양도하는 경우에는 5년) 이상 소유한 사실이 확인되는 토지일 것

2. 주민등록표등본, 시 ․ 구 ․ 읍 ․ 면장이 교부 또는 발급하는 농지원부등본과 자경증명에 의하여 양도자가 8년(농업기반공사 및 농지관리기금법에 의한 농업기반공사, 농업 ․ 농촌기본법에 의한 영농조합법인 및 농업회사법인에게 양도하는 경우에는5년) 이상 농지소재지에 거주하면서 자기가 경작한 사실이 있고 양도일 현재 농지임이 확인되는 토지일 것 조세특례제한법 시행령 제66조 【자경농지에 대한 양도소득세의 감면】

① 법 제69조 제1항 본문에서 “농지소재지에 거주하는 대통령령이 정하는 거주자”라 함은 8년(농업기반공사 및 농지관리기금법에 의한 농업기반공사(이하 이 조에서 “농업기반공사”라 한다) 또는 제2항의 규정에 의한 법인에게 양도하는 경우에는 5년, 제3항의 규정에 의한 경영이양보조금의 지급대상이 되는 농지를 농업기반공사 또는 제2항의 규정에 의한 법인에게 양도하는 경우에는 3년) 이상 다음 각호의 1에 해당하는 지역(경작개시 당시에는 당해 지역에 해당하였으나 행정구역의 개편 등으로 이에 해당하지 아니하게 된 지역을 포함한다)에 거주하면서 경작한 자를 말한다.

1. 농지가 소재하는 시 ․ 군 ․구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 항에서 같다)안의 지역

2. 제1호의 지역과 연접한 시 ․ 군 ․ 구안의 지역

④ 법 제69조 제1항 본문에서 “대통령령이 정하는 토지”라 함은 취득한 때부터 양도할 때까지의 사이에 8년(농업기반공사 또는 제2항의 규정에 의한 법인에게 양도하는 경우에는 5년, 제3항의 규정에 의한 경영이양보조금의 지급대상이 되는 농지를 농업기반공사 또는 제2항의 규정에 의한 법인에게 양도하는 경우에는 3년) 이상 자기가 경작한 사실이 있는 농지로서 다음 각호의 1에 해당하는 것을 제외한 것을 말한다. 이 경우 상속받은 농지의 경작한 기간을 계산함에 있어서는 피상속인이 취득하여 경작한 기간은 상속인이 이를 경작한 기간으로 본다.

1. 양도일 현재 특별시 ․ 광역시(광역시에 있는 군을 제외한다) 또는 시(지방자치법 제3조 제4항 의 규정에 의하여 설치된 도 ․ 농복합형태의 시의 읍 ․ 면지역을 제외한다)에 있는 농지 중 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 의한 주거지역 ․ 상업지역 및 공업지역 안에 있는 농지로서 이들 지역에 편입된 날부터 3년이 지난 농지.

⑤ 제4항의 규정을 적용받는 농지는 소득세법시행령 제162조 의 규정에 의한 양도일 현재의 농지를 기준으로 한다. 다만, 양도일 이전에 매매계약조건에 따라 매수자가 형질변경, 건축착공 등을 한 경우에는 매매계약일 현재의 농지를 기준으로 하며, 환지처분전에 당해 농지가 농지외의 토지로 환지예정지 지정이 되고 그 환지예정지 지정일부터 3년이 경과하기 전의 토지로서 환지예정지 지정후 토지조성공사의 시행으로 경작을 못하게 된 경우에는 토지조성공사 착수일 현재의 농지를 기준으로 한다. 소득세법 제114조 【양도소득과세표준과 세액의 결정 ․ 경정 및 통지】

② 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 제105조의 규정에 의하여 예정신고를 한 자 또는 제110조의 규정에 의하여 확정신고를 한 자의 신고내용에 탈루 또는 오류가 있는 경우에는 양도소득과세표준과 세액을 경정한다. 화전정리에 관한법률 제11조 (경작자)

① 화전정리에 의하여 농경지로 조성된 토지는 그 화전을 정리한 자가 경작한다.

② 제8조 제2항의 규정에 의하여 정리된 토지는 그 소유자가 직접 경작하는 경우를 제외하고는 이 법 시행 당시의 경작자에게 경작하게 하여야 한다.

③ 제1항의 규정에 의하여 매도된 토지의 대가는 10년간 균등하게 분할하여 상환한다.

• 다. 사실관계 및 판단

1. 처분청은 등기부등본상 피상속인의 쟁점토지 취득원인으로 기재되어 있는 상환완료일(쟁점1토지: 1990.12.29., 쟁점2토지: 1988.10.13.)을 피상속인의 쟁점토지 취득시기로 보아, 상속개시일인 1996.09.30.까지 피상속인이 8년 이상 거주 및 자경 요건을 충족하지 못하였고, 청구인은 상속개시일 이후 쟁점농지 소재지에 거주하지 아니하였으므로 피상속인 및 청구인의 거주 ․ 자경 기간을 통산하여도 8년 미만으로 감면요건을 충족하지 않는다 하여 감면 배제하였음이 경정 결의서 및 쟁점토지에 대한 8년 이상 자경농지 검토조서에 의하여 확인된다.

2. 처분청이 제출한 쟁점토지 등기부 등본 사본 및 청구인이 제출한 쟁점토지에 대한 토지대가상환증서 등에 의하면 아래와 같이 확인된다.

• 가) 쟁점1토지는 산림청 소유였던 ○○시 ○○읍 ○○리 ○○번지 소재 전 1,372㎡에 대한 토지대금을 1983.12.29～1992.12.30.까지 10년간 매년 91,924원을 상환하기로 하여 1983～1989년까지는 매년 91,924원을 상환하다가 1990.12.29.에 나머지 3년분 275,772원을 일시에 상환완료하고 1990.12.29. ○○군수로부터 상환완료증명서를 발급받아 1991.04.30. 상환완료를 원인으로 하여 피상속인 명의로 소유권 이전하였다가 1996.09.30. 협의분할에 인한 상속을 원인으로 1996.12.20. 청구인 등 상속인 5인(이○○, 이○○, 이○○, 이○○,이○○, 이하 “상속인들”이라 한다)의 공유로 소유권이전 한 청구인지분 면적(274.4㎡)이다.
• 나) 쟁점2토지는 산림청 소유였던 ○○시 ○○읍 ○○리 ○○번지 소재 전 1,392㎡에 대한 토지대금을 1979.02.23.～1988.12.31.까지 10년간 매년 21,050원을 상환하기로 하여 1988.10.13. 상환완료하고 1988.12.01. ○○군수로부터 상환완료증명서를 발급받아 1989.04.28. 상환완료를 원인으로 하여 피상속인 명의로 등기 이전하였다가 쟁점1토지와 같이 1996.09.30. 협의분할에 인한 상속을 원인으로 1996.12.20. 청구인 등 상속인들의 공유로 소유권이전 한 청구인지분 면적(278.4㎡)이다.

3. 처분청은 청구인으로부터 쟁점토지 등을 취득한 ○○주택공사 ○○신도시 사업단장이 발행한 청구인에 대한 보상금내역서에 의하여 ○○시 ○○읍 ○○리 ○○번지 소재 전 382.6㎡ 중 22.8㎡(쟁점3토지)는 양도 당시 실제 용도가 농지가 아닌 도로로 확인된다 하여 감면 배제하고 359.8㎡에 대한 감면세액 7,727,381원만감면하였음이 경정 결의서 및 쟁점3토지에 대한 8년 이상 자경농지 검토조서에 의하여 확인된다.

4. ○○주택공사 ○○신도시사업단장이 2004.09.13. 처분청에 회신한 청구인에 대한 보상금 내역서에 의하면 ○○시 ○○읍 ○○리 ○○번지 5㎡, 같은 곳 ○○번지 114㎡, 같은 곳 ○○번지 12㎡ 등 합계 131㎡(이하 “쟁점도로부지”라 한다)는 실제용도를 도로로, 같은 곳 ○○번지 91㎡(이하 “쟁점구거용지”라 한다)는 실제 용도를 구거로 회신하였음이 확인된다.

5. 당심이 ○○주택공사 ○○신도시 사업단장에게 쟁점도로부지 및 쟁점구거용지의 실제 용도가 농사용인지 여부를 조회한 바, 쟁점도로부지 중 ○○시 ○○읍 ○○리 ○○번지 5㎡는 농사용이나 같은 곳 ○○번지 114㎡(청구인 지분 22.8㎡)와 같은 곳 ○○번지 12㎡(청구인 지분 2.4㎡) 등 합계 126㎡(청구인 지분 25.2㎡)는 농사용이 아닌 일반도로라는 회신이 있었다.

6. 피상속인이 쟁점토지 소재지와 같은 시 ․ 군 ․ 구안의 지역에 상속개시일(1996.09.30) 이전 8년 이상 거주하며 농업에 종사한 사실에 대하여는 처분청과 청구인간에 다툼이 없다.

7. 위 법령 및 사실관계를 종합하여 보면, 쟁점토지는 피상속인이 산림청으로부터 장기할부조건으로 취득한 것이므로 그 취득시기는 구 소득세법 시행령 제162조 제1항 제3호 의 규정에 따라 피상속인이 최초 상환금을 납부한 1983.12.29.(쟁점1토지)과 1979.02.23.(쟁점2토지)로 보는 것이 타당하며, 따라서 쟁점토지는 피상속인이 1996.09.30. 사망할 때까지 8년 이상 자경하다가 청구인에게 상속되어 청구인이 2004.05.25. 양도하였으므로 조세특례제한법 제69조 의 자경농지에 대한 양도소득세의 감면 규정에 따라 청구인의 양도소득세를 감면하는 것이 타당하나 다만, 쟁점2토지 중 2.4㎡는 양도 당시 농로가 아닌 일반도로로 확인되므로 동 면적에 대한 양도소득세는 감면 배제하는 것이 타당한 것으로 판단된다. 한편, 청구인은 처분청이 양도 당시 농지가 아닌 도로라 하여 감면 배제한 쟁점3토지에 대하여 그 실제 용도가 농로(밭뚝)이므로 감면 배제한 것은 부당하다고 주장하나, 동 토지를 매입한 대한주택공사 ○○신도시 사업단장에게 실제 용도를 조회한 결과 농로가 아닌 일반도로로 확인되어 이 부분에 대한 처분청의 당초 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

• 라. 결론 이 건 심사청구는 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제65조 제1항 제3호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.