양도소득세 비과세 대상인 농지의 대토로 볼 수 있는지 여부

[이유] 양도 2003-148(이○○)은 이 건과 쟁점이 동일하므로 이를 병합하여 심리한다.

청구인 황○○은 1984.9.6. 청구외 이○○(황○○의 夫, 이하 "피상속인"이라 한다)의 사망으로 인하여 상속받은 ○○도 ○○○시 ○○동 ○○ 외 6필지 전 3,598.6㎡를, 청구인 이○○은 같은 동 ○○ 외 3필지 전 1,844.7㎡(이하 수용된 농지 전부를 "쟁점농지"라 한다)를 1999.4.14. ○○토지공사에 공공용지로 수용되어 협의양도하였으나 이에 대한 양도소득세 신고를 하지 아니하였다. 처분청은 청구인들이 쟁점농지를 양도한 후 1999.7.1. 청구인 황○○의 ○○도 ●●군 ●●읍 ●●리 ○○ 외 2필지의 전·답 10,685㎡를 대체 취득하고, 청구인 이○○은 같은 리 311 외 1필지 전·답 1,892㎡(이하 새로 취득한 농지 전부를 "새농지"라 한다)를 대체 취득하였기에 비과세되는 농지의 대토에 해당한다고 주장하자 이에 대한 실지조사결과 청구인들이 쟁점농지를 3년 이상 직접 경작하지 아니하였으므로 농지의 대토에 해당하지 않는다고 하여 2003.3.3. 청구인 황○○에게 1999년 귀속 양도소득세 148,756,820원을, 청구인 이○○에게 71,352,990원을 결정고지하였다. 청구인들은 이에 불복하여 2003.6.2. 이 건 심사청구를 하였다.

청구인은 1994.9.9.부터 현재까지 농지소재지인 ○○도 ○○○시 ○○동 ○○에서 거주하면서 쟁점농지는 물론 대토한 새농지를 경작하고 있고, 소득세법 제89조 제4호 및 동법 시행령 제2항에서는 종전 농지의 양도일로부터 1년 이내에 다른 농지를 취득하여 3년 이상 농지소재지 또는 연접한 지역에서 거주하면서 경작한 경우에는 양도소득세를 비과세 하도록 하였는바, 청구인은 쟁점농지 양도 후 1년 내에 종래 경작한 쟁점농지보다 많은 새농지를 취득하였으며 새농지를 취득한 후 농지소재지 또는 연접지역에서 3년 이상 계속 거주하면서 경작하였음에도 처분청이 쟁점농지 양도에 대하여 대토에 해당하지 않는 것으로 보아 청구인에게 양도소득세를 부과한 처분은 부당하다.

농지의 대토에 대한 양도소득세 비과세는 농지소유자가 양도하는 종전농지와 대토로 취득하는 농지의 소재지에 거주하면서 자경하는 경우에 한하여 적용되는 것인바, 청구인은 1994.9.9.부터 농지소재지에 주소를 두고 있었으나 쟁점농지 중 ○○동 ○○ 전 6,635㎡는 1996년부터 양도시까지 ★★시 ★★구 ★★동 ○○ ★★아트빌라 ○○호에 거주하는 청구외 박○○이 임차하여 경작을 하였으며, 잔여농지는 휴경지 및 주택과 공장주변의 잡종지로서 농지에도 해댱하지 아니할 뿐만 아니라 청구인이 자경한 사실이 없으므로 쟁점농지 양도에 대하여 대토로 인정하지 아니하고 양도소득세를 과세한 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 청구인의 쟁점농지 양도를 양도소득세 비과세 대상인 농지의 대토로 볼 수 있는지 여부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 이 건 심사청구와 관련한 법령을 살펴본다. ㅇ 소득세법(1998.12.28. 법률 제5580호 개정) 제89조 [비과세양도소득] 다음 각호의 소득에 대하여는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 부과하지 아니한다.

4. 대통령령이 정하는 경우에 해당하는 농지의 대토로 인하여 발생하는 소득 ㅇ 소득세법시행령 제153조 [농지의 비과세]

② 법 제89조 제4호에서 "대통령령이 정하는 경우"라 함은 경작상의 필요에 의하여 대토하는 농지(제4항 각호의 1에 해당하는 농지를 제외한다)로서 다음 각호의 요건을 갖춘 경우를 말한다..

1. 종전의 농지의 양도일부터 1년 내에 다른 농지를 취득하여 3년 이상 농지소재지에 거주하면서 경작한 경우 또는 새로운 농지의 취득일 부터 1년내에 종전의 농지를 양도하고 새로이 취득한 농지를 3년 이상 농지소재지에 거주하면서 경작한 경우

2. 새로 취득하는 농지의 면적이 양도하는 농지의 면적 이상이거나 그 가액이 양도하는 농지의 가액의 2분의 1 이상인 경우

③ 제1항 제3호 단서 및 제2항 제1호에서 "농지소재지"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 지역을 말한다.

1. 농지가 소재하는 시·군·구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 항에서 같다)안의 지역

2. 제1호의 지역과 연접한 시·군·구안의 지역 ㅇ 소득세법시행규칙 제70조 [농지의 범위 등]

① 영 제153조 제1항 및 제2항에서 "농지"라 함은 전·답으로서 지적공부상의 지목에 관계없이 실제로 경작에 사용되는 토지를 말하며, 농지경영에 필요한 농막·퇴비사·양수장·지소·농도·수로 등을 포함한다. ㅇ 소득세법기본통칙 89-1 [비과세되는 농지의 대토범위]

① 법 제89조 제4호에서 규정하는 농지의 "대토"라 함은 자경농민이 경작상의 필요에 의하여 경작하던 농지를 양도하고 그에 상응하는 다른 농지를 취득하여 3년 이상 농지소재지에 거주하면서 경작하는 경우를 말한다.

② 농지법에 의한 위탁경영, 대리경작 또는 임대차(사용대차를 포함한다)하는 농지를 대토하는 경우에는 제1항에 규정하는 농지의 대토로 보지 아니한다.

③ 농지를 대토하는 경우 새로 취득한 토지가 취득시 농지가 아니더라도 종전 농지의 양도일로부터 1년 이내에 농지로 개간이 완료되어 경작한 경우에는 법 제89조 제4호에서 규정하는 농지의 "대토"로 본다.

④ 여러 필지의 농지를 양도한 후 그 중 일부에 대하여만 대토농지를 취득한 경우에도 그 일부 농지에 대하여 농지의 대토로 본다.

⑤ 영 제153조 제2항에서 "대토하는 농지"라 함은 경작하던 농지와 새로이 취득하는 농지 모두를 말한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 이 건 심사청구의 사실관계를 살펴본다.

① 청구인을 포함한 상속인들은 피상속인이 1984.9.6. 사망함으로 인하여 ○○도 ○○○시 ○○동 162-7 전 6,635㎡(이하 "쟁점농지①"이라 한다)와 같은 동 152-40 전 60㎡(이하 "쟁점농지②"라 한다)를 청구인 황○○(피상속인의처)은 3/9지분, 청구인 이○○(장남)과 청구외 이★★(장녀), 이●●(차남)은 각 2/9지분을, 같은 동 152-42 전 1,639㎡(이하 "쟁점농지③"이라 한다)와 같은 동 152-52 전 146㎡(이하 "쟁점농지④"라 한다)를 청구인은 2/5지분, 청구인 이○○과 청구외 이★★, 이●●은 1/5지분을 상속받고, 같은 동 152-15 전 29㎡(이하 "쟁점농지⑤"라 한다)는 청구인 황○○이 단독으로 상속받았으며, 같은 동 138-1 전 343㎡(이하 "쟁점농지⑥"이라 한다)와 같은 동 152-14 전 281㎡(이하 "쟁점농지⑦"이라 한다)는 청구인 황○○이 1985.4.24. 최초로 소유권보존등기를 하여 보유하다가, 쟁점농지 전부가 ○○○○지구 택지개발사업에 편입되어 청구인들은 쟁점농지①은 1999.3.30.에, 쟁점농지②~⑦은 1999.4.14.에 ○○토지공사에 협의양도하였음이 쟁점농지의 등기부등본 및 수용확인원에 의하여 확인된다.

② 쟁점농지를 양도한 이후 청구인 황○○은 ○○도 ●●군 ●●읍 ●●리 313 전 3,122㎡와 같은 리 325 전 4,142㎡에, 같은 리 327 답 3,421㎡를 1999.8.10.에 취득하여 새농지의 취득면적(10,685㎡)이 양도한 쟁점농지의 면적(3,598.6㎡) 이상이며, 청구인 이○○은 같은 리 311 답 908㎡㎡ 같은 리 313 전 984㎡를 1999.7.1.에 취득하여 새농지의 취득면적(1,892㎡)이 양도한 쟁점농지의 면적(1,844.7㎡) 이상임이 새농지의 등기부등본에 의하여 확인되고 있다.

③ 한편 청구인은 쟁점농지의 양도에 대한 양도소득세 신고를 하지 아니하고 있다가 처분청의 실지조사시 쟁점농지의 양도는 농지의 대토에 해당하므로 비과세하여야 한다고 주장하면서 관련서류를 제출하였으나, 처분청은 이에 대한 실지조사결과 쟁점농지의 양도는 비과세되는 농지의 대토에 해당하지 않는 것으로 판단하고 조세특례제한법 제77조 (공공사업용 토지 등에 대한 양도소득세 감면)의 규정을 적용하여 청구인에게 이 건 양도소득세를 과세하였음이 처분청의 조사복명서 및 결정결의서에 의하여 확인된다.

(2) 이 건 심사청구의 쟁점에 대하여 살펴본다.

① 청구인들이 양도한 쟁점농지는 ○○도 ○○○시 ○○동에 소재하고 있고 새로이 취득한 새농지는 ○○도 ●●군 ●●읍에 소재하고 있으며, 청구인 황○○은 1994.9.9.부터, 청구인 이○○은 1999.7.14.부터 쟁점농지의 소재지이자 새농지와 연접한 지역인 ○○도 ○○○시 ○○동 151-4에 주소지를 두고 있는 사실과 청구인들은 쟁점농지를 양도한 이후 1년 이내에 양도한 기존의 쟁점농지보다 더 넓은 면적의 농지를 취득한 사실이 쟁점농지와 새농지의 등기부등본 및 청구인들의 주민등록등·초본에 의하여 확인되고, 이러한 사실에 대하여는 청구인과 처분청 사이에 다툼이 없다.

② 소득세법 제89조 제4호 의 농지의 대토에 대한 양도소득세 비과세의 규정은 양도일부터 소급하여 3년 이상 계속하여 직접 경작한 농지를 양도하고 1년내에 다른 농지를 취득하여 3년 이상 농지소재지에 거주하면서 직접 경작한 경우로써 취득하는 농지의 면적이 양도하는 농지의 면적 이상이거나 새로이 취득하는 농지가액이 양도하는 농지가액의 1/2 이상인 경우에 적용하는 것(재일 46014-86, 2000.1.24.)이며, 농지의 대토라 함은 자경농민이 경작상의 필요에 의하여 자경하던 농지를 양도하고 그에 상응하는 다른 농지를 취득하는 것을 의미하고, 자경이라 함은 농지소재지에서 거주하면서 자기가 직접 농작물을 경작하거나 자기 책임하에 농사를 짓는 것을 의미한다고 할 것인바(같은 뜻:국심 2001중1619, 2001.10.23.), 이 건의 경우 위 농지의 대토에 해당하는지 여부는 청구인들이 쟁점농지의 소재지에서 거주하면서 쟁점농지를 직접 경작하였는지 여부에 달려있다 하겠다.

③ 먼저 청구인 이○○ 소유의 쟁점농지 양도에 대하여 살펴보면, 이○○은 쟁점농지 취득시부터 위 주소지로 전입하기 이전인 1999.7.13.까지는 ◎◎시 ◎◎구 ◎◎◎동 등에서 거주하였고, 쟁점농지를 양도(1999.4.14)한 이후인 1999.7.14부터 쟁점농지의 소재지인 위 주소지에 주소를 두고 있음이 주민등록등·초본에 의하여 확인되므로 청구인 이○○은 쟁점농지 보유기간 중 농지소재지에서 거주하지 아니하였기에 이○○ 소유지분의 쟁점농지에 대하여는 농지의 대토에 대한 비과세 규정을 적용할 수 없다고 할 것이다.

④ 다음으로 황○○ 소유의 쟁점농지 양도에 대하여 살펴보면, 황○○은 1994.9.9.부터 농지소재지에 주소를 두고 있었으므로 쟁점농지 보유기간 중 4년 8개월 동안 쟁점농지의 소재지에서 거주하였다고 할 것이나, 쟁점농지③,⑥은 휴경지이고 쟁점농지②,④,⑤,⑦은 주택 및 공장주변의 잡종지로서 실제로 경작에 사용되는 농지에 해당하지 아니함이 농지원부 및 처분청의 조사복명서 등에 의하여 확인되고, 쟁점농지①은 농지에 해당되나 ★★시 ★★구 ★★동 157-18 ★★아트빌라 101호에 거주하는 청구외 박○○이 임차하여 1996년부터 양도시까지 파를 경작한 사실이 실농보상금 수령을 위하여 ○○토지공사에 제출한 경작사실확인서에 의하여 확인되고 있을 뿐만 아니라 청구인들은 쟁점농지에 대하여 실농보상을 받은 사실이 없고 토지에 대한 보상만을 받은 사실이 ○○토지공사의 수용확인서에 의하여 확인되므로 청구인들은 쟁점농지를 직접 경작하지 아니하였다고 할 것이므로 황○○ 소유지분의 쟁점농지에 대하여도 농지의 대토에 대한 비과세 규정을 적용할 수 없다고 할 것이다.

⑤ 한편 청구인들은 농지원부 외에 청구인이 쟁점농지를 직접 경작한 사실을 입증할 수 있는 증빙서류를 제시하지 못하고 있고, 쟁점농지를 양도하고 새로이 대체 취득하였다는 새농지에 대하여도 청구인들이 3년 이상 직접 경작한 사실을 입증할 수 있는 증빙서류를 제시하지 못하고 있으므로 청구인들이 쟁점농지를 양도하고 새농지를 취득한 것을 양도소득세가 비과세 되는 농지의 대토로 보기는 어렵다고 판단된다.

(3) 그러하다면, 처분청이 농지의 대토에 대한 양도소득세 비과세 요건 중 청구인들이 농지소재지에 거주하면서 직접 쟁점농지를 경작하여야 하는 요건을 충족하지 아니한 것으로 판단하여 쟁점농지의 양도를 비과세되는 농지의 대토로 인정하지 아니하고 이 건 양도소득세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. [관련법령] 소득세법 제89조 / 소득세법시행령 제153조 / 소득세법시행규칙 제70조 /