양도차익을 계산함에 있어 필요경비개산공제를 적용할 수 있는지 여부

이건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없어 기각합니다.

청구인은 1958.6.18부터 보유하던 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 및 ○○번지 지번대지 423.4㎡(이하“쟁점토지”라 한다)를 1999.2.24 양도하고 그 양도가액은 실지거래가액인 1,500,000,000원으로, 취득가액은 1985.1.1(의제취득일)현재의 기준시가인 778,762,584원으로, 필요경비 개산공제액을 23,362,877원(이하“쟁점개산공제액”이라 한다)으로 하여 양도차익을 산정하여 양도소득세 과세표준 신고를 하였다. 이에 대하여 처분청은 실거래가액에 의한 양도소득세 실지조사를 하면서 증빙의 제출이 없는 쟁점개산공제액을 부인하여 2000.1.4 청구인에게 1999년 과세연도 양도소득세 6,541,600원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2000.4. 4 심사청구하였다.

처분청이 양도소득세 실지조사결정하면서 양도가액은 실지거래가액으로, 취득가액은 1985.1.1 의제취득일 현재의 기준시가로 신고한 것을 신고시인하면서 기준시가에 의한 쟁점개산공제액을 필요경비로 인정하여야 함에도 처분청은 취득가액을 실지거래가액으로 보아 쟁점개산공제액을 부인하여 부과한 처분은 부당하다.

거주자의 양도차익을 계산함에 있어서 필요경비 개산공제액은 양도 및 취득가액을 기준시가에 의하거나 취득가액을 환산에 의하여 계산한 경우에만 적용하는 것이나 이건 부과처분은 어느 경우에도 해당하지 아니 하므로 필요경비개산공제액을 부인하여 양도소득세를 결정고지한 당초처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 양도차익을 계산함에 있어 양도가액은 실지거래가액으로, 취득가액은 의제 취득일의 가액으로 할 경우, 필요경비개산공제를 적용할 수 있는지 여부를 가리는 데 있다.
• 나. 관련법령 쟁점토지 양도당시 시행되던 소득세법 제97조 【양도소득의 필요경비 계산】제1항은『거주자의 양도차익의 계산에 있어서 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각호에 의한다』규정하면서 제1호에 취득가액을, 제2호에 대통령령이 정하는 설비비와 개량비를, 제3호에 대통령령이 정하는 자본적자출액을, 제4호에 대통령령이 정하는 양도비를 열거하고 있으며, 제3항은『제1항 및 제2항의 규정에 의한 양도소득의 필요경비의 계산은 다음 각호에 정하는 바에 의한다

1. 양도차익을 실지거래가액에 의하는 경우에 있어서 그 필요경비는 제1항 제1호 가목 단서 및 동호 나목 본문의 금액(제2항의 규정에 해당하는 때에는 제2항의 금액)에 동항 제2호 내지 제4호의 금액을 가산한 금액

2. 기준시가에 의하는 경우(제100조 제1항 단서의 규정에 의하여 취득가액을 환산한 경우를 포함한다)에 있어서는 제1항 제1호 가목 본문 및 동호 나목 단서의 금액에 자산별로 대통령령이 정하는 금액을 가산한 금액』으로 규정하고 있으며 같은법시행령 제163조【양도자산의 필요경비】제6항에『법 제97조 제3항 제2호에서“대통령령이 정하는 금액”이라 함은 다음 각호의 1의 금액을 말한다』라고 규정하면서, 그 1호에『토지는 취득당시의 법 제99조 제1항 제1호 가목의 규정에 의한 개별공시지가×3/100(법 제104조 제3항에 규정된 미등기양도 자산의 경우에는 3/1,000)』으로 규정하고 있다. 이 규정을 종합하여 보면 토지의 경우 취득당시의 개별공시지가의 100분의 3을 필요경비로서 공제할 수 있는 경우는 양도차익을 기준시가에 의하여 결정할 경우 적용하는 것이며 이 기준시가에는 소득세법 제100조 제1항 단서에 의하여 취득가액을 환산하는 경우도 포함하도록 규정하고 있다. 같은법 제100조【양도차익의 산정】제1항은『양도차익을 산정함에 있어서 양도가액 또는 취득가액 중 어느 하나를 실지거래가액에 의하는 때에는 다른 하나도 실지거래가액에 의하여야 하고, 어느 하나를 기준시가에 의하는 때에는 다른 하나도 기준시가에 의하여야 한다. 다만, 대통령령이 정하는 경우로서 양도가액 또는 취득가액 중 어느 하나만의 실지거래가액을 확인할 수 있는 때에는 실지거래가액을 확인할 수 있는 것은 실지거래가액에 의하여야 하고, 실지거래가액을 확인할 수 없는 다른 하나는 대통령령이 정하는 방법에 의하여 환산한 가액에 의하여야 한다』라고 규정하고 있으며 위 단서의‘대통령령이 정하는 경우’에 대하여 같은법시행령 제166조【양도차익의 산정】제1항에서『제3항 각호 및 제157조 제4항ㆍ제5항에 규정된 자산을 양도하는 경우 또는 제4항 제1호 및 동항 제2호(상속 또는 증여받은 자산의 경우에 한한다)의 경우를 말한다』라고 규정하면서 제3항은『법 제96조 제1호 본문 및 법 제97조 제1항 제1호 가목 본문에서“대통령령이 정하는 자산”이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 것을 말한다.

1. 제158조 제1항 제1호ㆍ제3호 및 제5호의 기타자산

2. 제158조 제1항 제4호의 기타자산 중 국세청장이 기준시가를 고시하지 아니한 자산』을, 같은법시행령 제157조 제4항은『법 제94조 제3호에서“한국증권거래소에 상장된 주식 또는 출자지분으로서 대통령령이 정하는 것”이라 함은 증권거래법 제2조 제12항 의 규정에 의한 유가증권시장(이하 이 장에서“유가증권시장”이라 한다)에 상장된 주권을 발행한 법인(이하 이 장에서“주권상장법인”이라 한다)의 주식 또는 출자자지분(이하 이 장에서“주식 등”이라 한다)의 합계액 중 100분의 5 이상에 해당하는 주식 등을 소유하고 있는 주주 또는 출자자 1인(이하 이 장에서“주주 1인”이라 한다) 및 그와 국세기본법시행령 제20조 의 규정에 의한 친족 기타 특수관계에 있는 자(이하 이 장에서“기타 주주”라 한다)가 당해 법인의 주식 등의 합계액의 100분의 1 이상(유가증권시장을 통하지 아니하고 양도하는 주식 등을 포함한다)을 양도하는 경우외 당해 주식 등을 말한다. 이 경우 제158조 제1항 제1호ㆍ제4호 또는 제5호에 해당하는 주식 등을 제외한다』라고 규정하고 있으며 같은법시행령 제5항은『법 제94조 제4호에서“한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 또는 출자지분으로서 대통령령이 정하는 것”이라 함은 제158조 제1항 제1호ㆍ제4호 또는 제5호에 해당하지 아니하는 주식 등(신주인수권을 포함한다)으로서 유가증권시장에 상장되지 아니한 것 중 다음 각호의 1에 해당하는 것을 말한다.

1. 주권상장법인 외의 법인의 주식 등을 양도하는 것. 다만, 다음 각 목의 1에 해당하는 것을 제외한다.

• 가. 신규로 유가증권시장에 상장하기 위하여 증권거래법 제2호 제4항의 규정에 의한 매출의 방식에 의하여 양도하는 것
• 나. 증권거래법 제172조 의 2의 규정에 의하여 한국증권업협회에 등록을 하기 위하여 증권거래법 제2조 제4항 의 규정에 의한 매출의 방식에 의하여 양도하는 것
• 다. 협회중개시장을 통하여 양도하는 것

2. 제1호 각 목의 1에 해당하는 것으로서 법인의 주식 등의 합계액 중 100분의 5 이상에 해당하는 주식 등을 소유하고 있는 주주 1인 및 기타 주주가 당해 법인의 주식 등의 합계액의 100분의 1 이상을 양도하는 경우의 당해 주식 등』을 열거하고 있으며 같은법시행령 제166조 제4항은『법 제96조 제1호 단서 및 법 제97조 제1항 제1호 가목 단서에서“당해 자산의 종류ㆍ보유기간ㆍ거래규모 및 거래방법 등을 감안하여 대통령령이 정하는 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

1. 단기매매차익을 목적으로 다음의 자산을 양도하는 경우

• 가. 제157조 제3항 제2호의 자산
• 나. 취득 후 1년 이내의 부동산

2. 조세부담을 회피할 목적으로 허위계약서의 작성, 주민등록의 허위이전 등 부정한 방법으로 부동산을 취득 또는 양도하는 경우로서 국세청장이 정하는 기준에 해당하는 경우 및 법 제104조 제3항에 규정된 자산을 양도하는 경우

3. 양도자가 양도소득세과세표준 및 세액의 결정일 이내에 증빙서류를 갖추어 양도당시 및 취득당시의 실지거래가액을 납세지관할세무서장에게 신고하는 경우』를 규정하고 있으며 같은법시행령 제166조 제2항에『법 제100조 제1항 단서에서 대통령령이 정하는 방법에 의하여 환산한 가액이라 함은 다음 각호의 방법에 의하여 환산한 가액을 말한다

1. 제3항 각호 또는 제157조 제4항ㆍ제5항에 규정된 자산을 양도한 경우에는 다음 각 목에 의하여 계산한 가액

• 가. 양도당시의 실지거래가액만 확인되는 경우의 취득가액 양도당시의 실지거래가액 × 취득당시의 기준시가 양도당시의 기준시가
• 나. 취득당시의 실지거래가액만 확인되는 경우의 양도가액 취득당시의 실지거래가액 × 양도당시의 기준시가 취득당시의 기준시가

2. 제4항 제1호 및 제2호의 경우에는 다음 각 목에 의하여 계산한 가액

• 가. 양도당시의 실지거래가액만 확인되는 경우의 취득가액 양도당시의 실지거래가액 × 취득당시의 기준시가 양도당시의 기준시가(제164조 제7항의 규정에 해당하는 경우에는 동항의 규정에 의한 양도당시의 기분시가)
• 나. 취득당시의 실지거래가액만 확인되는 경우의 양도가액 취득당시의 실지거래가액 × 양도당시의 기준시가(제164조 제7항의 규정에 해당하는 경우에는 동항의 규정에 의한 양도당시의 기준시가) 취득당시의 기준시가 』 를 규정하고 있다. 같은법시행령 제167조【양도차익산정에 특례】제1항에『법률 제4803호소득세법개정법률 부칙 제8조에서 정하는 날(이하“의제취득일”이라 한다)현재의 취득가액은 다음 각호의 가액 중 많은 것으로 한다.

1. 의제취득일 현재의 시가(시가를 알 수 없는 때에는 의제취득일 현재의 기준시가)

2. 취득당시 실지거래가액이 확인되는 경우로서 당해 자산의 실지거래된 취득가액에 그 취득일부터 의제취득일의 직전일까지의 보유기간에 의한 생산자 물가상승율을 곱하여 계산한 가액』이라고 규정하고 있다. 같은법시행령 제164조【토지ㆍ건물의 기준시가 산정】제10항에『지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률에 의하여 1990년 8월 30일 개별공시지가 고시되기 전에 취득한 토지의 취득당시의 기준시가는 다음 산식에 의하여 계산한가액으로 한다. 이 경우 다음 산식 중 시가표준액은 법률 제4995호로 개정되기 전의 지방세법상 시가표준액을 말한다 1990년 1월 1일을 기준으로 한 개별공시지가 취득당시의 시가표준액 1990년 8월 30일 현재의 시가표준액과 그 직전에 결정된 시가표준액의 합계액을 2로 나누어 계산한 가액 』 계산하도록 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단 청구인은 1958.6.18부터 소유하던 쟁점토지를 1999.2.24 양도하면서 양도가액은 실지거래가액으로, 취득가액은 1985.1.1 의제취득일 현재의 기준시가로하면서 취득가액을 기준시가로 보아 쟁점개산공제액을 필요경비에 가산하여 양도차익을 계산 후, 양도소득세를 신고납부하였음을 처분청의 조사서 등 관련서류에 의하여 알 수 있다 이에 대하여 처분청은 이 건 양도차익의 결정은 실지거래가액에 의한 것이므로 쟁점개산공제액을 필요경비로 산입할 수 없다 하여 이 건 부과처분하였음을 처분청의 납세고지서와 결정결의서에 의하여 알 수 있다. 1985.1.1 의제취득일 이전에 취득한 토지ㆍ건물을 양도하는 경우 취득당시의 실지거래가액이 확인되지 않는 경우에는 의제취득일 현재의 기준시가를 취득당시의 실지거래가액으로 적용할 수 있는 것(재일 46300-2533호 1996.11.18, 재일 46014-441호 1997.2.27: 같은뜻)이므로 이 취지에 따라 처분청은 양도가액은 청구인이 신고한 가액을 인정하고 취득가액은 취득일의 실제취득가액이 확인되지 아니하여 의제취득일의 기준시가를 실제거래가액으로 인정하여 결정하였음을 알 수 있다. 토지의 경우 취득당시의 개별공시지가에 100분의 3을 곱하여 필요경비로 산입하는 개산공제액은 앞서의 관련법령에서 살펴본 바와 같이 첫째로 양도차익을 계산함에 있어서 양도 및 취득가액 모두를 기준시가에 의할 때와 둘째로 구 소득세법 제100조 제1항 단서 및 같은법 시행령 제166조 제1항에 규정한 사유에 해당되어 양도 또는 취득가액을 환산하는 경우에 적용하는 것인데, 이 건의 취득가액 환산은 구 소득세법 제100조 제1항 단서 및 같은법 시행령 제166조 제1항 사유에 해당되어 환산한 것이 아니라 의제취득일의 기준시가에 의하여 양도차익을 계산한 것이므로 처분청이 쟁점개산공제액을 필요경비에 산입하지 아니하고 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다 하겠다.
• 라. 결론 따라서, 이건 심사청구는 청구주장을 받아들 일 수 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제1호 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.