의제 취득일 이전에 취득한 토지에 대한 취득가액 산정방법 여부

○○세무서장이 청구인에게 1999.2.4 결정고지한 1998귀속 양도소득세 1,344,752,860원은,

1. ○○구 ○○동 ○○번지 대지 366.2㎡ 및 같은동 ○○번지 대지 658.1㎡의 취득가액은 의제취득일전에 매매로 취득한 토지는 의제취득일(1985.1.1) 현재의 기준시가로 산정한 가액을 실지 취득가액으로 보아 그 과세표준과 세액을 경정결정하고

2. 나머지 청구는 기각합니다.

청구인은 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 대지 366.2㎡, 같은동 ○○번지 대지 658.1㎡, 청구인의 부인 이○○ 소유인 같은동 ○○번지 대지 363.6㎡ 및 위 3필지 지상의 건물 5,062.07㎡를 1998.09.30 양도하고 1998.11.30 토지는 실지거래가액으로 건물은 기준시가로 하여 양도가액을 5,381백만원, 취득가액은 1,730백만원으로 양도차익을 계산하여 자산양도차익예정신고를 하였으나 납부하지 아니하였다.

○○지방국세청장은 실지거래가액 조사에서 양도가액은 실거래가액을 인정하였으나 청구인이 ○○구 ○○동 ○○번지 대지 658.1㎡(이하 "쟁점토지1"이라 한다), 같은동 ○○번지 대지 366.2㎡(이하 "쟁점토지2"라 한다)에 대한 취득가액을 의제 취득일 이전에 취득하였으므로 의제취득일 현재의 기준시가로 양도차익 예정신고하였으나, 양도가액이 확인되는 일방실사에 해당되므로 소득세법 시행령 제167조 제1항 및 제2항의 규정에 의한 취득가액을 환산가액으로 계산하여 예정결정하였다. 청구인은 이에 불복하여 1999.04.06 이 건 심사청구하였다.

쟁점토지의 자산양도차익을 결정함에 있어 의제취득일(1985.01.01)이전에 취득한 자산의 경우 예정신고서 적용한 양도가액은 실거래가액으로 하여 다툼이 없으나 취득가액 결정시 준용한 소득세법 시행령 제167조 제1항 및 제2항의 "양도차익 산정의 특례" 규정은 소득세법 제100조 제1항 단서 및 동시행령 제166조 제1항의 "기타자산과 비상장주식 및 투기목적 거래자산등"으로써 의제취득일 이전에 취득한 자산의 취득가액을 산정하는 법 규정이므로 처분청이 취득가액을 환산한 가액으로 결정함은 부당하다는 주장이다.

소득세법 제100조 제1항 단서인 "일방실사"규정은 동법시행령 제166조 제1항의 "기타자산과 비상장주식 및 투기목적 거래자산, 상속 또는 증여받은 자산등"의 자산을 양도하는 경우에 취득가액 또는 양도가액 중 어느 하나만의 실지거래가액을 확인할 수 있는 경우에는, 확인 할 수 없는 다른 하나는 동법시행령 제166조 제2항의 방법으로 환산한 가액으로 양도차익을 산정하는 규정이며 소득세법 시행령 제167조 제1항 및 제2항의 "양도차익 산정의 특례"규정은 의제취득일 이전에 취득한 자산의 경우로써 의제취득일 현재의 취득가액을 산정하는 방법에 관한 규정으로 의제취득일 현재의 시가(시가를 알 수 없는 때에는 의제취득일 현재의 기준시가)와 취득당시의 실지거래가액이 확인되는 경우로써 생산자물가상승율을 가산한 금액 중 많은 것으로 규정하고 있으며 동 제2항 제2호에 "제157조 제5항 외의 자산의 경우에는 제166조 제2항 제1호 가목 또는 제2호 가목의 산식에 의하여 환산한 가액"으로 규정하고 있으므로 당초처분은 정당하다는 의견이다.

• 가. 쟁점 의제취득일(1985.01.01)이전에 취득한 쟁점토지 1,2에 대한 취득가액을 어떠한 방법으로 산정할 것인지를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 소득세법 제100조 【양도차익의 산정】제1항에 『양도차액을 산정함에 있어서 양도가액 또는 취득가액중 어느 하나를 실지거래가액에 의하는 때에는 다른 하나도 실지거래가액에 의하여야 하고 어느 하나를 기준시가에 의하는 때에는 다른 하나도 기준시가에 의하여야 한다. 다만, 대통령령이 정하는 경우로서 양도가액 또는 취득가액중 어느 하나만의 실지거래가액을 확인할 수 있는 때에는 실지거래가액을 확인할 수 있는 것은 실지거래가액에 의하여야 하고, 실지거래가액을 확인할 수 없는 다른 하나는 대통령령이 정하는 방법에 의하여 환산한 가액에 의하여야 한다.』라고 규정하고, 제2항에 『제1항의 규정을 적용함에 있어서 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 의하여 산정하는 경우로서 토지와 건물등을 함께 취득하거나 양도한 경우에는 이를 각각 구분하여 기장하되 토지와 건물등의 가액이 불분명한 때에는 취득 또는 양도 당시의 기준시가에 의하여 계산한 가액에 비례하여 안분계산한다. 이 경우 공통되는 취득가액과 양도비용은 당해 자산의 가액에 비례하여 안분계산한다』라 규정하고 동법 제105조 【자산양도차익의 예정신고】제1항에 『제94조 각호에 규정하는 자산을 양도한 거주자(제165조의 규정에 의한 부동산 양도신고를 한 거주자를 제외한다)는 제95조 제1항의 규정에 의하여 계산한 양도차익을 그 양도일이 속하는 달의 말일부터 2월이내에 대통령령이 정하는 바에 의하여 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 한다.(1995.12.29 개정)』라 규정하고 제2항에 『제1항의 구정에 의한 신고를 "자산양도차익예정신고"라 한다』라 규정하고 있다. 동법 시행령 제157조 【토지등의 범위】제1항에서 『제94조 제1호에서 "토지"라 함은 지적법에 의하여 지적공부에 등록하여야 할 지목에 해당하는 것을 말한다』라 규정하고, 제2항은 『법제94조 제1호의 규정에 의한 건물에는 건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함하는 것으로 한다』및 제5항에 『법 제94조 제3호에서 "한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 또는 출자지분으로서 대통령령이 정하는 것"이라 함은 제158조 제1항 제1호 ․ 제4호 또는 제5호에 해당하지 아니하는 주식 또는 출자지분(신주인수권을 포함한다)으로서 양도일 현재 한국증권거래소에 상장되지 아니한 것을 말한다』라 규정하고 있다. 동법 시행령 제166조 【양도차익의 산정】제1항에 『제100조 제1항 단서에서 "대통령령이 정하는 경우"라 함은 제3항 각호 및 제157조 제5항에 규정된 자산을 양도하는 경우 또는 제4항 각호의 1(제3호의 경우에는 상속 또는 증여받은 자산의 경우에 한한다)의 경우를 말한다.(1995.12.30 개정)라 규정하고 제2항에 『제100조 제1항 단서에서 "대통령령이 정하는 방법에 의하여 환산한 가액"이라 함은 다음 각호의 방법에 의하여 환산한 가액을 말한다.

1. 제3항 각호 또는 제157조 제5항에 규정된 자산을 양도한 경우에는 다음 각목에 의하여 계산한 가액 (1995.12.30 개정)

• 가. 양도당시의 실지거래가액만 확인되는 경우의 취득가액 양도당시의 실지거래가액 × 취득당시의 기준시가 양도당시의 기준시가

2. 제4항 제1호 및 제2호의 경우

• 가. 양도당시의 실지거래가액만 확인되는 경우의 양도가액·취득당시의 실지거래가액 × 취득당시의 기준시가 양도당시의 기준시가

3. 상속 또는 증여받은 자산을 제4항 제3호의 구정에 의하여 신고하는 경우로서 양도 당시의 실지거래가액만 확인되는 경우의 취득가액은 다음 각목의 가액중 낮은가액. 이 경우 제167조 제1항의 규정에 의한 의제취득일 전에 상속 또는 증여받은 자산의 경우에는 의제취득일을 기준으로 평가한 가액으로 한다(95.12.30 개정).

• 가. 제2호 가목의 환산가액
• 나. 상속세 및 증여세법 제60조 내지 제66조의 규정에 의한 상속개시당시 또는 증여 당시의 현황에 의하여 평가한 가액』라 규정하고 제4항에서 『법제96조 제1호 단서 및 법 제97조 제1항 제1호 가목 단서에서 "당해 자산의 종류·보유기간·거래규모 및 거래방법등을 감안하여 대통령령이 정하는 경우"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다"며 제1호에 단기 매매차익 목적의 양도등, 제2호에 조세회피목적으로 허위계산서 작성등 부정한 방법의 거래, 제3호에 양도자가 양도소득세 과세표준 및 세액의 결정일 이내에 증빙서류를 갖추어 양도당시 및 취득당시의 실지거래가액을 납세지 관할 세무서장에게 신고하는 경우』라 규정하고 있다. 동법시행령 제167조 【양도차익산정의 특례】제1항에 법률 제4803호 소득세법개정법률 부칙 제8조에서 정하는 날(이하 "의제취득일"이라 한다) 현재의 취득가액은 다음 각호의 가액 중 많은 것으로 한다.

1. 의제취득일 현재의 시가(시가를 알 수 없는 때에는 의제취득일 현재의 기준시가)

2. 취득당시 실지거래가액이 확인되는 경우로서 당해 자산의 실지거래된 취득가액에 그 취득일부터 의제취득일의 직전일까지의 보유기간에 의한 생산자 물가상승률을 곱하여 계산한 금액을 합산한 가액』, 제2항에 『제166조 제2항 제1호 가목 또는 동조 동항 제2호 가목에 해당하는 경우로서 제1항의 규정에 의하여 취득가액을 의제취득일 현재의 기준시가로 평가하는 경우 당해 취득가액은 다음 각호의 가액에 의한다.

1. 제157조 제5항의 자산의 경우에는 제166조 제2항 제1호 가목의 산식에 의하여 환산한 가액 (1995.12.30 개정)

2. 제157조 제항외의 자산의 경우에는 제166조 제2항 제1호 가목 또는 동조 동항 제2호 가목의 산식에 의하여 환산한 가액 (1995.12.30 개정)』라 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인은 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 대지 366.2㎡, 같은 동 ○○번지 대지 658.1㎡, 청구인의 부 인 이○○ 소유인 같은동 ○○번지 대지 363.6㎡ 및 위 3필지 지상의 건물 5,062.07㎡를 1998.09.30 양도하고 1998.11.30 토지는 실지거래가액으로 건물은 기준시가로 하여 양도가액을 5,381백만원, 취득가액은 1,730백만원으로 양도차익을 계산하여 부동산 양도차익 예정신고를 하였으나 납부하지 아니하였으며, ○○지방국세청에서 실지조사에 의하여 예정결정하였음이 과세관계기록으로 알 수 있다.

(2) 청구인과 처분청은 양도가액에 대한 다툼이 없으나, 청구인은 쟁점토지1,2에 대한 취득가액을 의제취득일(1985.01.01) 기준시가로 신고하였으나 조사청은 의제취일 이전에 취득한 쟁점토지1,2는 소득세법 시행령 제167조 제2항 의 규정에 의한 동시행령 제166조 제2항 제2호 가목을 적용하여 환산한 가액을 취득가액으로 예정 결정하였으나, 청구인은 의제취득일전에 취득한 쟁점토지1,2는 의제취득일 현재의 기준시가로 결정하여야 한다는 주장에 대하여 살펴보면, 쟁점토지1은 의제취득일(1985.01.01)전인 1978.08.20(1/3지분) 1978.11.08(2/3지분) 증여를 원인으로, 쟁점토지2는 1984.04.06 매매 (366.2㎡의 1/2지분) 및 1984.07.21 상속(366.2㎡의 1/2중 4/17지분)을 원인으로 소유권이전된 토지의 양도에 대하여 실지거래가액으로 양도가액을 인정하였으나 취득가액 계산에 대한 다툼으로 청구인은 소득세법시행령 제167조 제1항 에 규정한 의제취득일 현재의 기준시가로 신고하였으나 조사청에서는 소득세법시행령 제166조 제2항 제2호 가목에 의하여 취득가액을 산정하여 예정결정하였다. 첫째, 소득세법시행령 제166조 제4항 에 『법제96조 제1호 단서 및 법 제97조 제1항 제1호 가목 단서에서 “당해자산의 종류·보유기간 ․ 거래규모 및 거래방법등을 감안하여 대통령령이 정하는 경우"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다"며 제3호에 양도자가 양도소득세 과세표준 및 세액의 결정일 이내에 증빙 서류를 갖추어 양도당시 및 취득당시의 실지거래가액을 납세지 관할세무서장에게 신고하는 경우』라 규정하고 있으며, 둘째, 의제취득일 현재의 취득가액은 소득세법 시행령 제167조 [양도차익 산정의 특례] 제1항 제1호에 의제취득일 현재의 시가(시가를 알 수 없는 때에는 의제취득일현재의 기준시가)로 규정하고 있으며, 의제취득일 이전에 취득한 토지를 실제취득 가액이 불분명한 경우에, 실제취득가액을 의제취득일의 기준시가로 적용할 수 있는지의 여부에 대하여 " 소득세법 시행령 제166조 제4항 제3호 의 규정에 의하여 양도가액 및 취득가액을 실지거래가액으로 신고함에 있어 의제 취득일 이전에 취득한 자산의 취득당시의 실지거래가액이 확인되지 아니하면 의제취득일 현재의 기준시가를 취득당시의 실지 거래가액으로 적용할 수 있는 것(같은뜻: 재일46014-0441, 1997.02.27, 재일 46300-2533, 1996.11.18: 법령심사 예규 개선사항)이라고 해석하고 있는 바, [의제취득일의 취득가액] = 1990.01.01 기준시가 × 취득당시의(의제취득일)의 시가표준액 (1990.08.30 현재 시가표준액+직전연도 시가표준액) ÷ 2 위의 법령과 사실관계와 같이 의제취득일 이전에 취득 [매매] 한 토지로 취득가액이 불분명한 경우에 실거래가액으로 양도소득세 신고시 의제취득일 이전에 취득한 토지의 취득가액은 소득세법 시행령 제167조 제1항 의 규정에 의한 의제 취득일 현재의 시가를 알 수 없으므로 최소한 의제취득일 현재의 기준시가(위 의제취득일의 취득가액 산식)를 취득가액으로 하여 과세함이 보다 합당하다고 판단 된다. 다음으로 상속·증여받은 토지의 취득가액의 산정방법으로, 소득세법 시행령 제166조 【양도차익의 산정】제1항에 『제100조 제1항 단서에서 "대통령령이 정하는 경우", 제4항 각호의 1(제3호의 경우에는 상속 또는 증여받은 자산의 경우에 한한다)의 경우를 말한다.』라 규정하고, 제2항에 『제100조 제1항 단서에서 "대통령령이 정하는 방법에 의하여 환산한 가액"이라 함은 다음 각호의 방법에 의하여 환산한 가액을 말한다. 고 규정하면서,

2. 제4항 제1호 및 제2호의 경우

• 가. 양도당시의 실지거래가액만 확인되는 경우의 양도가액 취득가액 양도당시의 실지거래가액 × 취득당시의 기준시가 양도당시의 기준시가

3. 상속ㆍ증여재산 양도로 실사신고하는 경우 취득가액계산은 다음 각호중 낮은가액. 이 경우 의제취득일전에 상속 ․ 증여받은 자산은 의제취득일을 기준으로 평가한 가액으로 한다.

• 가. 제2호 가목의 환산가액
• 나. 상속 ․ 증여당시의 현황에 의하여 평가한 가액』이라고 규정하고 있으며,의제취득일 전에 상속 또는 증여받은 자산을 소득세법 제166조 제4항 제3호 에 의하여 실지거래가액으로 신고하는 경우로서 양도당시의 실지거래가액만 확인되는 경우의 취득가액은 의제 취득일을 기준으로 동법시행령 제166조 제2항 제3호 가목 또는 나목에 의한 가액중 낮은가액으로 하는 것(같은뜻:재경부 재산46014-202, 1999.06.24외 다수)으로 처분청이 상속 ․ 증여받은 토지의 취득가액을 환산하여 양도차익을 계산한 당초처분에 달리 잘못이 없다고 할 것이다. 따라서, 이 건 심사청구는 청구주장에 일부 이유있으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의거 주문과 같이 결정한다.