당초 신고 누락한 건물관리비를 전대사업장의 필요경비로 산입할 수 있는지

○○세무서장이 2023.12.1. 청구인에게 한 2020년 과세연도 종합소득세 ,,원, 2021년 과세연도 종합소득세 ,,원, 2022년 과세연도 종합소득세 ,,원의 부과처분은, 청구인이 전대사업소득의 필요경비에 산입되어야 한다고 주장하는 건물관리비(2020년 ,,원, 2021년 ,,원, 2022년 ,,원 합계 ,,원)가 청구인의 전대사업소득에 대응하는 비용인지 여부를 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정합니다.

• 가. 청구인은 2018.1.11.부터

○○

○○ 구

○○ 로 1에 소재한 ▤▤▤▤▤ 2 차 1) 1*호에서 AAAA(이하 “쟁점전대사업장”이라 한다)라는 상호로 부동산 전대업을 영위하고 있는 개인사업자이며, 쟁점전대사업장 외에도 ▤▤▤▤▤ 2차 오피스텔에서 부동산 임대업을 영위하고 있다.

• 나. ○○세무서장(이하 “조사청”이라 한다)은 2023.7.27.부터 2023.9.19.까지 청구인에 대한 개인통합조사를 실시한 결과, 청구인이 청구인의 母 R◎◎ 명의의 차명계좌(이하 “쟁점차명계좌”라 한다)를 통해 2018년부터 2022년 과세연도까지 총 ,,원의 전대수입금액을 수취하였으나 관련 제세를 신고 누락한 사실을 확인하였고, 2023.12.1. 청구인에게 2018년 제2기 과세기간부터 2022년 제2기 과세기간까지 부가가치세 총 ,,원과 2018년 과세연도부터 2022년 과세연도 종합소득세 총 ,*,***원을 경정 고지 하였다. <표1> 청구인에 대한 종합소득세 등 경정 고지 내역 (생략)
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2024.

3.

4. 이의신청을 제기하였으나 2024.

5.

2. 기각 결정되었고, 청구인은 2024.

8.

5. 이 건 심사청구를 제기하였다.

• 가. 쟁점전대사업장의 수입금액에 대응하는 건물관리비 지출내역은 다음과 같다. (표 생략)
• 나. 건물관리비 관련 세금계산서 등 수취금액 중 필요경비에 반영하지 아니한 금액내역은 다음과 같다. (표 생략)
• 다. 쟁점전대사업장과 관련하여 청구인이 전대목적으로 건물주로부터 임차한 호수는 약 개이고, 2020년부터 2022년까지 연도별 건물관리비 총 ,,*원 의 지출내역이 호수별로 확인된다.
• 라. 청구인은 전대목적으로 임차한 오피스텔 건물관리비 지출금액 ,,원 에 대 하여 세금계산서와 계산서를 수취하였고, 그 가운데 ,, 원은 종합 소득세 신고 시 대응원가로 필요경비 계상 하였으나, 공실 기간 등을 고려하여 건물관리비 중 일부 금액인 ,*,***원(이하 “쟁점건물관리비”라 한다)을 비용으로 계상하지 아니하였다는 사실이 각 사업연도 종합소득세 신고서상 확인된다.
• 마. 조사청은 청구인에 대한 세무조사 결과 전대수입금액 ,, 원의 매출누락을 원인으로 종합소득세 ,, 원을 추가 경정하였는바, 전대수입 창출에 대응되는 건물관리비 중 과소 계상한 쟁점건물관리비 ,*,*** 원은 대응경비로 산입하여 경정함이 타당하다.
• 바. 조사청은 쟁점건물관리비가 수입금액에 포함되어 있지 아니하여 필요경비에 산 입 불가하다고 하나, 부동산 단기임대계약서 특약사항에 “관리비 및 공과금 포함금액으로 한다”고 기재되어 있으며, 조사청이 매출누락액으로 산정한 쟁 점차명계좌 총 입금액에는 건물 월 임차료 및 관리비가 포함되어 있다. 또한, 전대 사업자인 청구인이 건물관리비를 부담한 사실은 통장거래내역에서 확인되며, 건물주로부터 임차한 임차계약서에 건물관리비는 임차인인 청구인이 부담하기로 한 사실이 확인된다.
• 사. 조사청은 청구인에게 건물관리비 자료제출을 요구하였음에도 청구인이 미제출하였다고 하나, 청구인은 세무조사 종결 시점에도 구체적인 적출내용에 대한 설명을 들을 수 없었고, 적출수입금액 등 조사 결과에 불응하여 확인서 날인을 거부한 사실이 있다.

• 가. 청구인은 2018.1.11.부터 비주거용 오피스텔 건물에서 부동산 전대업을 운영하고 있으며, 청구인의 전대 호수는 2018년 개, 2019년 개, 2020년 개, 2021년 19개, 2022년 개이고, 청구인의 모(母) R◎◎ 명의의 차명계좌를 통하 여 매월 전대 수입금액을 수취한 뒤 전대사업소득을 신고 누락해 왔다.
• 나. 2018년부터 2022년까지 쟁점차명계좌에 입금된 금액은 총 ,,,원으로, 차명계좌 입금내역의 ‘적요’ 란에 기재된 사항을 기준으로 전대 수입금액을 구분하면, 아래 <표2>와 같이 크게 4개의 항목으로 구분되는데, 청구인은 거래상대방이 법인으로 세금계산서를 발급한 경우에만 사업소득으 로 신고 하였고, 아래 <표2> ‘항목③ 법인명 기재분’ 중 일부 금액과 청구인의 사업용 계좌 입금액에 대하여 소득세 신고를 한 것으로 확인된다. <표2> 쟁점차명계좌 입금내역 (천원) 구 분 합 계 2018년 2019년 2020년 2021년 2022년 차명계좌 총 입금액 ,, , , ,, ,, ,,***

① 관리인 대체입금 , , , , , ,

② 호수명 기재 분 , , , , , *,***

③ 법인명 기재 분 , , , , , ,***

④ 기 타 ,, , , ,, , , , ＊항목 ①∼④ 구분: 쟁점차명계좌 적요란에 기재된 사항을 기준으로 구분함

• 항목①: 청구인이 쟁점전대사업장 관리인인 J◇◇의 계좌라고 소명한 계좌에서 임대 호수명을 기재하여 대체입금된 금액

• 항목②: 임차인들이 호수명을 기재하여 입금한 금액

• 항목③: 법인 명의로 입금된 금액

• 항목④: 청구인이 주장하는 ‘개인적 거래’ 입금액

• 다. 조사청은 쟁점차명계좌 입금내역 중 관리인 계좌에서 임대호수가 구분기재 되어 입금된 ,,원(상기 항목①)의 경우 임대료 입금으로서의 성격이 뚜렷하여 수입금액 누락으로 확정하였으나, 상기 항목②의 경우 쟁점전대사업 장과 직접 관련성 여부가 불분명하여 수입금액 누락액에 포함시키지 아니하였다. 1) 쟁점전대사업장은 통상 계약기간이 2개월 내지 3개월로, 월세 ~ 백만 원의 단 기 임대차 계약이 주를 이루고 있어 수시로 임차인이 변동되며, 임차인 대다수가 미등록 사업자로 세금계산서가 발급된 내역이 없다. 2) 쟁점차명계좌 입금자와 임차인의 명의가 상이하고, 전대료 납부 회차 별로 입금자명이 상이하여 임차인을 특정짓기가 어려웠으며, 통장 입금 적요에 기재된 내용만으로 전대 수입금액 여부를 판단하기 어려운 점이 있었다. 더욱이, 청구인은 2018년 전대 사업을 개시한 이후인 2020.3.9.과 2020.5.2. 쟁점전대사업장 소재 건물 호와 호 2개의 호수를 매입하여 추가로 부동산 임대사업을 시작하였고 쟁점차명계좌에는 전대 수입금액과 임대수입금액 입금액이 혼용되어 있어 전대 수입금액의 기신고 여부가 더욱 불분명하였다.

3. 청구인의 모(母) R◎◎은 쟁점부동산 1층에서 부동산 중개업을 운영하면서 쟁점차명계좌로 중개수수료를 수취하고 있었다. 또한, 청구인의 진술에 의하면 R◎◎은 다른 미등록 전대업자들을 대신하여 청구인 명의로 전대계약을 체결한 후 전대료를 대신 수취하여 미등록 전대업자들에게 전달해 왔으며, 실제 쟁점차명계좌에서 쟁점전대사업장외 ‘▤▤▤▤▤ 3차’ 호수명 2) 이 기재된 입금액이 확인되기도 하였다.

4. 이러한 점들로 미루어 볼 때, 쟁점차명계좌자료 만으로는 청구인의 소명 없이 전대 수입금액을 구분하여 확정짓기에는 매우 어려운 측면이 있었고, 따라서 조사청은 ‘상기 항목①’ 만으로 수입금액 누락액을 확정함으로써 과세 입증 책임을 명확히 하였다.

• 라. 조사청은 쟁점차명계좌에 관리인 J◇◇이 대체 입금한 금액 ,,원 (상기 항목①) 중 대체 출금액을 차감한 순 입금액 ,,원에서, 청구인의 사업용 계좌에서 관리인 J◇◇의 계좌로 대체 출금된 ,,원 을 제외한 순입금액 ,,원(공급가액)을 전대수입금액 신고누락액으로 확정한 뒤 부가 가치세 및 종합소득세 경정 고지를 하였다. 청구인은 조사청으로부터 세무조사결과통지 예정 금액에 대한 설명을 들은 이후 조사 청을 재차 방문하여 청구인의 사업용 계좌에서 관리인 계좌로 대체 출금된 금액 ,,***원을 필요경비로 주장하였기에, 조사청은 이를 필요경비에 반영하여 수입금액누락액을 최종 산정함 <표3> 수입금액 누락액 산정 내역 (표생략) 앞서 서술한 바와 같이 전차인들은 대다수가 미등록 사업자로서 세금계산서를 발급요청이 없기에, 청구인은 거래상대방이 법인인 경우에만 세금계산서를 발급하였고, 법인 명의로 입금된 전대료에 대해서만 사업소득으로 신고한 것으로 확인된다.
• 바. 한편, 부동산임대소득의 총수입금액 계산에 있어 임대료 외 청소비, 난방비 등 관리비 명목으로 지급받는 금액은 총 수입금액에 산입하고 그 지출 액은 필요경비로 계상함이 타당하고, 임차인이 지급한 관리비 등을 대신 납부한 경우에는 임대인의 필요경비에 산입할 수 없는데, 쟁점건물관리비가 임차인이 납부한 건물관리비를 청구인이 수취하여 단순 대납한 것인지 여부는 확인되지 아니한다.
• 사. 또한, 소득세법 기본통칙 24-51…1【부동산임대업에서 발생하는 소득의 총 수입금액계산】에 따르면, 청구인과 같이 임대료와 관리비 등을 구분 없이 수취한 경우 초과징수분은 소득금액으로 과세되어야 하는데, 상기 <표1> 쟁점 차명계좌 입금내역에서, 명확히 전대사업 소득금액에 해당하는 항목① 관리인 대체입금분과, 항목② 호수명 기재분의 합계금액에서 건물관리비를 필요경비로 차감한 금액이 청구인의 임대수입금액에 해당한다. 다시 말해, 전대 수입금액 입금액에 대하여 임차호수별로 전대료와 건물관리비 금액을 구분한다면, ① 관리인 명의의 계좌에서 임대 호수명이 구분 기재 되어 대체 입금된 금액인 ,,원과 ② 임차인들이 호수명을 기재 하여 이체한 금액 ,,원 합계 , ,*,***원 에서 건물관리비 수취분을 제외한 금액이 전대사업 소득금액 누락액에 해당된다.
• 아. 조사청은 세무조사 기간 동안 청구인에게 ‘빌딩관리단과의 관리비 계약서 및 지급 명세’를 요청하였으나 청구인은 자료가 없다는 이유로 제출하지 않다가, 불복 과정에서 추가로 ‘관리비 임차호수별 세부지출내역’을 증빙자료로 제출하면서 건물관리비 지급액을 임차호수별로 구분 계상하여 제출하였는바, 청구인이 제출한 증빙자료 작성에 기초가 된 원시 자료를 명확히 제시하여야 할 것이며, 임대호수별 실제 임차인 명단 또한 제출해야 할 것이다. 1) 청구인의 세무대리인은 세무조사 기간 내내 매출누락을 감액시키는 주장만 펼쳤고, 조사청이 2023.9.15. 부외경비에 대한 제출 요청했음에도 계속적 으로 제출하지 않고 있다가, 세무조사 기간 종결 이후인 2023.9.27.에서야 건물관리비 부외경비를 필요경비에 산입해야 한다고 주장하였다.

2. 세무조사 시 소명요청에 불응한 청구인에 대하여 쟁점건물관리비의 필요경비 산입을 위해서는 엄격히 입증책임을 부담하여야 할 것이다.

• 자. 청구인은 세무조사 기간 중에 ‘전대차 계약서’를 임의 작성하여 허위로 제출한 사실이 있다.

1. 조사청은 청구인이 제출한 ‘전대차 계약서’ 중 다수 임차인의 서명날인 필체가 동일하고 계약서 출력시간(왼쪽 상단 표시)이 약 3∼5분 간격으로 일정하다는 사실을 확인하고 청구인에게 동일 날짜에 계약서를 작성한 것인지 여부에 대해 구두 질의하자, 청구인의 모(母)는 세무조사 기간 중 자료제출 목적으로 계약서를 임의 작성한 사실을 인정한바 있다. 2) 또한, 부동산임대공급가액 명세서 상 임대호수와 차명계좌 입금 시 임대 호수명, 사업자등록증 상의 임대호수가 상이한 데 대하여, 청구인이 부동산임대공급가액 명세서를 근거 서류 없이 임의 작성하였다고 진술함에 따라 조사청은 차명계좌 입금 시 기재된 호수명을 기준으로 실제 임대 호수를 확인하였다.

• 차. 관리비 등을 임대사업에 대한 필요경비로 계상하기 위해서는 총 수입금액 산입이 선행되어야 하 나, 청구인은 임차인으로부터 수취한 관리비를 수입금액으로 계상하지 않은 것으로 확인된다.

1. 아래와 같이 예시로 2022년 1기 귀속 ‘**호’에 대한 수입금액 산입여부를 살펴보면, 2022.1월부터 6월까지 기간 중 호에 관하여 차명계좌로 수취한 금액은 총 ,,원으로 확인되나, 청구인이 당초 임대료 수입금액으로 신고한 금액은 공급가액 ,,*원에 불과한 것으로 확인된다. < 2022년 1기 귀속 ‘**호’의 쟁점차명계좌 입금액> (표생략) < 2022년 ‘**호’ 부동산 임대공급가액 명세서 집계액 > (표생략)

2. 상기한 바와 같이 청구인은 쟁점차명계좌 입금액을 쟁점전대사업장에 대한 수입금액으로 신고한바 없고 임차인으로부터 수취한 관리비를 수입금액으로 계상한 사실 또한 확인되지 아니한바, 쟁점건물관리비를 필요경비에 산입할 수 없다.

• 가. 쟁점 쟁점건물관리비를 전대사업에 대한 필요경비로 산입할 수 있는지
• 나. 관련법령 1) 국세기본법 제16조 【근거과세】

① 납세의무자가 세법에 따라 장부를 갖추어 기록하고 있는 경우에는 해당 국세 과세표준의 조사와 결정은 그 장부와 이에 관계되는 증거자료에 의하여야 한다.

② 제1항에 따라 국세를 조사·결정할 때 장부의 기록 내용이 사실과 다르거나 장부의 기록에 누락된 것이 있을 때에는 그 부분에 대해서만 정부가 조사한 사실에 따라 결정할 수 있다. 2) 소득세법 제27조 【사업소득의 필요경비의 계산】

① 사업소득금액을 계산할 때 필요경비에 산입할 금액은 해당 과세기간의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것의 합계액 으로 한다.

• 다. 사실관계 1) 국세통합전산시스템에서 청구인의 총 사업내역을 조회한바, 청구인은 20 20년부터 2022년까지 과세연도에 전대업체인 쟁점전대사업장과 부동산임대 사업장 3곳을 운영하고 있었던 것으로 확인된다. (표생략) 2) 청구인 이 제출한 쟁점전대사업장의 임차내역에 따르면, 청구인은 전대목적으로 ▤▤▤▤▤ 2차 **호 등 총 개의 사업장을 임차하였던 것으로 확인된다. (표생략) 3) 국세통합전산시스템에서 청구인이 2020년부터 2022년까지 ▤▤▤▤▤Ⅱ빌딩관리단으로부터 수취한 세금계산서 및 계산서 내역을 조회한바, 아래와 같이 3년간 공급대가 총 ,,원의 매입세금계산서 및 계산서를 수취한 것으로 확인된다. 상기 관리비 수취내역에는 쟁점전대사업장 외에 청구인이 별도의 임대사업 장으로 운영하는 호, **호, 호에 대한 관리비도 포함되어 있는 것으로 확인되며, 청구인은 2020년부터 2022년까지 3년간 지출한 관리비 ,,원(공급 가액) 중 종합소득세 신고 시 필요경비로 기신고한 ,,원을 제외한 금액 ,,원에서 상기 본인 소유 임대사업장에 대한 관리비 ,,원(본인 소유 임대사업장에 대한 세금계산서가 아닌 쟁점전대사업장을 매입자로 하여 세금계산서를 수취)을 차감한 나머지 금액 ,,*원을 쟁점전대사업장의 전대사업소득에 대한 필요경비로 산입하여 경정해야 한다는 주장이다.

4. 청구인은 쟁점건물관리비에 대한 지급증빙으로 2020년부터 2022년까지 청구인의 母 R◎◎의 쟁점차명계좌에서 ▤▤▤▤▤Ⅱ관리단 신한은행 계좌 (15)로 출금된 거래내역을 제출하였는데, 그 중 2021년의 거래내역을 발췌 하면 다음과 같다(출금합계금액: 2020년 ,,원, 2022년 ,,원). (표생략) 5) 청구인은 2020년부터 2022년까지 기간의『임차호수별로 관리비 세부지출 내역』을 제출하였는데, 그 중 2021년 1월부터 6월까지 기간 동안의 임차호수별 세부지출내역을 발췌하면 다음과 같다. (표생략) 상기와 같이 청구인이 제출한『임차호수별 관리비 세부지출내역』상 임차 호수별 지출건수 및 세금계산서 수취금액의 합계액은, 청구인이 부가가치세 신고 시 제출한 관리비 매입세금계산서의 발행건수 및 공급대가 합계금액과 일치하는 것으로 확인된다. (표생략) 6) 국세통합전산시스템에서 청구인이 종합소득세 신고 시 제출한 쟁점전 대사업장의 손익계산서를 조회해 보면, 3년간 총 지출한 건물관리비 중 일부 금액인 ,,원만을 건물관리비로 비용 계상한 사실이 확인된다. 7) 청구인의 종합소득세 신고 및 경정내역과 쟁점건물관리비 ,,*원 를 필요경비로 산입할 경우 변동되는 소득률 등의 자료는 다음과 같다. (표생략) 8) 청구인은 전차료에 관리비 등이 포함되어 있으므로 관리비 전부가 전대업에 대 한 필요경비로 산입되어야 한다고 주장하면서 전대계약서를 제출하였는바, 계약서 특약사항에 “관리비 및 공과금 포함금액으로 한다”는 내용이 확인된다. 조사청은 청구인이 세무조사기간 중 전대차계약서를 임의 작성하여 허위 제 출하였으며, 이러한 사실은 청구인의 모(母)가 인정하고 있는바, 청구인이 허위작성 제출한 계약서를 근거로 청구인의 전대사업 수입금액에 관리비가 포함되어 있다고 보기는 어렵다는 의견이다.

• 라. 판단

1. 관련법리 가)소득세법제27조【사업소득의 필요경비의 계산】제1항에는 사업소득 금액을 계산할 때 필요경비에 산입할 금액은 해당 과세기간의 총수입금액에 대응 하는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것의 합계액으로 한다고 규정되어 있고, 같은 법 시행령 제55조 제1항 제7호는 이와 같이 총수입에 대응하는 필요경비로서 사업용 자산에 대한 비용인 관리비와 유지비 등을 열거하고 있다.

• 나) 납세의무자가 신고누락한 매출액 등의 수입이 발견되면 과세관청으로서는 그 누락된 수입을 익금에 산입할 수 있고, 만약 납세의무자가 과세표준 등 신고에 있어 위와 같이 익금에 산입할 수입의 신고만을 누락한 것이 아니라 그에 상응 하는 손금에 산입할 비용에 관하여도 신고를 누락한 사실이 있는 경우에는 그와 같은 비용을 신고누락 하였다는 사실에 관하여 그 비용은 손금산입을 주장하는 자가 입증을 하여야 할 것으로, 납세의무자가 그 수입 중 일부의 신고를 누락하여 과소신고 하는 경우 에도 비용만큼은 누락 없이 전부 신고하는 것이 통상적이라는 경험칙을 바탕으로 그와 다른 이례적 사정, 즉 납세의무자가 손금에 산입할 비용 중 일부를 스스로 누락하여 과소신고 하였다는 특별한 사정에 관하여는 납세의무자로 하여금 입증케 함이 입증의 난이도와 형평면에서도 타당하다는 입증책임 일반의 원칙에 부합한다 할 것이다(대법원 1992.3.27. 선고 91누12912 판결, 같은 뜻).

2. 쟁점건물관리비를 쟁점전대사업장의 필요경비로 산입할 수 있는지

• 가) 위 법리와 앞서 인정한 사실관계 및 다음 내용으로 볼 때 청구인이 제출한 자료만으로는 쟁점건물관리비가 쟁점전대사업장의 수입금액에 대응하는 필요경비인지 여부가 불분명한바 이에 대한 조사가 필요한 것으로 판단된다.

① 청구인은 매달 ▤▤▤▤▤ 관리단으로부터 각 호실 별 관리비에 대한 매입세금계산서를 수취한 사실이 있으며, 쟁점차명계좌에서 ▤▤▤▤▤ 관리단 계좌로 건물관리비로 보이는 금액이 매달 출금된 사실이 확인된다.

② 청구인이 제시한 부동산 단기임대계약서 상 특약사항에 따르면 임대료에 관리비 및 공과금이 포함되어 있다고 기재되어 있는바, 청구인이 단기임대계약서 내용과 같이 전차인들로부터 관리비 및 공과금을 포함한 전대료를 수취하였다면 쟁점건물관리비는 쟁점전대사업장의 수입금액에 대응되는 필요경비로 봄이 상당하다.

③ 그러나, 조사청은 국세심사위원회에 출석하여 청구인의 모(母)가 세무조사 기간 중 자료제출 목적으로 부동산 단기임대계약서를 임의 작성하여 제출하였으며 세무조사 기간 중 제출받은 단기임대 계약서 중에는 ‘관리비, 공과금은 별도금액으로 한다’고 기재된 계약서도 있다고 진술하였는바, 청구인이 당초 종합소득세 신고 시 건물관리단으로부터 관리비에 대한 매입세금계산서를 수취하였음에도 불구하고 쟁점건물관리비는 부가가치세 매입세액 불공제하고 필요경비로 계상하지 아니하였던 점, 청구인이 세무조사 당시 조사청에게 필요경비 ,,***원을 주장하여 인정을 받은 반면 쟁점건물관리비에 대해서는 자료가 없다는 이유로 증빙을 제출하지 아니하였다가 불복 과정에서 추가로 주장하고 있는 점 등을 고려해 볼 때, 청구인이 주장하는 쟁점건물관리비를 그대로 쟁점전대사업장에 대한 필요경비로 인정하기는 어려워 보인다.

• 나) 따라서 쟁점건물관리비가 쟁점전대사업장의 수입금액에 대응하는 필요경비인지에 대해 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정함이 타당할 것으로 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장이 일부 이유 있으므로국세기본법제65조제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. 1) 비주거용 오피스텔로 총 144세대 21층 규모의 건물임 2) 쟁점전대사업장 외(▤▤▤▤▤ 3차): ○○로 번지 호, 호, 호, 호, **호 및 ○○○로길 *- **호