장부외 매출원가를 손금산입한 경우에도 해당 원가가 매출누락금액에서 지출된 사실이 입증되지 않는 경우 매출누락금액 전부를 대표자에 대한 상여로 소득처분하는 것임
장부외 매출원가를 손금산입한 경우에도 해당 원가가 매출누락금액에서 지출된 사실이 입증되지 않는 경우 매출누락금액 전부를 대표자에 대한 상여로 소득처분하는 것임
이 건 심사청구는 기각합니다.
가. 법인 소득이 사외유출된 경우 그 귀속자에 따라 배당·상여·기타사외유출·기타소득으로 소득처분하게 된다. 쟁점토지 양도대금이 甲회사 계좌로 입금되었고, 甲회사는 그 중 일부를 분양대행 수수료로 신고하였으므로 귀속이 불분명한 신고 누락분을 실제 대표자인 청구인에게 상여처분하는 것은 타당하다. 나. 매출누락액에 대한 상여처분은 ｢법인세법 기본통칙｣ 67-106…11【매출누락액등의 상여처분】에서 정하고 있다. 법인세법 기본통칙 67-106…11【매출누락액등의 상여처분】 각 사업연도의 소득금액 계산상 익금에 산입하는 매출누락액 등의 금액 은 다음 각 호에 게기하는 경우를 제외하고는 그 총액(부가가치세 등 간접세 를 포함한다) 을 영 제106조에 따라 처분한다.
2. 매출누락액의 사실상 귀속자가 별도로 부담한 동 매출누락액에 대응하는 원가상당액으로서 부외처리 되어 법인의 손금으로 계상하지 아니하였음이 입증되는 금액 위 기본통칙을 이 건 심사청구에 적용하면 통칙상 ‘매출누락액의 사실상 귀속자’는 청구인에 해당하며, 토지 취득원가 중 청구인이 직접 부담한 부분이 있다면 상여처분에서 차감한다는 의미이다. 그런데 토지 취득대금은 甲회사나 청구인 외의 타인 계좌에서 출금된 것으로 확인되어 청구인이 부담한 사실이 입증되지 않고 있어 매출누락액 중 상여처분에서 제외되는 금액은 없는 것으로 확인된다. 다. 심사기타 2013-0005(2013.5.15. 결정)는 신고누락한 수출대금 중에서 거래처에 현금 지급한 부외 원가가 있다고 인정되어 해당 원가 상당액을 상여처분에서 차감하였는데, 이 건 심사청구에서는 매출신고 누락된 토지 양도대금에서 토지 취득원가를 지급한 사실이 입증되지 않으므로 취득원가를 차감하지 않는 것이 타당하다는 결론에 이른다. 심사기타 2011-0032(2011.12.16. 결정) 또한 “쟁점매출누락액의 사실상 귀속자는 (중략) 대표자이고, (중략) 부외경비도 대표자가 부담한 것으로 볼 수 있는 점”을 들어 인용결정하였으나, 이 건 심사청구에서는 청구인이 토지 취득자금을 부담한 증거가 제시되지 않아 인정할 수 없다. 따라서 쟁점토지 취득원가는 신고누락한 토지 양도대금에서 지급되었거나 청구인이 직접 부담한 것으로 볼 증거가 없어 당초 처분은 정당하다.
② 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 제60조에 따른 신고를 한 내국법인이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 경정한다.
1. 신고 내용에 오류 또는 누락이 있는 경우 2) 법인세법 제67조 【소득처분】 다음 각 호의 법인세 과세표준의 신고ㆍ결정 또는 경정이 있는 때 익금에 산입하거나 손금에 산입하지 아니한 금액은 그 귀속자 등에게 상여(賞與)ㆍ배당ㆍ기타사외유출(其他社外流出)ㆍ사내유보(社內留保) 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다.
2. 제66조 또는 제69조에 따른 결정 또는 경정 3) 법인세법 시행령 제106조 【소득처분】
① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 구분에 따라 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대해서도 또한 같다.
1. 익금에 산입한 금액(법 제27조의2제2항에 따라 손금에 산입하지 아니한 금액을 포함한다)이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(소액주주등이 아닌 주주등인 임원 및 그와 제43조제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 대표자가 2명 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 이 조에서 같다)에게 귀속된 것으로 본다. 4) 법인세법 기본통칙 67-106…11【매출누락등의 상여처분】 각 사업연도의 소득금액 계산상 익금에 산입하는 매출누락액 등의 금액은 다음 각 호에 게기하는 경우를 제외하고는 그 총액(부가가치세 등 간접세를 포함한다)을 영 제106조에 따라 처분한다.
2. 매출누락액의 사실상 귀속자가 별도로 부담한 동 매출누락액에 대응하는 원가상당액으로서 부외처리 되어 법인의 손금으로 계상하지 아니하였음이 입증되는 금액
1. 기초 사실관계 가) 법인 등기사항증명서에는 홍길동이 甲회사 대표로 등재되어 있으나 조사결과 홍길동은 명의상 대표이고, 실제 운영자는 청구인이며, 이러한 사실은 청구인도 인정하고 있다.
① 농지는 자기의 농업경영에 이용하거나 이용할 자가 아니면 소유하지 못한다.
○○시 ○○리 211-108 843 이○○ 2015.10.23 235,000,000
○○시 ○○리 211-224 512
○○시 ○○리 1221-3 3,963.4 임○○ 2016.2.19 539,550,000 합계 5,318.4 774,550,000
- 라) 청구인과 조사청에서 제출한 금융자료 등에서 확인되는 쟁점토지 취득대금 지급내역은 다음과 같다. [표3] 쟁점토지 취득대금 지급내역 (원) 소재지 구분 지급일 금액 수령인 송금인
○○시 ○○리 211-108, 211-224 계약금 2015.07.03 25,000,000 이○○
• 잔금 2015.10.20 100,000,000 甲회사 2015.10.22 100,000,000 甲회사 2015.10.23 10,000,000 *1) 甲회사 소계 235,000,000
○○시 ○○리 1221-3 계약금 2015.12.08 10,000,000 임○○
• 40,000,000 수표지급 잔금 2016.02.03 200,000,000 김☆☆ 2) 2016.02.05 50,000,000 甲회사 2016.02.19 220,717,704 홍길동 3) 2016.02.19 18,832,296 홍길동 3) 소계 539,550,000 합계 774,550,000 1) 실제 송금된 금액은 지연이자 2,000,000원을 포함한 12,000,000원임 2) 김☆☆은 甲회사와 상호가 유사한 ㈜□□□□□□ 대표이사이자 청구인의 父 3) 홍길동 명의로 취득한
○○ 시
○○ 리 1221-3 토지를 담보로 2016.2.19.
○○○ 농협에서 대출을 받아 원소유자인 임○○의 子 김
○○ 의
○○ 농협 대출금 상환
- 마) 토지 등기사항 증명서를 보면 쟁점토지는 공유지분을 이전하는 형태로 2015.11.17.부터 박○○ 등 66명에게 양도되었고, 그 중 이 건 심사청구 대상 과세연도 시작일인 2016.1.1.부터 甲회사 폐업일인 2017.4.28.까지 기간 중 양도된 44건의 세부내역 다음과 같다. [표4] 쟁점토지 양도 내역(2016.1.1∼ 2017.4.28) (원) 소재지 매수자 양도등기일 양도가액 연도 일자
○○시 ○○리 211-108
○○○ 등 11명 2016년 2.25∼10.14 408,380,000
○○시 ○○리 1221-3
○○○ 등 33명 2016년 4.22∼12.28 1,162,900,000 2017년 2.7∼3.2 216,000,000 합계 44명 1,787,280,000 ※ 쟁점토지 중 ○○시 ○○리 211-224는 2015년에 전부 양도됨 [표5] 쟁점토지 양도 세부내역(2016.1.1∼2017.4.28) 지번 등기원인일 등기접수일 매수자 양도가액 (①) 분양대행 수수료 신고(②) 매출누락 (①-②) 취득원가
○○시 ○○리 211-108 2016.02.01 2016.02.25
○○○ 49,000,000 33,103,064 15,896,936 18,398,577 2016.02.01 2016.02.25
○○○ 110,880,000 77,681,035 33,198,965 36,797,153 2016.02.01 2016.02.25
○○○ 3,500,000 2,478,698 1,021,302 1,115,065 2016.02.01 2016.02.25
○○○ 3,500,000 2,478,698 1,021,302 1,115,065 2016.02.16 2016.04.05
○○○ 31,500,000 21,508,928 9,991,072 11,429,419 2016.02.16 2016.04.05
○○○ 12,500,000 8,578,428 3,921,572 4,460,261 2016.03.08 2016.04.05
○○○ 120,000,000 80,530,385 39,469,615 45,996,441 2016.04.08 2016.05.17
○○○ 57,500,000 39,077,081 18,422,919 21,186,240 2016.06.01 2016.06.20
○○○ 14,000,000 9,914,792 4,085,208 4,460,261 2016.06.01 2016.06.20
○○○ 3,000,000 2,193,115 806,885 836,299 2016.10.6 2016.10.14
○○○ 3,000,000 1,553,631 1,446,369 1,951,364 소계 408,380,000 279,097,855 129,282,145 147,746,145
○○시 ○○리 1221-3 2016.04.01 2016.04.22
○○○ 10,000,000 7,278,815 2,721,185 1,769,731 2016.04.01 2016.04.22
○○○ 10,000,000 7,278,815 2,721,185 1,769,731 2016.04.01 2016.04.22
○○○ 10,000,000 7,278,815 2,721,185 1,769,731 2016.04.01 2016.04.22
○○○ 15,000,000 10,980,925 4,019,075 2,586,529 2016.04.01 2016.04.22
○○○ 10,000,000 7,278,815 2,721,185 1,769,731 2016.04.01 2016.04.22
○○○ 50,000,000 36,268,670 13,731,330 8,984,786 2016.04.01 2016.04.22
○○○ 5,000,000 3,702,111 1,297,889 816,799 2016.04.01 2016.04.22
○○○ 5,000,000 3,702,111 1,297,889 816,799 2016.04.01 2016.04.22
○○○ 10,000,000 7,278,815 2,721,185 1,769,731 2016.04.01 2016.05.17
○○○ 600,000,000 430,960,240 169,039,760 112,445,955 2016.06.01 2016.06.20
○○○ 7,500,000 5,553,165 1,946,835 1,225,198 2016.06.01 2016.06.20
○○○ 32,500,000 23,687,501 8,812,499 5,717,591 2016.06.01 2016.06.20
○○○ 10,000,000 7,153,409 2,846,591 1,905,864 2016.06.01 2016.06.20
○○○ 10,000,000 7,278,815 2,721,185 1,769,731 2016.06.01 2016.06.20
○○○ 15,000,000 10,980,925 4,019,075 2,586,529 2016.10.06 2016.10.14
○○○ 50,000,000 36,268,670 13,731,330 8,984,786 2016.10.06 2016.10.14
○○○ 12,500,000 9,129,870 3,370,130 2,178,130 2016.10.06 2016.10.14
○○○ 75,000,000 54,403,005 20,596,995 13,477,179 2016.10.06 2016.10.14
○○○ 15,000,000 10,855,520 4,144,480 2,722,662 2016.10.06 2016.10.14
○○○ 54,400,000 38,182,176 16,217,824 11,162,916 2016.10.06 2016.10.14
○○○ 25,000,000 18,134,335 6,865,665 4,492,393 2016.10.06 2016.10.20
○○○ 106,000,000 69,606,010 36,393,990 26,954,357 2016.12.27 2016.12.28
○○○ 25,000,000 20,807,066 4,192,934 4,492,389 소계 1,162,900,000 834,048,599 328,851,401 222,169,248 신용카드·현금영수증 발급분 매출 16,545,458 -16,545,458 2016년 합계 1,571,280,000 1,129,691,912 441,588,088 369,915,393
○○시 ○○리 1221-3 2017.02.06 2017.02.07
○○○ 25,000,000 18,134,335 6,865,665 4,492,393 2017.02.06 2017.02.07
○○○ 28,000,000 20,807,062 7,192,938 4,492,393 2017.02.06 2017.02.07
○○○ 28,000,000 20,807,062 7,192,938 4,492,393 2017.02.06 2017.02.07
○○○ 30,000,000 21,836,445 8,163,555 5,309,192 2017.02.06 2017.02.07
○○○ 28,000,000 20,807,062 7,192,938 4,492,393 2017.02.06 2017.02.07
○○○ 10,000,000 7,278,815 2,721,185 1,769,731 2017.02.23 2017.03.02
○○○ 14,000,000 14,000,000 2,246,196 2017.02.27 2017.03.02
○○○ 22,400,000 22,400,000 3,539,461 2017.02.27 2017.03.02
○○○ 25,000,000 25,000,000 4,492,393 2017.02.27 2017.03.02
○○○ 5,600,000 5,600,000 816,798 소계 216,000,000 109,670,781 106,329,219 36,143,343 신용카드·현금영수증 발급분 매출 727,273 -727,273 2017년 합계 216,000,000 110,398,054 105,601,946 36,143,343 (원)
- 바) 甲회사와 홍길동은 쟁점토지 분양을 위해 2015.6.30. ○○도 ○○시 ○○리 211-108(845㎡)과 동소 211-224(512㎡)의 분양대행 계약을 체결하였고, 2016.1.16. ○○도 ○○시 ○○리 1221-3(3,963.4㎡)의 분양대행 계약을 체결하였다.
○ 부동산의 표시 소재지(면적): 경기도 ○○시 ○○읍 ○○리 211-108 845㎡ 상기 물건을 분양함에 있어 소유주인 홍길동을 “갑”이라 칭하고 분양대행자인 甲회사를 “을”이라 칭하며 “갑”과 “을”은 아래와 같이 위 표시 부동산에 대한 분양대행계약을 체결한다. 제2조 【분양 업무의 범위】
1. “갑”은 본 계약을 체결함과 동시에 위 표시 부동산에 대한 분양대행 권한을 “을”에게 부여한다.
2. 분양금의 관리 및 계약서 기타 관련서류는 “을”의 책임 하에 관리키로 한
- 다. 제3조【분양계약서 작성 및 운영관리】
1. 분양계약서 작성은 “갑”이 “을”에게 위임하여 “을”이 “갑”의 명의로 “갑”을 대신하여 체결하도록 하며, 필요한 경우 “갑”이 직접 체결할 수 있도록 한다. 제4조【계약기간】 본 분양대행계약의 기간은 계약체결일로부터 6개월로 한다. 제6조【분양대행 수수료 및 지급】
1. 분양대행수수료는 분양평수에 관계없이 양도차익의 98%(부가세 포함)로 한다.
2. 분양대행수수료에 따른 제세공과금은 “을”의 책임 하에 “을”의 부담으로 한다.
3. 지급방법은 “을”이 분양대금 잔금완납시 분양대행 수수료를 공제한 금액을 “갑”에게 지급하기로 한다.
4. “을”은 분양대행수수료를 지급받기 위하여 반드시 “갑”에게 세금계산서를 발급하여야 한다. 2015년 6월 30일 “갑” 성 명: 홍길동 “을” 상 호: 甲회사 [분양대행계약서(3건) 중 일부 발췌]
2. 조사청의 조사종결보고서 내용
- 가) 조사청은 명의상 대표인 홍길동의 진술, 토지 분양홍보 및 상담업무를 담당한 텔레마케터에게서 확인한 내용 등을 바탕으로 청구인을 甲회사의 실제 대표로 판단하였다.
- 나) 또한 조사청은 양도차익의 98%라는 일반 상식에 어긋나는 고액의 분양대행수수료, 토지 매수자가 나타나면 명의이전을 해주고 일당을 받았다는 홍길동의 진술, 자력으로 토지 취득이 어려운 홍길동의 소득 및 재산 상황, 농업법인이 아닌 일반법인은 농지취득이 제한되어 개인 명의가 필요하였던 정황 등을 토대로 甲회사를 쟁점토지의 실소유자로 최종 판단하였다. 분양대행수수료 명목으로 토지 분양대금을 수령하기 위해 甲회사에서 발행한 수수료 관련 세금계산서를 가공의 세금계산서로 보아 청구인 등을 ｢조세범처벌법」위반으로 고발하였다.
- 다) 조사청은 홍길동 명의가 이용된 쟁점토지의 양도가액을 甲회사의 법인 수입금액으로 보아, 신고된 수입금액과 비교하여 누락된 2016․2017 사업연도 547,190,034원을 익금산입하고 대표자 상여로 처분하였다. [표6] 매출누락 익금산입 (원) 연도 토지 양도가액 (①) 신고 수입금액 (②) 익금산입 (①-②) 소득처분 2016년 1,571,280,000 1,129,691,912 441,588,088 대표자 상여 2017년 216,000,000 110,398,054 105,601,946 대표자 상여 합계 1,787,280,000 1,240,089,966 547,190,034
- 라) 그 밖에도 조사청은 대금지급을 위해 법인 계좌에서 출금된 금액보다 과다 계상된 텔레마케터 사업소득 지급비용과 세금계산서 등 적격증빙 없이 계상된 비용 363,479,214원을 손금불산입하고 대표자 상여로 처분하였다. [표7] 과다비용 손금불산입 (원) 연도 사업소득 지급 등 손금불산입 소득처분 2016년 312,848,661 대표자 상여 2017년 50,630,553 대표자 상여 합계 363,479,214
- 마) 조사청은 토지 원소유자에게 지급된 사실이 확인되는 쟁점토지의 전체 취득원가 774,550,000원에서, 이 건 과세대상 기간인 2016.1.1.부터 2017.4.28.(甲회사 폐업일)까지 양도된 토지의 면적 비율로 안분계산한 406,058,736원을 매출누락에 대응되는 부외 취득원가로 보아 손금산입하고 기타 처분하였다. [표8] 취득원가 손금산입 (원) 연도 토지 취득원가 손금산입 소득처분 2016년 369,915,393 기타 2017년 36,143,343 기타 합계 406,058,736
- 바) 한편, 조사청은 손금산입한 토지 취득원가를 차감하지 않고 甲회사의 2016․2017 사업연도 익금산입․손금불산입된 금액 전체인 910,669,248원을 대표자 상여로 처분하였다.
- 라. 판단
1. 관련 법리 법인이 매출사실이 있음에도 불구하고 매출액을 장부에 기재하지 아니하였으면 매출누락금액 뿐만 아니라 그 대응경비까지 밝혀졌다고 하더라도 특별한 사정이 없는 한 매출원가 등 대응경비가 포함된 매출누락금 전액이 사외로 유출된 것으로 보아야 하고, 이 경우 매출누락금 전액이 사외로 유출된 것이 아니라고 볼 특별한 사정은 이를 주장하는 법인이 입증하여야 하며(대법원 1986.9.9. 선고 85누556 판결, 1990.12.26. 선고 90누3751 판결 등 참조), 과세관청이 법인세 과세표준 신고시에 경비로 신고되지 않은 금액을 특별히 법인의 경비로 인정하여 법인의 소득금액 계산에서 공제해 주었다 하더라도, 사외유출되어 대표자 등에게 귀속되는 소득금액에서 법인의 부담으로 지출된 경비를 당연히 공제해야 하는 것은 아니고(대법원 1994.11.18. 선고 93누7211 판결 참조), 법인의 대표이사가 법인의 수익을 사외유출시켜 자신에게 귀속시킨 금전 중 법인의 사업을 위하여 사용된 것임이 분명하지 아니한 것은 특별한 사정이 없는 한 대표이사 자신에 대한 상여 내지 이와 유사한 임시적 급여로서 근로소득에 해당하게 된다(대법원 1997.12.26. 선고 97누4456 판결 참조). 각 사업연도의 소득금액 계산상 익금에 산입하는 매출누락액 등의 금액은 그 총액(부가가치세 등 간접세를 포함한다)을 대표자에 대한 상여로 처분하는 것이나, 매출누락액의 사실상 귀속자가 별도로 부담한 매출누락액에 대응하는 원가상당액으로서 부외 처리되어 법인의 손금으로 계상하지 아니하였음이 입증되는 금액은, 그 금액을 차감하고 상여처분하여야 할 것(｢법인세법 기본통칙｣ 67-106…11, 국심 2001전1385, 2001.9.10 같은 뜻임)이다.
2. 손금산입된 쟁점토지 취득원가는 상여처분에서 제외해야 한다는 청구주장에 대한 판단
- 가) 관련 법리 및 사실관계에 비추어 보면, 다음과 같은 이유로 손금산입된 부외 경비인 쟁점토지 취득원가를 상여처분에서 차감하지 아니함이 타당하다.
(1) 조사청은 쟁점토지의 양도가액과 甲회사의 신고 수입금액의 차이를 甲회사의 신고누락된 매출액으로 보아 익금에 산입하고 이에 대응되는 부외 경비인 쟁점토지 취득원가를 손금에 산입하여 甲회사의 소득금액을 경정한 바, 청구인은 상여처분에서도 이와 마찬가지로 신고누락된 매출액에서 취득원가 상당액이 차감된 소득금액이 그 처분액이 되어야 한다고 주장한다. 그러나 상여처분은 신고누락된 법인의 소득금액이 아닌 사외에 유출된 법인의 자금을 그 대상으로 하는 것이고 신고누락된 매출액이 확인되는 경우 관련 법리에 따라 우선 누락된 매출액 전부가 사외에 유출된 것으로 보는데 이 건 쟁점토지에서와 같이 누락된 매출액에 대응되어 손금으로 인정된 부외 경비(쟁점토지 취득원가)가 있는 경우 해당 경비가 신고누락된 매출금에서 지출된 것인지 확인하여, 그러한 사실이 인정되는 경우 누락된 매출액에서 해당 부외 경비를 차감한 금원이 사외로 유출되었다고 보는 것이다.
(2) 그렇다면 손금산입된 쟁점토지 취득원가가 신고누락된 매출금에서 지출된 것인지를 살펴보면, 쟁점토지 취득원가인 토지 매입대금은 대체로 쟁점토지가 양도되기 전에 그 지급이 완료되어 시기적으로 대부분은 신고누락된 매출금에서 지출될 수 없는 상황인 것으로 확인된다. 다만, 총 3필지인 쟁점토지는 시차를 두고 다수에게 분할 양도가 되었으므로 쟁점토지 매입대금이 지급되는 시기와 쟁점토지의 매도시기가 일부 중첩되어 신고누락된 매출금 중 일부는 토지 매입에 사용되었을 가능성은 있으나 이에 대하여 입증책임이 있는 청구인은 이를 뒷받침할 증빙자료를 제출한 사실이 없다.
(3) 또한 사외에 유출된 것으로 보는 신고누락분 매출액의 귀속자인 청구인이 해당 매출금 중에서 甲회사의 사업을 위해 사용한 금원이 확인될 경우 ｢법인세법 기본통칙｣ 67-106…11에 따라 그 금액은 상여처분에서 차감되나 이 건 심사청구에서 청구인은 이에 관하여 주장하거나 증명을 하지도 아니하였다.
- 나) 따라서 조사청이 법인세 신고시 누락된 매출액을 익금산입하면서 동 금액을 청구인에게 상여로 처분하는 소득금액변동통지를 하고 이에 처분청에서 청구인에게 종합소득세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심사청구는 청구주장이 이유 없으므로 ｢국세기본법｣ 제65조제1항제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.