위약금으로 인한 기타소득의 귀속시기

이 건 심사청구는 기각합니다.

• 가. 청구인은 2018.6.20. 주식회사 AAA(이하 “AAA”라 한다)와 서울 OO구 OO동 (지상물 일체 포함, 이하 “쟁점부동산”이라 한다)을 100억원에 양도하기로 하는 계약을 체결했는데, 당일 계약금 10억원을 지급받았고, 중도금 20억원은 2018.11.20., 잔금 70억원은 2019.4.20.에 각 지급받기로 약정하였다.
• 나. AAA가 중도금 지급기일에 중도금을 지급하지 못하여, 양 당사자는 2차례에 걸쳐 중도금 지급기일을 연장하기로 약정하였다. 연장된 중도금 지급기일(2019.3.29.) 전인 2019.2월경 청구인과 AAA, 주식회사 BBB(이하 “BBB”라 한다) 사이에 이 사건 매매계약 상의 매수인 지위를 BBB가 인수하기로 하는 권리의무 승계계약을 체결하였다.
• 다. BBB는 중도금 지급기일인 2019.3.29.까지 청구인에게 중도금을 지급하지 않았고, 청구인은 2019.4.1. BBB에게 2019.4.10.까지 중도금의 지급을 최고하면서 만일 이행하지 않을 경우 이 사건 매매계약이 자동으로 해제되고 기 지급받은 계약금 10억원은 위약금(이하 “쟁점위약금”이라 한다)으로 몰취한다는 내용의 이행최고서를 발송하였다.
• 라. BBB는 2019.4.10.까지 청구인에게 중도금을 지급하지 않았고, 청구인은 2020.11.25. 누락된 쟁점위약금을 2019년 귀속 수입금액으로 하고 필요경비를 8억원(80%)으로 하여 1차 수정신고를 하였다.
• 마. BBB는 2021.1.13. 청구인을 피고로 하여 계약금반환청구의 소를 제기하였으나 패소하였고, 2021.8.5. 항소를 하였으나 2022.2.8. 패소로 확정되었는데, 동 소송에서 청구인은 변호사 비용으로 14,300,000원(1심 11,000,000원, 2심 3,300,000원, 이하 “쟁점변호사비용”이라 한다)을 지출하였다.
• 바. 한편, 청구인은 2020.6.15. 쟁점부동산을 CC건설에 양도하기로 하는 계약을 체결하였는데, CC건설은 2021.1.26. 매매예약을 원인으로 하여 소유권이전청구권가등기를 하였고, 청구인이 가등기 비용 34,071,480원(이하 “쟁점가등기비용”이라 한다)을 CC건설을 대신하여 지출하였다.
• 사. 청구인은 2021.11월경 처분청으로부터 기타소득 필요경비 과다공제에 대한 소명요구를 받고, 2022.1.13. 기타소득 필요경비를 쟁점변호사비용과 쟁점가등기비용의 합계인 48,371,480원으로 감액하여 2차 수정신고를 하였는데, 처분청은 2022.2.15. 동 필요경비를 부인하여 35,043,950원을 경정고지하였다.
• 아. 청구인은 이에 불복하여 이의신청을 거쳐 2022.7.15. 이 건 심사청구를 제기하였다.

• 가. 쟁점위약금 관련 기타소득의 귀속 시기는 CC건설과의 계약이 체결되어 기존 BBB와의 계약의 해제가 확정된 날인 2020.6.15.이 속하는 과세연도라 할 것이므로, 2020년 과세연도 귀속으로 경정결정하여 주기 바란다.
• 나. 쟁점변호사비용은 당기 발생한 법무비용으로서 지급 발생년도의 상관관계비용으로 계상한 후 추후 소송결과에 따라 변동된 내용을 적용하여 확정된 과세연도 소득에 반영하여야 할 것이므로, 당기 발생한 비용은 당기에 반영하여야 할 것이다.
• 다. 쟁점가등기비용과 관련하여, BBB가 계약금반환청구의 소를 제기하면서 쟁점부동산에 부동산 가처분 가집행을 취하려 하여, 청구인이 동 가집행을 방어해서 CC건설과의 계약에 의한 사업진행을 원활히 하기 위해, CC건설 명의의 가등기를 청구인이 비용을 부담하여 설정한 것이다. 따라서 본 사건과 상관관계비용으로 청구인이 직접 지불하였으므로 당연히 필요경비에 산입하여야 할 것이다.

• 가. 쟁점위약금의 귀속시기는 2019년으로 보는 것이 타당하다. 이 사건 매매계약서상 매수인의 중도금 지급의무 불이행 시 계약은 자동 해제되고 기지급 계약금은 반환하지 않기로 약정했는데, 매수인이 중도금을 약정일자에 지급하지 않으면 그 불이행 자체로서 매매계약이 그 일자에 자동적으로 해제된다고 보아야 한다고 판시한 판례(대법원92다5928, 1992.8.18.)와 마찬가지로, 이 사건 1심 판결에서 이 사건 매매계약은 2019.4.11. BBB의 중도금 지급에 관한 채무불이행으로 인하여 해제되었다고 판단하였으므로, 쟁점위약금의 귀속시기는 계약이 해제된 2019년으로 보는 것이 타당하다.
• 나. 쟁점변호사비용과 쟁점가등기비용은 필요경비 불산입함이 타당하다. 소득세법제37조, 제39조 등 관련 법령과 대법원 판례(94누7980) 등에 따르면, 원칙적으로 수입이 확정된 날이 속하는 과세기간과 동일한 과세기간에 귀속되는 비용만 필요경비로서 공제가 가능한데, 비용으로서의 필요경비는 소득세법제39조제1항이 규정하는 권리의무확정주의의 원칙에 따라 당해 비용이 확정된 날이 속하는 연도를 귀속연도로 판단하여야 한다. 쟁점변호사비용과 관련하여, 1·2심의 패소자인 BBB가 소송비용을 부담하는 것으로 판결이 선고되고 확정되어, 소송비용액 확정결정에 따라 상환받을 수 있는 금액이므로 필요경비 불산입이 타당하다. 또한, 쟁점가등기비용은 CC건설이 지출한 건을 청구인이 대납(부동산 잔금 수령 시 차감)한 건으로 이 사건 매매계약의 당사자인 청구인과 BBB 간에서 발생한 쟁점위약금과는 무관한 것이며, 가등기권자가 지출해야하는 비용을 법령상 의무 없이 청구인이 임의로 지출한 비용으로 필요경비 불산입함이 타당하다.

• 가. 쟁점

① 쟁점위약금의 귀속시기가 2020년이라는 청구주장의 당부

② 쟁점변호사비용이 필요경비에 해당한다는 청구주장의 당부

③ 쟁점가등기비용이 필요경비에 해당한다는 청구주장의 당부

• 나. 관련 법령 1) 소득세법 제21조 【기타소득】(2018.03.20. 법률 제15522호로 개정된 것, 이하 같다)

① 기타소득은 이자소득·배당소득·사업소득·근로소득·연금소득·퇴직소득 및 양도소득 외의 소득으로서 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.

10. 계약의 위약 또는 해약으로 인하여 받는 소득으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것

• 가. 위약금
• 나. 배상금

② 기타소득금액은 해당 과세기간의 총수입금액에서 이에 사용된 필요경비를 공제한 금액으로 한다.

④ 기타소득의 구체적 범위 및 계산방법과 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 2) 소득세법 제33조 【필요경비 불산입】

① 거주자가 해당 과세기간에 지급하였거나 지급할 금액 중 다음 각 호에 해당하는 것은 사업소득금액을 계산할 때 필요경비에 산입하지 아니한다.

12. 법령에 따라 의무적으로 납부하는 것이 아닌 공과금이나 법령에 따른 의무의 불이행 또는 금지·제한 등의 위반에 대한 제재로서 부과되는 공과금

13. 각 과세기간에 지출한 경비 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 직접 그 업무와 관련이 없다고 인정되는 금액 3) 소득세법 제37조 【기타소득의 필요경비 계산】

① 기타소득금액을 계산할 때 필요경비에 산입할 금액은 다음 각 호에 따른다.

1. 제21조제1항제4호에 따른 승마투표권, 승자투표권, 소싸움경기투표권, 체육진흥투표권의 구매자가 받는 환급금에 대하여는 그 구매자가 구입한 적중된 투표권의 단위투표금액을 필요경비로 한다.

2. 제21조제1항제14호의 당첨금품등에 대하여는 그 당첨금품등의 당첨 당시에 슬롯머신등에 투입한 금액을 필요경비로 한다.

② 다음 각 호의 경우 외에는 해당 과세기간의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것의 합계액을 필요경비에 산입한다.

1. 제1항이 적용되는 경우

2. 광업권의 양도대가로 받는 금품의 필요경비 계산 등 대통령령으로 정하는 경우

③ 해당 과세기간 전의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 그 과세기간에 확정된 것에 대하여는 그 과세기간 전에 필요경비로 계상하지 아니한 것만 그 과세기간의 필요경비로 본다.

④ 기타소득금액을 계산할 때 필요경비에 산입하지 아니하는 금액에 관하여는 제33조를 준용한다. 4) 소득세법 제39조 【총수입금액 및 필요경비의 귀속연도 등】

① 거주자의 각 과세기간 총수입금액 및 필요경비의 귀속연도는 총수입금액과 필요경비가 확정된 날이 속하는 과세기간으로 한다.

⑥ 제1항의 총수입금액과 필요경비의 귀속연도, 제2항에 따른 취득가액의 계산, 제3항 및 제4항에 따른 자산·부채의 평가에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 5) 소득세법 시행령 제41조 【기타소득의 범위 등】(2018.06.05. 대통령령 제28946호로 개정된 것, 이하 같다)

⑦ 법 제21조제1항제10호에서 "위약금과 배상금"이란 재산권에 관한 계약의 위약 또는 해약으로 받는 손해배상(보험금을 지급할 사유가 발생하였음에도 불구하고 보험금 지급이 지체됨에 따라 받는 손해배상을 포함한다)으로서 그 명목여하에 불구하고 본래의 계약의 내용이 되는 지급 자체에 대한 손해를 넘는 손해에 대하여 배상하는 금전 또는 그 밖의 물품의 가액을 말한다. 이 경우 계약의 위약 또는 해약으로 반환받은 금전 등의 가액이 계약에 따라 당초 지급한 총금액을 넘지 아니하는 경우에는 지급 자체에 대한 손해를 넘는 금전 등의 가액으로 보지 아니한다. 6) 소득세법 시행령 제50조 【기타소득 등의 수입시기】

① 기타소득의 수입시기는 다음 각 호에 따른 날로 한다. 1의2. 법 제21조제1항제10호에 따른 소득 중 계약금이 위약금·배상금으로 대체되는 경우의 기타소득 계약의 위약 또는 해약이 확정된 날 7) 소득세법 시행령 제87조 【기타소득의 필요경비계산】 법 제37조제2항제2호에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나를 말한다.

1. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 기타소득에 대해서는 거주자가 받은 금액의 100분의 80에 상당하는 금액을 필요경비로 한다. 다만, 실제 소요된 필요경비가 100분의 80에 상당하는 금액을 초과하면 그 초과하는 금액도 필요경비에 산입한다.

• 다. 법 제21조제1항제10호에 따른 위약금과 배상금 중 주택입주 지체상금
• 다. 사실관계

1. 청구인과 AAA와의 쟁점부동산 매매계약(2018.6.20.)

• 가) 매매계약 내용 청구인은 2018.6.20. 아래 부동산 매매계약서와 같이 AAA와 쟁점부동산을 100억원에 양도하는 계약을 체결하고, 계약일에 계약금 10억원을 지급받았다. 동 계약서에 의하면, AAA가 중도금 지급일까지 청구인에게 약정한 금액을 지불하지 않을 경우, 계약은 자동해제 1) 되고 기지급된 계약금은 반환되지 않는다고 규정되어 있다. <표1>
• 나) 2차례의 중도금 지급기일 연장 합의 AAA는 위 매매계약에 따른 중도금 지급기한이 지나도록 중도금을 지급하지 못하던 중 2018.11.13. 청구인과 중도금 지급기일을 2019.1.20.로 연장하기로 합의하였다. AAA는 2019.1.20.이 지나도록 여전히 중도금을 지급하지 못하던 중, 2019.1.22. 아래 표와 같이 청구인과 그 중도금 지급기일을 2019.3.29.로 연장하되, 그 중 2억원을 2019.2.19.까지 지급하고, 토지 매입 완료 시 그로부터 1주일 내(단 최장 2019.3.29.까지)에 3억원을 지급하며, 2019.3.29. 남은 중도금 15억원을 지급하기로 하고, 잔금 지급 전 기존 대금에서 5억원을 추가하여 그 잔금 지급기일을 2019.9.30. 혹은 PF 시로 연장하기로 약정하였다. <표2>

2. 청구인, AAA, BBB 간의 권리의무 승계계약(2019.2월)

• 가) 권리의무 승계계약 내용 청구인과 AAA, BBB 사이에 2019.2월경 아래와 같이 AAA의 이 사건 매매계약상 매수인의 지위를 BBB가 인수하기로 하는 권리의무 승계계약을 체결하였다. 동 승계계약에 따르면, AAA가 청구인에게 기 지급한 계약금은 BBB가 지급한 것으로 보고 그로 인한 효력도 BBB에 귀속되며, 중도금 지급기한을 2019.3.29., 잔금 지급기한을 2019.7.20. 또는 BBB가 쟁점부동산 위에 추진 중인 사업 관련 PF 대출 실행시로 변경하기로 되어 있다. <표3>
• 나) 중도금 이행최고 및 계약 해지 통보(2019.4.1.) BBB는 권리의무 승계계약상 중도금 지급기일인 2019.3.29.까지 청구인에게 중도금을 지급하지 않았고, 청구인은 2019.4.1. 아래와 같이 BBB에 중도금 이행최고 및 계약해지 통보에 대한 내용증명 우편을 발송하였다. 동 통보서에 따르면, 청구인은 BBB에게 2019.4.10.까지 중도금의 지급을 최고하면서, 만일 이행하지 않을 경우 이 사건 매매계약이 자동으로 해제 2) 되고, 계약금 10억원은 위약금으로 청구인에게 귀속된다고 기재되어 있는데, BBB는 2019.4.10.까지 중도금을 지급하지 않았다. <표4>

3. 청구인과 CC건설의 쟁점부동산 매매계약(2020.6.15.) 청구인은 2020.6.15. 새로운 매수인 CC건설과 쟁점부동산을 12,350백만원에 양도하되, 그 대금 중 계약금 1,235백만원은 계약 당일, 중도금 1,852.5백만원은 2020.10.15., 잔금 9,262.5백만원은 2021.3.15. 각 지급하기로 하는 매매계약을 체결하였다.

4. BBB의 청구인에 대한 계약금반환청구 소송 내용

• 가) 1심 관련(2021.1.13. 제소, 2021.7.23. 선고, BBB 패소) BBB는 2021.1.13. 청구인을 피고로 하여 계약금반환청구의 소를 제기하였으나, 재판부는 2021.7.23. 원고인 BBB의 청구를 기각하면서 소송비용은 BBB가 부담한다는 원고 패소 판결을 선고하였다. 판결문의 주요내용은 아래와 같은데, BBB는 청구인이 이 사건 매매계약을 해제하였으나 아무런 손해가 없어 계약금을 몰취할 수 없고, 몰취할 수 있다고 하더라도 일부 감액되어야 한다고 주장했으나, 재판부는 이 사건 매매계약은 2019.4.11. BBB의 중도금 지급에 관한 채무불이행으로 해제되었고, 동 계약 제10조의 몰취약정은 손해배상액의 예정으로 손해발생여부와 무관하게 청구인은 BBB에 손해배상액의 예정에 따른 돈을 청구할 수 있고, 기타 감액 사유도 없다고 판단하였다. <표5>
• 나) 2심 관련(2021.9.1. 항소, 2022.2.8. 확정, BBB 패소) BBB는 위 1심 패소 판결에 불복하여 2021.9.1. 항소를 제기하였는데(서울고등법원2021나2032508), 재판부는 2022.1.24. BBB의 항소를 모두 기각(1심을 그대로 원용)하면서 항소비용은 BBB가 부담한다는 원고 패소 판결을 선고하였고, 2022.2.8. 상고기간 도과로 그대로 확정되었다.
• 다) 심급별 소송위임계약 내용 청구인은 위 소송들 중 1심 소송 수행을 위해 2021.2월경 법무법인 OO와 착수금 11,000,000원(부가세 포함)으로 위임계약을 체결하였으며, 2심 소송 수행을 위해 2021.9월경 법무법인 OO와 착수금 3,300,000원(부가세 포함)으로 위임계약을 체결하였다.

5. CC건설의 쟁점부동산 소유권이전청구권 가등기(2021.1.26.)

• 가) 청구인이 2020.6.15. CC건설과 쟁점부동산에 대한 매매계약을 체결한 상태에서, BBB로부터 2021.1.13. 위 1심 피소를 당한 직후인 2021.1.26. CC건설은 아래와 같이 매매예약(등기원인일 2021.1.26.)을 등기원인으로 하여 쟁점부동산에 대한 소유권이전청구권의 가등기를 경료하였다. <표6>
• 나) 청구인은 가등기 업무를 대행한 법무사의 확인서(영수증 첨부)를 제출하였는데, 이에 따르면 법무사는 2021.1.26. 청구인과 CC건설로부터 쟁점부동산의 가등기설정을 의뢰 받고, 가등기비용 34,071,480원에 대하여 CC건설이 먼저 대납하고 잔금 지급시 청구인이 정산하였기에 청구인 명의로 영수증을 발행하였다고 확인하고 있다.
• 다) 관련 금융증빙에 따르면, 청구인은 2021.3.15. CC건설로부터 잔금을 지급받을 때 잔금 총액에서 위 가등기비용 34,071,480원을 차감한 잔액을 지급받은 것으로 확인된다.
• 라. 판단

1. 쟁점①에 대하여(쟁점위약금의 귀속시기가 2020년인지 여부) 가) 소득세법 시행령제50조제1항제1의2호는 계약금이 위약금으로 대체되는 경우의 기타소득의 수입시기는 ‘계약의 위약 또는 해약이 확정된 날“로 한다고 규정하고 있다. 소득세법상 소득의 귀속시기를 정하는 원칙인 권리확정주의란 과세대상 소득이 실현된 때가 아닌, 권리가 발생한 때에 소득이 있는 것으로 보고 당해 연도의 소득을 산정하는 것으로 실질적으로는 불확실한 소득에 대하여 장래 실현될 것을 전제로 하여 미리 과세하는 것을 허용하는 원칙이기는 하나, 그와 같은 권리확정주의에서 ‘확정’의 개념은 소득의 귀속시기에 관한 예외 없는 일반원칙으로 단정하여서는 아니되고, 구체적인 사안에 관하여 소득에 대한 관리·지배와 발생소득의 객관화 정도, 납세자금의 확보시기 등까지도 함께 고려하여 그 소득의 실현 가능성이 상당히 높은 정도로 성숙·확정되었는지 여부를 기준으로 귀속시기를 판단하여야 한다(대법원91누8180, 1993.6.22., 대법원2001두809 2002.7.9. 등 참조).

• 나) 위 법리에 기초하여 이 사건에 관하여 보건대, 다음과 같은 사정, 즉 ① 청구인은 이 사건 매매계약을 체결하면서 매수인이 중도금지급을 불이행하는 경우 계약금 전액을 포기하는 내용의 이 사건 위약금 약정을 하였는데, (승계)매수인인 BBB는 중도금 지급기한까지 중도금을 지급하지 않았고, 이에 청구인은 2019.4.1. BBB에게 2019.4.10.까지 중도급을 지급하지 않으면 계약을 해제한다는 통보를 한 점, ② BBB가 청구인을 상대로 제기한 계약금반환청구의 소에서, 청구인은 BBB가 2019.4.10.까지 중도금을 지급하지 않아 계약이 해제되었고 계약금은 매매계약에 따라 몰취되었다고 주장하고 있으며, BBB도 계약의 해제 자체는 다투지 않고 해제로 인한 손해의 유무나 그 다과만을 다투고 있는 점, ③ BBB의 위 민사소송에도 불구하고, 청구인은 이 사건 매매계약 해제 이전에 계약금 전액을 지급받아 소득(위약금)에 대한 관리·지배를 하고 있었고, 위약금 액수를 계약금 전액으로 정하여 소득액도 객관화되어 있었으며, 동 민사소송 판결문에서도 이 사건 매매계약은 2019.4.11. 채무불이행으로 인해 해제되었고 위약금도 과다하지 않다고 확인하고 있는 점, 가사 이 사건 위약금 약정이 위 민사소송에서 감액 등 조정될 가능성이 있었다고 하더라도 조정된 부분은 환급절차를 통해 반환받을 수 있는 점 등을 종합하면, 쟁점위약금은 BBB의 중도급 지급에 관한 채무불이행으로 계약이 해제된 2019.4.11.경 그 소득이 발생할 권리가 확정되었다고 할 것이다.
• 다) 따라서 처분청이 쟁점위약금의 귀속시기를 2019년으로 본 것에 달리 잘못이 없다고 할 것이다.

2. 쟁점②, ③에 대하여(쟁점변호사비용과 쟁점가등기비용이 필요경비에 해당하는지 여부) 가)소득세법제21조제2항에서 기타소득금액은 해당 과세기간의 총수입금액에서 이에 사용된 필요경비를 공제한 금액으로 한다고 규정하고 있는바, 기타소득에 대한 필요경비는 당해 총수입금액에 대응하여 지출된 비용으로서 객관적으로 입증된 금액만을 인정하는 것이라 할 것이고, 소송당사자가 부담한 비용이 아닌 소송상대방에게 청구 가능한 소송비용은 필요경비에 산입할 수 없다고 할 것이다(조심2017전1050, 2017.4.24., 기준2016법령해석소득-0288, 2017.5.23. 등 참조).

• 나) 위 법리에 기초하여 이 사건에 관하여 보건대, 우선 쟁점변호사비용과 관련하여 BBB가 청구인을 상대로 제기한 계약금반환청구의 소에서 1, 2심 재판부 모두 소송비용을 패소자인 BBB가 부담하는 것으로 판결하여 소송상대방에게 청구 가능한 소송비용에 해당하고, 쟁점가등기비용 또한 새로운 매수인인 CC건설이 가등기권자로서 부담할 비용을 청구인이 대납한 것으로서 법령상 지급의무 없는 지출에 해당하고, CC건설과의 매매계약의 원활한 진행을 위해 BBB가 제기한 소송에 대한 방어의 필요성이 있었다고 하더라도 쟁점위약금에 직접 대응되는 필요경비로 보기는 어렵다고 할 것이다.
• 다) 따라서 처분청이 쟁점변호사비용과 쟁점가등기비용을 필요경비에서 제외한 것에 달리 잘못이 없다고 할 것이다.

이 건 심사청구는 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. 1) 계약서상 “해지”라는 표현을 사용하고 있으나, 해제를 의미하는 것으로 보인다. 2) 통보서상 “해지”라는 표현을 사용하고 있으나, 해제를 의미하는 것으로 보인다.