쟁점거래는 우회행위이고 이는 오로지 조세회피목적을 위해 계획적으로 행해진 것으로서 이에 대한 세법상의 혜택 부여는 부당하므로 국세기본법 제14조 제3항을 적용하여 [쟁점주식 증여 → 이익 소각] 거래를 [쟁점주식 이익소각 → 현금증여]로 재구성할 수 있음
쟁점거래는 우회행위이고 이는 오로지 조세회피목적을 위해 계획적으로 행해진 것으로서 이에 대한 세법상의 혜택 부여는 부당하므로 국세기본법 제14조 제3항을 적용하여 [쟁점주식 증여 → 이익 소각] 거래를 [쟁점주식 이익소각 → 현금증여]로 재구성할 수 있음
이 건 심사청구는 기각합니다.
9.
18. 설립, 이하 “쟁점법인”이라 한다)의 최대주주이자 쟁점법인의 대표이사이다.
3.
31. 보유하고 있던 쟁점법인 주식 8,800주 중 1,200주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 배우자 AAA에게 증여하였고, AAA은 쟁점주식에 대해 ｢상속세 및 증여세법｣(이하 “상증세법”이라 한다)상 보충적 평가방법으로 평가한 가액인 590,791,200원(1주당 492,326원)을 증여재산가액으로 하여 2018.
6.
30. 증여세를 과세미달로 신고하였다.
4.
2. 임시주주총회를 개최하여 이익소각 목적으로 자기주식을 취득하기로 하고, 2018.
5.
8. AAA 소유의 쟁점주식을 590,791,200원(1주당 492,326원)에 매입한 후, 2018.
5.
9. 이를 전부 이익 소각하였다(이하 나. 다. 일련의 거래를 “쟁점거래”라 한다).
5. 13.부터 2021.
9. 3.까지 쟁점법인과 청구인 등에 대해 주식변동 및 양도소득세 조사를 실시하여 쟁점거래 중 청구인의 쟁점주식 증여는 청구인이 의제배당소득에 대한 과세를 회피하기 위한 거래로, 실질과세원칙에 따라 AAA이 아닌 청구인이 쟁점법인에 쟁점주식을 직접 양도한 것으로 보아 조사내용을 처분청에 통보하였고, 처분청은 이에 따라 2021.
11.
25. 청구인에게 2018년 과세연도 종합소득세 270,567,198원을 고지하였다.
1.
4. 이 건 심사청구를 제기하였다.
쟁점주식 소각대금이 수증자인 AAA에게 귀속되었고, 법률에 명문의 의제규정이 없는데도 실질과세원칙을 내세워 의제배당소득이 전혀 귀속되지 않은 청구인을 납세의무자로 한 이 건 처분은 명백히 위법․부당하다.
1.
25. 선고 2015두3270 판결 참조), 유효한 법률관계를 부인하기 위해서는 권력의 자의로부터 납세자를 보호하기 위한 조세법률주의의 법적 안정성 또는 예측 가능성의 요청에 비추어 법률상 구체적인 근거가 필요하다(대법원90누3027, 1991.05.14. 참조). 여기에 앞서 본 소득의 실질귀속에 따른 과세원칙을 더하여 보면, 소득의 실질귀속자가 분명하게 있음에도 불구하고 실질귀속자를 납세의무자로 하지 않으면서, 소득이 귀속되지 않은 제3자를 납세의무자로 하기 위해서는 법률로 실질과세원칙의 예외를 규정한 명문의 의제규정이 필요하다.
3. 이러한 의제규정의 대표적인 사례가 상증세법 제45조의2에서 규정한 명의신탁 증여의제 규정으로 제1항은 권리의 이전이나 그 행사에 등기 등이 필요한 재산의 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 ｢국세기본법｣ 제14조 에도 불구하고 그 명의자로 등기 등을 한 날에 그 재산의 가액을 실제소유자가 명의자에게 증여한 것으로 본다고 규정하여 실제로는 증여 사실이 없음에도 불구하고 명의수탁자가 증여를 받은 것으로 법률에서 의제하고 있다. 이처럼 실제로 소득이 귀속되지 않은 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용하는 것은 실질과세원칙을 적용하여 그와 같이 보는 것이 아니라, 위 법문에 명확히 규정된 바와 같이 “ 국세기본법 제14조 에도 불구하고”, 즉 실질과세원칙에도 불구하고 법률로써 납세의무자로 의제한다는 것으로 대법원도 명의신탁 증여의제는 명의신탁제도를 이용한 조세회피행위를 효과적으로 방지하여 조세정의를 실현한다는 취지에서 실질과세원칙에 대한 예외를 인정한 것이라고 판시하고 있다(대법원 2006.
9.
22. 선고 2004두11220 판결 등).
4. 특수관계인 사이의 거래로 인하여 조세회피가 발생하는 것을 방지하기 위하여 정책적으로 필요한 경우 세법은 명문규정을 두어 이를 규제하고 있고, 이러한 입법은 조세법률주의에 부합하여야 타당성을 인정할 수 있다. 가) 그러한 예의 하나가 ｢소득세법｣상 양도소득의 부당행위계산부인 규정인데, ｢소득세법｣ 제101조 제2항 은 “거주자가 제1항에서 규정하는 특수관계인에게 자산을 증여한 후 그 자산을 증여받은 자가 그 증여일로부터 5년 이내에 다시 타인에게 양도한 경우로서 제1호에 따른 세액이 제2호에 따른 세액보다 적은 경우에는 증여자가 그 자산을 직접 양도한 것으로 본다. 다만, 양도소득이 해당 수증자에게 실질적으로 귀속된 경우에는 그러하지 아니하다”라고 규정하고 있다. 이와 같이 특수관계인 사이의 단기간 내 증여와 양도거래를 부인하는 경우에도 양도소득이 실제로 증여자에게 귀속된 경우에 한하여 위 부당행위계산부인 규정을 적용한다는 것이고, 양도소득이 실제로 증여자가 아닌 수증자에게 귀속된 경우에는 부당행위계산부인 규정을 적용하여 증여자를 납세의무자로 할 수 없다는 것이다.
12.
29. 법률 제17758호로 개정된 것) 제87조의13 제1항은 거주자가 1년 이내에 그 배우자로부터 증여받은 주식 등을 양도하는 경우 양도소득금액 계산 시 필요경비로 공제하는 주식 등의 취득가액은 증여자 당초의 취득가액으로 의제하도록 규정하고 있다(이 규정은 2023.
1. 1.부터 시행). 이 규정 역시 배우자 간의 증여를 통한 조세회피행위를 방지하기 위하여 법률에 실질과세원칙에 대한 예외규정으로서 취득가액 의제규정을 두고 있는 것이다.
9.
8. 선고 2016두39290 판결), 위 가치증가액 등에 대하여 ｢소득세법｣ 제97조의2 내지 제87조의13과 같은 새로운 입법이 없는 한 실질과세 원칙을 적용하여 소득이 귀속되지 않은 자를 납세의무자로 하여 과세할 수 없다는 점을 분명히 하고 있다.
5. 위 관련 규정과 법리를 종합하여 보면, 수증자가 배우자로부터 증여받은 주식을 소각하여 실제 이익을 얻었음에도 불구하고 법률에 명문의 의제규정이 없이 의제배당소득이 전혀 귀속되지 않은 증여자를 귀속자로 보아 과세하는 것은 실질과세원칙과 조세법률주의에 정면으로 반하는 것이다. 실제 소득이 귀속되지 않은 자를 납세의무자로 하는 것은 법률에 명문의 의제규정을 두어야 할 수 있는 것이고, 이는 실질과세원칙의 예외가 되는 것인데 명문의 의제규정 없이 실질과세원칙에 따라 소득이 귀속되지 않은 자를 납세의무자로 본다는 처분청의 주장은 그 자체로 실질과세원칙에 반하는 것이다. 만약 이 건과 같이 배우자 간에 주식증여를 통하여 의제배당소득에 대한 소득세를 부담하지 않는 행위를 방지할 정책적 필요가 있다면, ｢소득세법｣ 제97조의2 제1항, 제87조의13 제1항과 마찬가지로 의제배당소득의 경우에도 법률에 명문으로 이월과세규정(수증자의 의제배당소득 계산 시 취득가액을 증여자의 취득가액으로 의제하는 규정)을 두어야 할 것이다.
4.
7. 선고 2020누11981 판결(대법원2021두38925, 2021.09.09., 심리불속행)은 ｢국세기본법｣ 제14조 제3항 의 우회거래 내지 다단계 거래에서 실질과세 원칙을 적용하여 (의제배당)소득이 귀속되지 않은 자(원고)를 납세의무자로 할 수 없다는 명확한 기준을 제시하였다. 즉, 실질과세원칙을 적용하여 납세의무자를 판단할 때 그 소득의 실질 귀속자가 납세의무자임을 재확인한 것이다. 2) 또한, 법원(서울고등법원 2013.
8.
23. 선고 2012누27260 판결, 대법원2013두20318, 2014.01.23., 심리불속행)은 대표이사가 회사자금을 횡령하여 이를 자신의 딸 계좌에 입금한 것에 대해 과세관청이 대표이사에게는 소득세(상여로 소득처분)를 과세하고, 딸은 대표이사인 父로부터 동 자금을 증여받은 것으로 보아 딸에게 증여세를 과세한 사안에서, i) 비록 경영권을 지배하고 있는 대표이사가 자신의 의도 하에 자금을 횡령하더라도 동 자금이 자신의 계좌에 입금된 적이 없다면, 동 자금은 대표이사에게 귀속되는 것이 아니고, ii) 증여자가 소유하지도 않은 재산을 증여할 수는 없으므로 대표이사가 딸에게 증여한 것으로 볼 수 없다고 판단하였다.
1. 쟁점주식 소각대금은 수증자인 AAA에게 전부 귀속되었다.
8.
9. 쟁점법인으로부터 지급받은 쟁점주식 소각대금 590,791,200원을 2019.
12.
10. 본인 명의로 체결한 아파트 전세계약 보증금 용도로 사용하였다. 즉, 쟁점주식 소각대금은 AAA에게 전액 귀속되었고 청구인에 게는 의제배당소득이 전혀 귀속되지 않았으며, 처분청도 이러한 사실을 인정하고 있다.
3. 소결 가) 처분청은 실질과세원칙을 이유로 쟁점주식의 의제배당소득이 귀속되지 않은 청구인에게 의제배당소득에 관한 종합소득세 납세의무가 있다고 주장하고 있다. 그러나 앞에서 살펴본 바와 같이 수증자인 AAA이 청구인으로부터 증여받은 주식을 소각하여 실제 이익을 얻었음에도 불구하고 법률에 명문의 의제규정이 없이 의제배당소득이 전혀 귀속되지 않은 청구인을 귀속자로 보아 소득세를 과세하는 것은 실질과세 원칙과 조세법률주의에 정면으로 반하는 것이다.
1. 실질과세의 원칙은 헌법상의 기본이념인 조세평등의 원칙을 조세법률관계에 구현하기 위한 실천적 원리로서 조세평등주의와 결합하여 헌법적인 효력을 가지며, 조세법의 입법에 있어 지도이념으로 작용하며 위헌여부를 판단하는 기준을 이루고 있다(헌법재판소2005헌바107, 2009.03.26., 헌법재판소2004헌바76, 2006.06.29.). 2) ｢국세기본법｣제14조의 규정이 천명하는 실질과세의 원칙은 헌법상의 기본이념인 평등의 원칙을 조세법률 관계에 구현하기 위한 실천적 원리로서, 조세의 부담을 회피할 목적으로 과세요건 사실에 관하여 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취하는 경우에 그 형식이나 외관에 불구하고 실질에 따라 담세력이 있는 곳에 과세함으로써 부당한 조세회피행위를 규제하고 과세의 형평을 제고하여 조세정의를 실현하고자 하는 데 주된 목적이 있다.
3. 이는 조세법의 기본원리인 조세법률주의와 대립관계에 있는 것이 아니라 조세법규를 다양하게 변화하는 경제생활 관계에 적용함에 있어 예측가능성과 법적안정성이 훼손되지 않는 범위 내에서 합목적적이고 탄력적으로 해석함으로써 조세법률주의의 형해화를 막고 실효성을 확보한다는 점에서 조세법률주의와 상호보완적이고 불가분적인 관계에 있다고 할 것이다(대법원 2012.
1.
19. 선고 2008두8499 판결 등 참조). 4) ｢국세기본법｣ 제14조 제1항 은 '과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다’고 규정하고 있다. 같은 법 제14조 제2항은 ‘세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다’고 규정하고 있으며, 제3항은 제3자를 통한 간접적인 방법이나 2 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다고 규정하고 있다.
5. 이 건의 경우 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법에 의한 조세회피규정인 ｢국세기본법｣ 제14조 제3항 을 바로 적용할 수 있는데, 증여 후 양도라는 거래순서 조작을 통해 의제배당소득을 회피한 경우에는 일반적 조세회피방지 규정인 실질과세원칙을 적용하여 배우자 간 증여거래를 부인하고, 증여자가 직접 쟁점법인으로부터 감자대가를 지급받은 것으로 보아 의제배당소득으로 과세한 사례도 다수 존재한다.
1. 대법원2017두57516(2017.12.22.) 판결에서 “납세의무자는 경제활동을 할 때에 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지의 법률관계 중의 하나를 선택할 수 있고 과세관청으로서는 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 하며(대법원 2001.
8.
21. 선고 2000두963 판결 등 참조), 여러 단계의 거래를 거친 후의 결과에는 손실 등의 위험 부담에 대한 보상 뿐 아니라 외부적인 요인이나 행위 등이 개입되어 있을 수 있으므로, 그 여러 단계의 거래를 거친 후의 결과만을 가지고 그 실질이 하나의 행위 또는 거래라고 쉽게 단정하여 과세대상으로 삼아서는 아니 된다.”고 판단하였다.
2. 대법원 2015두46963(2017.02.15.) 판결에서는 “납세의무자가 선택한 거래의 법적 형식이나 과정이 처음부터 조세회피의 목적을 이루기 위한 수단에 불과하여 그 재산이전의 실질이 직접적인 증여를 한 것과 동일하게 평가될 수 있어야 하고, 이는 당사자가 그와 같은 거래형식을 취한 목적, 제3자를 개입시키거나 단계별 거래 과정을 거친 경위, 그와 같은 거래방식을 취한 데에 조세 부담의 경감 외에 사업상의 필요 등 다른 합리적 이유가 있는지 여부, 각각의 거래 또는 행위 사이의 시간적 간격, 그러한 거래형식을 취한 데 따른 손실 및 위험부담의 가능성 등 관련 사정을 종합하여 판단해야 한다”고 하면서, 제3자를 이용한 교차증여를 경제적 실질에 따라 재구성하여 처분한 증여세 과세는 적법하다고 판단하였다.
3. 서울고등법원 2016누53076(2017.03.29.) 판결에서 “구 ｢국세기본법｣ 제14조 제3항 이 적용되려면, 먼저 제3자를 통한 간접적인 방법이나 2이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법 즉, 우회행위 또는 다단계 행위가 있어야 하고, 다음으로 조세회피 목적이 있어야 하며, 나아가 조세회피거래에 의한 세법상 혜택의 부여가 부당하여야 한다....(중략)... 구 ｢국세기본법｣ 제14조 제3항 이 점차 고도화․전문화되는 조세회피행위를 방지하기 위해 신설된 규정이라는 측면을 감안하면, 엄밀한 의미의 거래에만 국한되는 것은 아니고, 납세의무자가 제3자를 통한 우회적 행위로 과세요건을 벗어나는 상태를 의미하는 것으로 널리 이해함이 상당하다. 또한 전체 거래를 처음부터 불가분적으로 계획하여 실행함으로써 세금부담 감소의 효과를 거둔 경우에는 조세회피수단인 거래로 볼 여지가 크게 된다....(중략)... 조세회피 목적은 통상적인 거래 형식을 취하였더라면 받을 수 없는 세법상의 혜택을 비합리적인 다른 거래 형식을 취함으로써 받으려는 의사를 의미한다”고 판시하면서 조세회피목적의 분할․합병은 세법상의 실질과세원칙에 따라 합병 등 행위를 재구성하고 이에 따른 정당세액을 계산한 처분은 적법하다고 판단하였다.
4. 창원지방법원 2020구합52335(2021.01.14.) 판결에서도 수증자가 주식을 증여받고 발행법인에 양도 및 소각한 자금으로 수증자의 가지급금을 상계한 건에 대하여 우회거래 또는 다단계거래를 통한 조세회피행위에 대해서는 개별적인 부인규정이 없는 경우에도 ｢국세기본법｣ 제14조 제3항 에 근거하여 과세처분을 할 수 있고, 납세의무자가 그와 같은 선택의 자유를 남용하여 조세부담을 회피할 목적으로 과세요건 사실에 관하여 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취한 경우라면, 과세관청으로서는 ｢국세기본법｣ 제14조 가 천명하고 있는 실질과세 원칙에 따라 그 형식이나 외관이 아니라 그 뒤에 숨어있는 실질에 따라 과세할 수 있다고 판단하였다.
5. 소결 ｢국세기본법｣ 제14조 제3항 을 적용하여 당사자들이 스스로 선택한 법 형식을 부인하고 경제적 실질 내용에 따라 과세하기 위해서는, 그 행위가 제3자를 통한 간접적인 방법(우회거래)이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법(다단계 거래)이어야 하고, 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 조세회피 목적이 인정되어야 하며, 법적 형식과 다른 경제적 실질이 존재하여야 한다(서울행정법원 2017.
1.
13. 선고 2015구합83532 판결 참조). 이는 당사자가 그와 같은 거래형식을 취한 목적, 제3자를 개입시키거나 단계별 거래 과정을 거친 경위, 그와 같은 거래방식을 취한 데에 조세 부담의 경감 외에 사업상의 필요 등 다른 합리적 이유가 있는지 여부, 각각의 거래 또는 행위 사이의 시간적 간격, 그러한 거래형식을 취한 데 따른 손실 및 위험부담의 가능성 등 관련 사정을 종합하여 판단하여야 할 것이다(대법원 2017.
2.
15. 선고 2015두46963 판결 참조).
1. 우회행위 또는 다단계 행위를 통한 거래인지 검토
3.
31. AAA에게 쟁점주식을 590,791,200원으로 증여재산 평가하여 증여하였고, AAA은 2018.
5.
8. 쟁점법인에 증여받은 쟁점주식을 양도하였으며, 쟁점법인은 다음 날인 2018.
5.
9. 쟁점주식 전부를 소각 결정한 것으로 확인된다. 그러나 쟁점법인이 자기주식을 취득하고 소각한 거래내용을 살펴보면 외형상 [쟁점주식 증여 → 쟁점주식 양도 → 소각]이라는 거래로 구성되었지만 [쟁점주식의 양도 → 소각 → 현금증여]와 시간적 순서를 달리할 뿐 경제적 실질이 동일한 것으로 보여진다.
2. 조세회피 목적 및 세법상 부당한 혜택에 대한 검토 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우란 통상적인 거래의 형식을 취하였더라면 받을 수 없는 세법상의 혜택을 비합리적이거나 이상한 다른 거래 형식을 취함으로써 받는 경우를 의미하며, 여기서의 부당이란 경제적 사정이나 경제적 합리성에 비추어 적합하지 않거나 자연스럽지 못한 경우를 말하는 것으로 조세회피를 목적으로 하는 것을 의미한다. 조세회피의 목적이 있는지의 여부는 우회거래 또는 다단계거래를 하게 된 경위와 목적, 그와 같은 거래가 통상적인 것인지, 사업목적상 합리성이 있는지의 여부 등을 종합적으로 고려하여야 할 것이다.
(2) 청구인은 컨설팅을 통한 절세방법의 하나로 쟁점주식을 증여 및 소각한 것이라고 주장하나, 청구인이 배우자 증여재산공제를 이용하여 쟁점주식의 취득가액을 증가시키고, 이후 쟁점주식 양도 및 소각에 따른 조세를 회피하기 위하여 적극적으로 계획을 수립하여 증여 및 소각을 실행함으로써 조세부담을 부당하게 축소시킨 경우라면, 일반적인 조세회피방지 조항인 ｢국세기본법｣ 제14조 제3항 을 적용할 수 있는 것이다. (3) 현행 세법은 의제배당소득에 대한 부당행위계산부인 또는 배우자이월과세 등을 명시적으로 규정하고 있지는 않지만, 이는 사업상 목적 등 합리적인 사유로 별개의 거래가 이루어졌으나 결과적으로 의제배당소득세가 회피된 정상적인 형태의 조세절감을 허용할 수 있을 뿐이고, 실질과세원칙이 구체화된 ｢소득세법｣ 제101조 제2항 의 취지 등에 비추어 이 건과 같이 배우자 증여를 중간거래로 끼워넣어 인위적으로 쟁점주식의 취득가액을 작출한 경우까지 조세절감을 허용하는 것이라 볼 수 없으므로 법률에서 선택권이 부여됐다고 하여 적극적으로 거래순서를 조작하고자 계획을 수립하여 실행함으로써 조세를 회피한 경우까지 보호받을 수는 없는 것이다.
3. 쟁점주식 양도대금의 실질 귀속자에 대한 검토 가) 청구인은 AAA의 쟁점주식 양도대금 사용과 관련하여 수증인에게 모두 귀속된 것으로 법률규정 없이 증여행위의 취소는 안된다고 주장하나, 오로지 세법상 혜택을 받을 목적으로 거래형식 선택의 자유를 남용하는 납세의무자의 조세회피행위를 모두 허용한다면 조세형평에 반하는 결과가 초래될 뿐만 아니라, 조세법률주의의 형해화를 가져오게 되는바, ｢국세기본법｣ 제14조 제3항 은 실질과세의 원칙을 적용하여 제한적으로나마 경제적 실질에 의한 거래의 재구성을 인정하는 근거로서 점차 고도화․전문화되는 조세회피행위에 대응하기 위하여 마련된 규정이다. 나) ｢국세기본법｣ 제14조 제3항 이 적용된 결과 어떤 행위가 조세회피행위라고 인정되면, 그가 취한 거래형식이 ‘세법상’ 부인되고 일반적으로 취할 수 있는 통상의 거래형식에 따라 재구성된 거래에 대해 세법이 적용된다. 이는 거래의 재구성은 세법의 적용에 필요한 한도 내에서의 재구성을 의미하며 거래가 재구성된다고 하여 그 행위의 ‘사법상’ 효과까지 부인되는 것은 아니다(서울고등법원2016누53076, 2017.03.29. 등 참조).
(1) 청구인은 AAA이 쟁점주식의 양도대금을 본인 아파트 전세보증금 지출로 사용하였으므로 쟁점주식을 증여한 행위를 부인할 수 없다고 주장하나, 처분청은 쟁점주식의 증여를 민법상 ‘가장행위’로 보아 부인하는 것이 아니라 ｢국세기본법｣ 제14조 제3항 의 실질과세원칙을 적용하려고 하는 것이고, 실질과세원칙의 적용을 통한 거래 재구성은 당사자들 사이에 이루어진 사법상 거래의 효과, 즉 수증인에게 현금이 귀속(증여)된 것을 부인하는 것이 아니라 당사자가 선택한 ‘사법상’ 거래의 효력은 인정하면서, 다만 그 과정에서 회피된 세액을 정당하게 계산하고 부과하기 위한 범위 내에서 ‘세법상’으로만 부인하는 것에 불과하다. 따라서 AAA이 쟁점주식의 양도대금을 임의 소비하였는지, 보관하였는지 여부는 실질과세원칙의 적용에 영향을 미치는 사정이 되지 않는다고 할 것이어서 청구인의 주장은 타당하지 않다. (2) 청구인이 제시한 판례(수원고등법원2020누11981, 2021.09.09.)는 사주의 장남이 자살하고, 차녀가 경영에 개입되어 지배구조 개편 및 아들의 채무변제를 위해 이 사건 주식 교환 및 양도가 이루어진 것으로 납세의무자의 통상적인 형태에 부합되고 합리적인 이유가 있다고 보아 국가가 패소한 사례로 이 건과 사실관계가 전혀 다르다. 이 건은 의제배당소득세 회피 목적 외에 다른 어떠한 경제적 실질이나 목적을 찾아볼 수 없고, 다른 합리적인 목적도 없어 거래부인 대상에 해당되고, 납세자가 조세부담을 회피할 목적으로 선택의 자유를 남용한 경우에 해당되어 거래부인 대상에 해당된다.
(3) 청구인은 주식소각에 따른 의제배당소득이 귀속되지 않은 청구인에 대해서는 실질과세 원칙을 적용하여 소득세를 과세할 수 없다고 주장하나, 앞 서 제시한 판례의 취지와 판결내용, 수증자 100% 귀속으로 이 건과 사실관계가 유사한 창원지방법원 2020구합52335(2021.01.14.) 판결 결정문을 볼 때 처분청이 ｢국세기본법｣ 제14조 제3항 을 적용하여 과세한 이 건은 타당하다.
① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다. 2) 소득세법 제17조 【배당소득】
① 배당소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
3. 의제배당(擬制配當)
② 제1항제3호에 따른 의제배당이란 다음 각 호의 금액을 말하며, 이를 해당 주주, 사원, 그 밖의 출자자에게 배당한 것으로 본다.
1. 주식의 소각이나 자본의 감소로 인하여 주주가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액(價額) 또는 퇴사․탈퇴나 출자의 감소로 인하여 사원이나 출자자가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액이 주주·사원이나 출자자가 그 주식 또는 출자를 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액 2-1) 소득세법 시행령 제27조 【의제배당의 계산】
① 법 제17조제2항 각 호의 의제배당에 있어서 금전 외의 재산의 가액은 다음 각 호의 구분에 따라 계산한 금액에 따른다.
1. 취득한 재산이 주식 또는 출자지분(이하 이 조에서 "주식등"이라 한다)인 경우에는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 금액
① 회사는 다음의 방법에 따라 자기의 명의와 계산으로 자기의 주식을 취득할 수 있다. 다만, 그 취득가액의 총액은 직전 결산기의 대차대조표상의 순자산액에서 제462조제1항 각 호의 금액을 뺀 금액을 초과하지 못한다.
1. 거래소에서 시세(時勢)가 있는 주식의 경우에는 거래소에서 취득하는 방법
2. 제345조제1항의 주식의 상환에 관한 종류주식의 경우 외에 각 주주가 가진 주식 수에 따라 균등한 조건으로 취득하는 것으로서 대통령령으로 정하는 방법
② 제1항에 따라 자기주식을 취득하려는 회사는 미리 주주총회의 결의로 다음 각 호의 사항을 결정하여야 한다. 다만, 이사회의 결의로 이익배당을 할 수 있다고 정관으로 정하고 있는 경우에는 이사회의 결의로써 주주총회의 결의를 갈음할 수 있다.
1. 취득할 수 있는 주식의 종류 및 수
3. 1년을 초과하지 아니하는 범위에서 자기주식을 취득할 수 있는 기간
③ 회사는 해당 영업연도의 결산기에 대차대조표상의 순자산액이 제462조제1항 각 호의 금액의 합계액에 미치지 못할 우려가 있는 경우에는 제1항에 따른 주식의 취득을 하여서는 아니 된다.
④ 해당 영업연도의 결산기에 대차대조표상의 순자산액이 제462조제1항 각 호의 금액의 합계액에 미치지 못함에도 불구하고 회사가 제1항에 따라 주식을 취득한 경우 이사는 회사에 대하여 연대하여 그 미치지 못한 금액을 배상할 책임이 있다. 다만, 이사가 제3항의 우려가 없다고 판단하는 때에 주의를 게을리하지 아니하였음을 증명한 경우에는 그러하지 아니하다. 3-1) 상법 시행령 제9조 【자기주식 취득 방법의 종류 등】
① 법 제341조제1항제2호에서 "대통령령으로 정하는 방법"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법을 말한다.
1. 회사가 모든 주주에게 자기주식 취득의 통지 또는 공고를 하여 주식을 취득하는 방법
2. ｢자본시장과 금융투자업에 관한 법률｣ 제133조 부터 제146조까지의 규정에 따른 공개매수의 방법
② 자기주식을 취득한 회사는 지체 없이 취득 내용을 적은 자기주식 취득내역서를 본점에 6개월간 갖추어 두어야 한다. 이 경우 주주와 회사채권자는 영업시간 내에 언제든지 자기주식 취득내역서를 열람할 수 있으며, 회사가 정한 비용을 지급하고 그 서류의 등본이나 사본의 교부를 청구할 수 있다. 3-2) 상법 시행령 제10조 【자기주식 취득의 방법】 회사가 제9조제1호에 따라 자기주식을 취득하는 경우에는 다음 각 호의 기준에 따라야 한다.
1. 법 제341조제2항에 따른 결정을 한 회사가 자기주식을 취득하려는 경우에는 이사회의 결의로써 다음 각 목의 사항을 정할 것. 이 경우 주식 취득의 조건은 이사회가 결의할 때마다 균등하게 정하여야 한다.
2. 회사는 양도신청기간이 시작하는 날의 2주 전까지 각 주주에게 회사의 재무 현황, 자기주식 보유 현황 및 제1호 각 목의 사항을 서면으로 또는 각 주주의 동의를 받아 전자문서로 통지할 것. 다만, 회사가 무기명식의 주권을 발행한 경우에는 양도신청기간이 시작하는 날의 3주 전에 공고하여야 한다.
3. 회사에 주식을 양도하려는 주주는 양도신청기간이 끝나는 날까지 양도하려는 주식의 종류와 수를 적은 서면으로 주식양도를 신청할 것
4. 주주가 제3호에 따라 회사에 대하여 주식 양도를 신청한 경우 회사와 그 주주 사이의 주식 취득을 위한 계약 성립의 시기는 양도신청기간이 끝나는 날로 정하고, 주주가 신청한 주식의 총수가 제1호나목의 취득할 주식의 총수를 초과하는 경우 계약 성립의 범위는 취득할 주식의 총수를 신청한 주식의 총수로 나눈 수에 제3호에 따라 주주가 신청한 주식의 수를 곱한 수(이 경우 끝수는 버린다)로 정할 것 4) 상법 제343조 【주식의 소각】
① 주식은 자본금 감소에 관한 규정에 따라서만 소각(消却)할 수 있다. 다만, 이사회의 결의에 의하여 회사가 보유하는 자기주식을 소각하는 경우에는 그러하지 아니하다.
② 자본금감소에 관한 규정에 따라 주식을 소각하는 경우에는 제440조 및 제441조를 준용한다. 5) 상법 제462조 【이익의 배당】
① 회사는 대차대조표의 순자산액으로부터 다음의 금액을 공제한 액을 한도로 하여 이익배당을 할 수 있다.
2. 그 결산기까지 적립된 자본준비금과 이익준비금의 합계액
3. 그 결산기에 적립하여야 할 이익준비금의 액
4. 대통령령으로 정하는 미실현이익 6) 상속세 및 증여세법 제2조 【정의】 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
6. "증여"란 그 행위 또는 거래의 명칭ㆍ형식ㆍ목적 등과 관계없이 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 유형ㆍ무형의 재산 또는 이익을 이전(移轉)(현저히 낮은 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다)하거나 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다. 다만, 유증, 사인증여, 유언대용신탁 및 수익자연속신탁은 제외한다.
7. "증여재산"이란 증여로 인하여 수증자에게 귀속되는 모든 재산 또는 이익을 말하며, 다음 각 목의 물건, 권리 및 이익을 포함한다.
① 증여재산의 가액(이하 "증여재산가액"이라 한다)은 다음 각 호의 방법으로 계산한다.
1. 재산 또는 이익을 무상으로 이전받은 경우: 증여재산의 시가(제4장에 따라 평가한 가액을 말한다. 이하 이 조, 제35조 및 제42조에서 같다) 상당액 8) 상속세 및 증여세법 제53조 【증여재산 공제】 거주자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사람으로부터 증여를 받은 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 증여세 과세가액에서 공제한다. 이 경우 수증자를 기준으로 그 증여를 받기 전 10년 이내에 공제받은 금액과 해당 증여가액에서 공제받을 금액을 합친 금액이 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분은 공제하지 아니한다.
1. 배우자로부터 증여를 받은 경우: 6억원
1. 종합소득세 경정내역 청구인에 대한 2018년 과세연도 종합소득세 경정내역은 다음과 같다. <표> 종합소득세 경정내역(2018년)(생략) 2) 쟁점법인 법인기본사항 등 가) 법인기본사항 및 법인세 신고내역 국세청 전산시스템(NTIS)에 따르면, 쟁점법인의 법인기본사항 및 2017 사업연도부터 2020 사업연도까지 법인세 신고내역은 다음과 같다. <표> 법인기본사항 및 법인세 신고내역(생략) 나) 쟁점법인 주주현황 국세청 전산시스템(NTIS)상 쟁점법인의 2017년부터 2020년까지 주주 현황과 쟁점법인이 제출한 2018년 주식등변동상황명세서 내용은 다음과 같다. <표> 청구법인의 주주 현황(2017～2020년)(생략) <표> 2018년 주식등변동상황명세서상 변동내역(생략) 다) 임원에 관한 사항 쟁점법인의 등기사항일부증명서상 임원에 관한 사항은 다음과 같다. <그림> 쟁점법인 등기사항전부증명서 중 발췌(생략)
3. 쟁점주식 소각 과정 처분청이 제출한 심리자료에 따르면, 청구인이 AAA에게 쟁점주식을 증여한 시점부터 쟁점법인이 쟁점주식을 취득하여 소각하기까지의 과정은 다음과 같다. <그림> 쟁점주식 소각 과정(생략) 가) 쟁점주식 증여계약 청구인은 2018.
3.
31. AAA과 쟁점주식 증여계약(증여가액 590,791,200원)을 체결하였으며, AAA은 2018.
6.
30. 쟁점주식에 대한 증여세를 과세미달로 신고한바, 그 내역은 다음과 같다. <표> AAA의 증여세 신고내역(생략) 나) 임시 주주총회 의사록 쟁점법인은 2018.
4.
2. 임시 주주총회를 개최하여 취득할 수 있는 주식의 종류 및 수는 보통주 1,200주로, 취득가액의 총액 한도액은 590,791,200원으로, 자기주식을 취득할 수 있는 기간은 2018.
5. 8.부터 2018.
6. 7.까지로 결정하였다. 다) 자기주식 취득 통지서 및 양도신청서 쟁점법인은 임시 주주총회에서 결정된 자기주식 취득과 관련하여 2018.
4.
2. 쟁점법인의 모든 주주들에게 그 내용을 통지하였고, AAA은 2018.
5.
8. 쟁점주식을 증여받은 가액과 같은 가액(590,731,200원)으로 양도하는 내용의 주식양도신청서를 쟁점법인에 제출하였다. 라) 자기주식 취득계약서 및 소각결정서 쟁점법인은 AAA의 주식양도신청에 따라 2018.
5.
8. AAA과 자기주식취득계약을 체결하고, 다음날인 2018.
5.
9. AAA으로부터 취득한 쟁점주식을 소각하는 결정을 하였다. 마) 쟁점주식 대금 지급 쟁점법인은 2018.
8.
9. AAA 명의의 계좌에 쟁점주식 취득대금 590,731,200원을 계좌이체 하였다. 4) 아파트 전세계약서 청구인은 AAA이 쟁점법인으로부터 수취한 쟁점주식 양도대금을 2019.
12.
10. 체결한 아파트 전세보증금 용도로 사용하였다고 주장하고 있는바, 아파트 전세계약 내용 및 AAA의 금융거래 내역은 다음과 같다. <표> 전세계약 내용 및 금융거래내역(생략) 5) 조사종결보고서 조사청의 조사종결보고서에 따르면, 조사청은 청구인과 AAA의 진술내용 등 조사내용을 토대로 거래의 실질에 따라 쟁점법인이 자기주식을 청구인으로부터 직접 취득한 것으로 보아 의제배당으로 과세하는 것이 타당하다고 판단한 것으로 나타난다. 6) 쟁점거래 흐름 쟁점거래의 흐름과 조사청이 해석한 거래의 실질을 도식화하면 다음과 같다. <그림> 쟁점거래 흐름(생략)
(3) 즉, 쟁점거래는 우회행위이고, 이는 오로지 조세회피목적을 위해 계획적으로 행해진 것으로서 이에 대한 세법상의 혜택 부여는 부당하므로 이 건 [쟁점주식 증여 → 이익소각] 거래는 ｢국세기본법｣ 제14조 제3항 을 적용, [쟁점주식 이익소각 → 현금증여]로 재구성하여 세법을 적용하는 것이 타당하다. 나) 따라서, 처분청이 쟁점주식 소각과 관련하여 청구인에게 의제배당소득이 발생한 것으로 보아 과세한 이 건 종합소득세 고지는 달리 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로 ｢국세기본법｣ 제65조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.