부부가 주식을 교차 증여받아 발행법인에 양도하고 바로 감자가 이루어진 경우 의제배당으로 과세 시 취득가액은 당초 취득가액으로 함

이 건 심사청구는 기각합니다.

• 가. 청구인은 (주)AAAA(건설/전기공사), (주)BBBB(도소매/전기자재)의 대표 및 CCCC라는 개인사업장을 운영하고 있으며, 배우자 DDD가 대표로 있는 2006.4.5. 설립된 KN JJ시 JS면 소재 (주)EEEE전력(이하 “발행법인”이라 한다)의 주주이고, 발행법인의 발행주식은 총 50,000주인데 청구인이 20,000주(40%)를, DDD가 30,000주(60%)를 법인설립 시 취득하여 2018.3.31.까지 보유하고 있었다.
• 나. 청구인은 2018.4.1. 보유주식 중 10,000주(주권번호 40,001∼50,000)를 상속세 및 증여세법(이하 “상증세법”이라 한다)상 보충적 평가방법에 따라 주당 55,239원으로 평가하여 DDD에게 증여함과 동시에 DDD로부터 발행법인의 주식 10,000주(주권번호 20,001∼30,000)을 증여받아(이하 “1차 행위”라 한다), 2019.2.28. 증여재산가액을 552백만원으로 한 증여세 과세미달 신고를 하였다.
• 다. 청구인과 DDD(이하 “청구인등”이라 한다)는 2018.7.31. 각자가 증여받은 주식을 발행법인에 주당 55,200원, 각 552백만원에 양도(이하 “2차 행위”라 한다)하고, 양도대금은 청구인등이 발행법인에게 지급해야할 가지급금과 상계하였으며, 발행법인은 청구인등으로부터 취득한 주식을 2018.12.31. 이익소각 방식의 감자를 통해 이익잉여금을 감소시켰고(이하 “3차 행위”라 하고, 1·2차 행위와 함께 “쟁점거래”라 한다), 청구인등은 2019.5.30. 증여재산가액을 취득가액으로 한 양도소득세 과세미달 신고를 하였다.
• 라. 처분청은 2019.6.20.부터 2019.7.9.까지 청구인등에 대한 양도소득세 실지조사를 한 후, 청구인등의 2018년 쟁점거래에 따른 신고내용에 실질과세의 원칙을 적용하여 청구인등이 발행법인에게 지급할 가지급금과 상계한 금액의 실질이 의제배당에 해당한다고 보아, 취득가액을 신고한 증여재산가액이 아닌 당초 취득가액(주당 액면가액 10,000원)으로 하여 계산한 배당소득에 대하여 청구인과 DDD에게 2018년 과세연도의 종합소득세로 각 000,000,000원과 000,000,000원 합계 000,000,000원을 과세하겠다는 세무조사 결과통지를 하였으며, 청구인등이 처분청에 2019.8.19. 제기한 과세전적부심사청구가 2019.9.26. 불채택되자 처분청은 2019.10.7. 과세예고한 세액을 경정·고지하였다.
• 바. 청구인은 이에 불복하여 2020.1.6. 이 건 심사청구를 제기하였다.

청구인등이 처분청에 제기한 과세전적부심사청구에 대하여 처분청은 쟁점거래의 실질이 발행법인의 이익잉여금을 조세부담을 회피하여 인출한 것이라 하여 국세기본법제14조【실질과세】규정에 따라, 청구인등이 당초 보유하던 주식을 청구법인이 직접 매입하여 소각하였을 때 청구인등이 수취하는 대가와 매입가액의 차액을 의제배당으로 보는 소득세법제17조제1항제3호의 규정에 따라 종합소득세를 부과하겠다는 당초 세무조사 결과통지는 정당하다고 하였다. 그러나, 처분청이 1차 행위의 법률적 하자여부를 조사하여 판단하여야 할 것임에도 증여공제를 받았다는 이유만으로 쟁점거래 자체를 조세를 회피하기 위한 형식적인 거래로 단정하여 쟁점거래에 실질과세의 원칙을 적용하고, 증여 행위 자체를 부인하여 취득가액을 신고한 증여재산가액이 아닌 당초 취득가액을 적용하여 의제배당을 계산하여 한 이 건 처분은 부당하므로 취소되어야 한다.

• 가. 처분청은 청구인의 모든 거래 행위에서 법적인 하자를 지적한 사실이 없고 조사 시에도 거래내용의 부당함에 대한 어떠한 확인서도 청구인으로부터 제출받지 않았는바, 쟁점거래가 모두 정상적이라고 인정하였다.
• 나. 처분청은 청구인등 사이의 증여행위를 조세를 회피하기 위한 형식적인 거래라고 판단하였으나, 배우자 간 거래를 형식적인 거래로 판단하기 위해서는 계약서의 하자·당사자의 의지 등을 확인했어야 할 것임에도 그러한 것을 전혀 확인하지 않고 심증만으로 형식적인 거래로 결론을 내렸다.
• 다. 처분청은 ‘가장행위에 해당한다고 볼 수 있는 특별한 사정이 있을 때’에는 과세상 의미를 갖지 않는 ‘그 가장행위를 제외’한다고 판단하였으나, 배우자 간 증여행위를 가장행위라고 주장하는 근거를 알 수가 없을 뿐만 아니라, 배우자 증여공제는 법적으로 보장되어 있는 것인데, 법적으로 보장된 행위를 가장행위로 치부하는 것은 청구인에 대한 모독이다.
• 라. 처분청은 쟁점거래를 발행법인의 이익잉여금을 조세의 부담을 회피하고 인출하기 위한 목적이라고 판단하였으나, 그러한 판단을 하기 위해서는 그 목적을 입증할 조사내용이 있어야 함에도 전혀 없고, 조세권을 행사하기 위해서는 피조사자의 조세회피 목적만으로는 필요충분조건이 충족된다고 할 수 없고, 그 목적에 위법한 행위가 있어야만 한다.
• 마. 실질과세의 원칙은 실질적인 거래가 아닌 경우 또는 실질거래라 하더라도 세법에서 별도로 규정하는 경우(배우자 등에 대한 이월과세, 주식에 대한 양도소득 부당행위 등)에 한하여 과세권을 행사할 수 있는 규정이다.

처분청이 청구인등의 쟁점거래에 대하여 국세기본법상 실질과세의 원칙을 적용하여 청구인에게 한 이 건 처분은 다음과 같은 내용으로 볼 때 정당하다.

• 가. 청구인등은 발행법인의 비상장 주식 100% 소유한 주주들로써, 세법상 가지급금에 대한 각종 불이익을 회피하려고 발행법인으로부터 인출해간 (누적)가지급금 1,104백만원을 상환하지 않고 발행법인의 이익잉여금 2,628백만원과 아무런 세금부담 없이 상계처리할 목적으로 쟁점거래를 하게 되었으며, 청구인 또한 다른 합리적인 이유를 제시하지 않고 있다.

1. 청구인등의 1차 행위는 법인으로 받을 배당금에 대한 고액의 소득세 부담을 회피하기 위해 거래 단계에 부부간 부의 이전이 전혀 없는 증여행위를 이용하여 상증세법상 보충적 평가방법으로 평가하여 주식 취득가액을 임의로 업(UP)시켜 사실상 주식소각에 따른 의제배당이 발생되지 않게 하기 위한 수단에 불과하다.

2. 또한 동일한 경제적 가치를 지닌 쟁점주식 10,000주씩을 서로에게 증여하는 행위를 통해 부부 간에 사실상의 재산이나 이익을 이전하거나 타인의 재산가치를 증가시킨 사실 등이 전혀 없고, 그 거래의 실질이 실물주권 발행 없이 단순히 주권번호만 임의적으로 부여하여 부부 간 주식명의를 변경한 것에 불과해 ‘상증세법상 증여’의 정의에도 부합되지 않아 사실상의 증여로 볼 수 없는 것으로 판단된다.

• 나. 국세기본법제14조【실질과세】에는 ‘제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 세법을 적용한다.’고 규정되어 있다. 그런데, 청구인등의 관계와 발행법인과의 관계 및 쟁점거래의 내용(일련의 거래가 이루어진 기간, 교차증여 행위를 개입하여야 할 경제적 동기 등)으로 볼 때, 청구인등의 쟁점거래는 소득세의 부담을 회피하기 위해 부부 간 상호증여 행위를 개입시켜 증여재산공제(배우자 6억원)제도를 이용하여 세법의 혜택을 부당하게 받은 것으로서 서로가 통정하여 암묵적인 계획 하에 실행된 “증여-양도-소각”의 행위를 각각 개별적인 거래 또는 행위가 아닌 연속된 하나의 거래 또는 행위를 한 것으로 밖에 볼 수 없어, 과세상 의미를 가지지 않는 가장행위를 제외하여 그 뒤에 숨어 있는 거래의 실질에 따라 주식소각에 따른 의제배당으로 보아 종합소득세로 과세함이 타당한 것으로 판단된다.
• 다. 상기와 같이 부부인 청구인등의 상호증여 행위는 발행법인의 누적된 이익잉여금 배당에 따른 종합소득세 합산과세를 회피하기 위한 형식적인 수단에 불과하므로 실질과세의 원칙에 따라 의제배당으로 보아 종합소득세를 과세한 이 건 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점

○ 부부(夫婦)가 보유주식을 교차증여받아 발행법인에 양도하고, 발행법인이 매입주식을 감자한 것에 실질과세의 원칙을 적용하여 (증여재산가액이 아닌) 당초 취득가액을 차감하여 한 의제배당 계산의 당부

• 나. 관련법령 1) 소득세법 제97조 【양도소득의 필요경비 계산】

① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.

• 가. 제94조제1항 각 호의 자산 취득에 든 실지거래가액, 다만, 제96조제2항 각 호 외의 부분에 해당하는 경우에는 그 자산 취득 당시의 기준시가
• 나. 가목 본문의 경우로서 취득 당시의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액 2) 소득세법 제97조의2 【양도소득의 필요경비 계산 특례】

① 거주자가 양도일부터 소급하여 5년 이내에 그 배우자(양도 당시 혼인관계가 소멸된 경우를 포함하되, 사망으로 혼인관계가 소멸된 경우는 제외한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 직계존비속으로부터 증여받은 제94조제1항제1호에 따른 자산이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 자산의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 제97조제2항에 따르되, 취득가액은 그 배우자 또는 직계존비속의 취득 당시 제97조제1항제1호에 따른 금액으로 한다. 이 경우 거주자가 증여받은 자산에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세 상당액이 있는 경우에는 제97조제2항에도 불구하고 필요경비에 산입한다. <개정 2017.12.19> 3) 국세기본법 제14조 【실질과세】[2017.12.19-15220호]

③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다. 4) 상속세 및 증여세법 제2조 【정의】[2018.03.20-15522호] 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

6. "증여"란 그 행위 또는 거래의 명칭ㆍ형식ㆍ목적 등과 관계없이 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 유형ㆍ무형의 재산 또는 이익을 이전(현저히 낮은 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다)하거나 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다. 5) 상속세 및 증여세법 제4조 【증여세 과세대상】[2018.03.20-15522호]

① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 증여재산에 대해서는 이 법에 따라 증여세를 부과한다.

1. 무상으로 이전받은 재산 또는 이익 6) 소득세법 제17조 【배당소득】[2018.03.20-15522호]

① 배당소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

9. 제1호부터 제5호까지, 제5호의2, 제6호 및 제7호에 따른 소득과 유사한 소득으로서 수익분배의 성격이 있는 것

② 제1항제3호에 따른 의제배당이란 다음 각 호의 금액을 말하며, 이를 해당 주주, 사원, 그 밖의 출자자에게 배당한 것으로 본다.

1. 주식의 소각이나 자본의 감소로 인하여 주주가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액 또는 퇴사·탈퇴나 출자의 감소로 인하여 사원이나 출자자가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액이 주주·사원이나 출자자가 그 주식 또는 출자를 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액 7) 상법 제341조 【자기주식의 취득】

① 회사는 다음의 방법에 따라 자기의 명의와 계산으로 자기의 주식을 취득할 수 있다

1. 거래소에서 시세가 있는 주식의 경우에는 거래소에서 취득하는 방법

2. 제345조제1항의 주식의 상환에 관한 종류주식의 경우 외에 각 주주가 가진 주식 수에 따라 균등한 조건으로 취득하는 것으로서 대통령령으로 정하는 방법

② 제1항에 따라 자기주식을 취득하려는 회사는 미리 주주총회의 결의로 다음 각 호의 사항을 결정하여야 한다. 다만, 이사회의 결의로 이익배당을 할 수 있다고 정관으로 정하고 있는 경우에는 이사회의 결의로써 주주총회의 결의를 갈음할 수 있다.

1. 취득할 수 있는 주식의 종류 및 수

3. 1년을 초과하지 아니하는 범위에서 자기주식을 취득할 수 있는 기간 7) 상법 제343조 【주식의 소각】

① 주식은 자본금 감소에 관한 규정에 따라서만 소각(消却)할 수 있다. 다만, 이사회의 결의에 의하여 회사가 보유하는 자기주식을 소각하는 경우에는 그러하지 아니하다.

② 자본금감소에 관한 규정에 따라 주식을 소각하는 경우에는 제440조 및 제441조를 준용한다.

• 다. 사실관계

1. 쟁점거래의 내용 및 관련된 증여세 등의 신고 내역은 아래와 같다.

• 가) 2018.4.1. DDD는 발행법인의 보통주 10,000주를 배우자인 청구인에게 증여(증여재산가액 552,390,000원 )하고, 또한 청구인도 발행법인의 보통주 10,000주를 DDD에게 증여(증여재산가액 552,390,000원 )하였다. * 상증세법 시행령 제54조의 보충적 평가방법에 따라 액면가액 10,000원의 주식을 주당 55,239원으로 평가하여 증여재산가액을 계산함

(1) 청구인과 DDD는 각각의 증여 주식에 대하여 다음 <그림1>과 같이 주권번호를 부여하여 <그림2>와 같이 증여계약서를 작성·증여하였다. <그림1> 2018년 4월 1일 현재 주주명부(생략) <그림2> 증여계약서(생략)

(2) 청구인등은 2019.2.28. 배우자 증여재산공제 6억원을 적용하여 과세미달로 증여세 기한후신고를 하였다.

• 나) 2018.4.2. 발행법인의 이사회 회의록에 따르면 발행법인은 DDD와 사내이사인 FFF 및 GGG가 출석한 이사회를 개최하여 자기주식 20,000주를 주당 55,200원에 매입하기로 결의한 것이 확인된다.
• 다) 2018.4.10. 발행법인의 전체 주주인 청구인등이 참석한 임시주주총회에서는 자기주식을 주당 55,200원에 매입(주주 당 6억원 또는 보유주식의 50% 중 적은 금액 한도)하고 일정시기에 이익소각을 하는 안건이 가결되었다.
• 라) 2018.4.15. 발행법인은 주주인 청구인등에게 자기주식 매입과 관련한 내용을 통지하였다.
• 마) 2018.7.31. 청구인등과 발행법인 간에 주식 양도·양수 계약이 체결되었고 그 내용은 다음 <표1>과 같으며, 청구인등은 주식 양도후 2019.2.28. 과세미달(양도차손 390,000원 )로 양도소득세 기한후 신고를 하였다. 취득가액 552,390,000원(증여재산가액), 양도가액 552,000,000원 <표1> 청구인등과 발행법인의 주식양수도 계약내용 주주 DDD 청구인 양도 주식수 10,000주 (주권번호 20,001∼30,000) 10,000주 (주권번호 40,001∼50,000) 양도 금액 552,000,000원 552,000,000원 주식 양도일

2018. 7. 31.

2018. 7. 31. 대금 지급일

2018. 8. 31.까지

2018. 8. 31.까지

• 바) 2018.7.31. 발행법인은 청구인등에게 지급할 주식 매입대금 각 552백만원을 청구인등이 발행법인에 지급할 가지급금과 상계처리하였다.
• 사) 2018.12.10. 발행법인은 임시주주총회에서 DDD와 청구인으로부터 매입한 자기주식 20,000주를 이익을 소각하는 방식으로 소각하는 의안을 가결한 후 2018.12.31. 주식을 소각하였고, 자기주식 소각 후 주주명부는 다음 <그림3>과 같다. <그림3> 자기주식 소각 후 주주명부(생략)

2. 발행법인의 주식 변동 내역(액면가액 10,000원은 변동 없음)은 다음 <표2>부터 <표6>까지와 같다. <표2> 법인 설립 시부터 청구인등의 교차증여(2018.4.1.) 이전 (단위: 주, %) 주주명

① 설립당시(2006년)

② 유상증자 2017년 말(①+②) 주식수 지분율 주식수 지분율 계 26,000 100 24,000 50,000 100 DDD 15,600 60 14,400 30,000 60 청구인 10,400 40 9,600 20,000 40 2008년 500주, 2010년 23,500주 유상증자 <표3> 청구인등의 교차증여(2018.4.1.) 이후 (단위: 주, %) 주주명

① 기초

② 감소

③ 증가 기말(①-②+③) 주식수 지분율 증여 수증 주식수 지분율 계 50,000 100 20,000 20,000 50,000 100 DDD 30,000 60 10,000 10,000 30,000 60 청구인 20,000 40 10,000 10,000 20,000 40 <표4> 발행법인의 자기주식 매입(2018.7.31.) 후 주주명

① 기초

② 감소

③ 증가 기말(①-②+③) 주식수 지분율 양도 양수 주식수 지분율 계 50,000 100.00 50,000 100.00 DDD 30,000 60.00 10,000 20,000 40.00 청구인 20,000 40.00 10,000 10,000 20.00 발행법인

• - 20,000 20,000 40.00 <표5> 발행법인의 자기주식 소각(2018.12.31.) 후 주주명

① 기초

② 감소 기말(①-②) 주식수 지분율 소각 주식수 지분율 계 50,000 100.00 20,000 30,000 100.00 DDD 20,000 40.00

• 20,000 66.67 청구인 10,000 20.00

• 10,000 33.33 발행법인 20,000 40.00 20,000

• - <표6> 발행법인의 유상증자 실시(2019.3.5.) 후 주주명

① 기초

② 유상증자 기말(①+②) 주식수 지분율 주식수 지분율 계 30,000 100.00 5,000 35,000 100.00 DDD 20,000 66.67 3,333 23,333 66.67 청구인 10,000 33.33 1,667 11,667 33.33

3. 발행법인의 청구인과 DDD에 대한 가지급금 변동 내역 및 이익잉여금 처분 내역은 다음 <표7> 및 <표8>과 같다. <표7> 청구인과 DDD에 대한 가지급금 내역 (단위: 백만원) 인별 연도별 전기이월 당기지급 당기회수 잔액 청구인 2016년 195 737 424 508 2017년 508 271 134 645 2018년 645 10 655

• DDD 2016년 899 1,140 1,613 426 2017년 426 1,029 922 533 2018년 533 1,212 1,745

• <표8> 발행법인의 이익잉여금 처분 계산 내역 (단위: 백만원) 전기이월 전기오류 수정손익 중간배당 당기순이익 미처분 이익잉여금 2016년 2,433 △47

• 278 2,664 2017년 2,664 △58 300 322 2,628 2018년 2,628 △1,137

• 228 1,719 * 2018년 전기오류수정손익에 자기주식(이익)소각 금액 1,104백만원이 포함됨

4. 청구인은 다음과 같은 내용의 추가의견을 제출하였다.

• 가) 처분청은 청구인등의 쟁점거래에 대하여 실질과세의 원칙을 적용하여 의제배당으로 보아 배당금을 계산함에 있어서, 정상적인 증여를 통하여 취득한 주식의 취득가액을 증여재산가액이 아닌 당초 취득가액(액면가액)을 적용하여 계산하였다. 그런데, 청구인등의 증여행위에 하자가 없어 정상거래로 인정하면서도 증여재산가액을 취득가액(취득에 소요된 금액)으로 인정하지 않음은 부당하다.
• 나) 처분청이 주장하는 내용은 청구인의 행위를 의제배당으로 보겠다는 취지의 주장만 있을 뿐 의제배당의 계산내역(특히 취득원가를 당초 액면가액으로 보이는 금액으로 결정한 근거나 내역은 그 어디에도 없다.)은 제시하지 않고 있다.
• 다) 취득에 소요된 비용을 청구인이 주장하는 증여가액이 아니라는 주장을 하기 위해서 처분청에서는 배우자간 특정주식이 변경된 상황을 부인하는 조사를 했어야 하지만 해당 조사내용은 발견할 수 없다. 처분청에서 주권번호만 부여하고 배우자명의만 변경되었다고 하여 증여에 부합하지 않는다할 뿐이다. 그렇다면 실질적인 증여는 어떻게 해야 하는지 되묻고 싶다.
• 라) 청구인이 취득에 소요된 비용을 증여받은 주식이라고 주장한다면, 처분청에서는 그 해당 주식이 당초 보유하고 있던 주식인지, 증여받은 주식인지에 조사하여 특정했어야 함에도 불구하고 전혀 조사한 바 없으며, 특정할 생각도 하지 않았다. 만약 조사를 하여 개별법으로 신고 된 내용을 인정하던지 개별법으로 구분이 불가능하다면 총평균법 등을 사용하여 취득에 소요된 비용을 구해야 했는데 그러한 조사 없이 액면가액으로 보이는 금액을 취득에 소요된 비용으로 결정하였다.
• 마) 취득에 소요된 비용을 청구인이 주장하는 증여가액이 아니라는 주장을 하기 위해서 처분청은 증여행위를 부인하는 구체적인 위법성을 제시하여야 하는데 처분청에서는 이를 전혀 제시한 바 없다. 특히 아래의 과세전적부심사청구 심리의견에는 “개인들간 거래행위를 부인하고 무효화 하지도 않았으며, 또한 부인할 권한도 가지지 않은 것이 현실이다.”며 증여행위를 인정하고 있다. 과세전적부심사청구에 대한 심리의견 12p ‘통지관서 반박’ 내용

4. 계약 자유의 원칙을 인정하는 자본주의 사회에서 사법기관도 아닌 통지관서가 사적인 개인들간 거래행위를 부인하고 무효화 하지도 않았으며, 또한 부인할 권한도 가지지 않은 것이 현실이다.

• 바) 배우자간 각각 증여 시에는 아래 국세청 해석례에서와 같이 그 거래가 증여인지 매매인지 교환인지 사실판단을 해야 함에도 그러한 조사내용 없이(처분청이 조사하지 않은 것은 증여로 인정했기 때문임) 증여자체가 없는 것으로 처분하는 오류를 범하였다. (서면인터넷방문상담4팀-1029, 2005.6.23.)[양도소득세분야] 제목: 부부간 각각 증여 시 증여재산공제 각각 적용여부 소득세법상 “양도”라 함은 등기 또는 등록과 관계없이 매매, 교환, 법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말합니다. 귀 상담의 경우 갑이 을로부터 증여받은 경우와 을이 갑으로부터 증여받은 경우가 별도의 거래일 경우에는 배우자 상호간의 증여로 판단됩니다. 다만, 귀 사례가 양도 또는 증여인지의 여부는 계약내용 등을 토대로 판단하는 것으로서, 비상장주식을 받는 것을 대가로 아파트를 지급하기로 약정하는 경우에는 교환거래로서 양도소득세 과세대상이 될 것으로 사료됩니다.
• 사) 처분청에서 제시한 국세기본법제14조 실질과세 원칙의 취지는 과세대상이 되는 행위 또는 거래를 우회하거나 변형하여 여러 단계의 거래를 거침으로써 부당하게 조세를 감소시키는 조세회피 행위에 대처하기 위하여 그와 같은 여러 단계의 거래형식을 부인하고 실질에 따라 과세대상인 하나의 행위 또는 거래로 보아 과세할 수 있도록 한 것으로서, 이는 실질적인 거래가 아닌 경우 또는 실질거래라고 하더라도 각 세법에 위임하여 별도로 규정하는 경우 (배우자 등에 대한 이월과세, 주식에 대한 양도소득 부당행위 등)에 한하여 과세권을 행사할 수 있는 것이다. 따라서 본 법률을 모든 거래에 무차별적으로 적용하는 것은 법의 확대해석이며, 반드시 개별세법에서 위임받은 구체적 사례가 있어야 적용할 수 있다고 판단된다.
• 아) 위법성이 없는 절세행위를 하더라도 처분청이 원하는 거래형식이 아니면 모든 거래를 부인할 수 있는 어처구니없는 사례가 생길 것이다.

5. 인터넷 게시글에는 쟁점거래 형태를 이용한 다양한 절세(또는 공격적 조세회피, 탈세) 방법이 소개되어 있는 것으로 확인된다.

• 라. 판단

1. 관련 법리

• 가) 소득세법제17조【배당소득】제1항에는 “배당소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.”고 규정하고 있고, 제3호에는 “의제배당”이 규정되어 있는데, 제2항에 따르면 “의제배당”에는 ‘주식의 소각이나 자본의 감소로 인하여 주주가 취득하는 금전 등이 주주가 그 주식을 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액’이 포함된다.
• 나) 국세기본법제14조【실질과세】제3항에는 “제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.”고 규정하고 있다.
• 다) 위 실질과세 원칙의 취지는 과세대상이 되는 행위 또는 거래를 우회하거나 변형하여 여러 단계의 거래를 거침으로써 부당하게 조세를 감소시키는 조세회피행위에 대처하기 위하여 그와 같은 여러 단계의 거래 형식을 부인하고 실질에 따라 과세대상인 하나의 행위 또는 거래로 보아 과세할 수 있도록 한 것으로서, 실질과세의 원칙의 적용 태양 중 하나를 규정하여 조세공평을 도모하고자 한 것이다(대법원 2000두963, 2001.8.21. 선고 등 참조).

2. 쟁점거래를 발행법인이 청구인등으로부터 교차증여 전의 주식을 감자목적으로 취득·감자한 것으로 보아 한 이 건 처분이 적법한지에 대한 판단

• 가) 위 법리와 앞서 살펴본 사실관계 및 다음 내용으로 볼 때 청구인등의 쟁점거래는 발행법인이 청구인등으로부터 교차증여 전 발행법인의 주식 각 10,000주를 감자목적으로 취득하여 감자한 것으로 볼 수 있다고 판단된다.

① 처분청의 이 건 처분은 청구인등의 쟁점거래를 위법한 것으로 본 것이 아니고 단지 그 거래가 조세회피 목적으로 이루어진 것으로 판단하여 ｢국세기본법｣ 제14조 【실질과세】규정을 적용하여 세법상의 부당한 혜택을 받기 위하여 행하여진 1차 행위가 없었다고 보았으며, 2차 행위와 3차 행위는 하나의 거래에 해당하는 것으로 보아 세법을 적용한 것이다.

② 청구인등의 쟁점거래를 보면 1차 행위인 교차증여를 통하여 서로의 주식 각 10,000주의 취득가액을 증여재산가액인 552백만원으로 만들고, 3개월 후 2차 행위인 발행법인에 양도를 할 때 양도차익이 발생하지 않도록 하였으며, 이후 2018.12.31. 발행법인이 청구인등으로부터 매입한 주식 20,000주를 소각하는 3차 행위를 함으로써 의제배당이 발생하지 않도록 한 것이다. 그런데, 쟁점거래에서 1차 행위를 제거하고 2차 행위와 3차 행위를 하나의 거래로 보면 처분청의 이 건 처분과 동일한 경제적 실질과 조세부담이 발생됨을 알 수 있다.

③ 청구인등이 발행법인의 주식 10,000주를 교차로 증여한 1차 행위는 동일한 가치를 가진 주식을 서로 주고받은 것으로 실질적으로 청구인등에게 증여의 이익이 발생되지 않음을 알 수 있다.

④ 또한, 청구인등에게 부부가 앞으로 발생할 수 있는 증여에서 공제할 수 있는 배우자공제액을 희생하면서 1차 행위를 할 합리적인 이유가 없어 보이고 청구인등도 합리적인 이유를 제시하지 못하고 있다.

⑤ 위의 내용으로 볼 때 쟁점거래는 통상적인 절세를 위한 일방의 증여가 아닌 쌍방의 증여를 통해 양도소득세나 종합소득세 등의 조세 부담을 회피할 목적으로 과세요건사실에 관하여 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취하는 경우에 해당한다고 볼 수 있다.

⑥ 한편, 2차 행위가 통상적인 주식양도 거래에 해당하려면 그 거래의 결과는 법인의 자본이 감소되지 않고 소유권만 이전되어야 할 것인데, 발행법인의 2018.4.2. 이사회 회의록과 2018.4.10. 임시주주총회의 내용을 보면 발행법인이 청구인등의 주식을 매입하고 이를 일정시기에 이익소각을 하는 안건이 가결된 사실이 확인되는 점으로 볼 때 2차 거래와 3차 거래는 당초부터 자본을 감소시킬 의도였던 하나의 거래로 보는 것이 합리적이라 할 수 있다.

• 나) 따라서 청구인등의 쟁점거래에 실질과세의 원칙을 적용하여 1차 행위가 없었다고 보고, 청구인등의 2차 행위인 발행법인의 주식 각 10,000주를 발행법인에 양도하고 받은 대가를 양도소득이 아닌 발행법인이 주식 소각목적으로 직접 주식을 매입하여 소각하며 이익잉여금을 감소시킨데 따른 감자대가로 보아, 청구인등의 1차 행위에 따른 증여재산가액이 아닌 청구인등이 당초 발행법인에서 양도한 주식을 취득하기 위하여 사용한 금액을 차감한 금액을 의제배당(배당소득)으로 하여 종합소득세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로 국세기본법제65조제1항제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.