구 국세기본법((2014.12.23. 법률 제12848호로 일부 개정되기 전의 것) 적용 당시 부정행위로 인한 무신고가산세는 산출세액의 40%(기납부세액은 공제하지 아니함)이며, 이후 개정된 법률을 소급하여 적용할 수는 없음
구 국세기본법((2014.12.23. 법률 제12848호로 일부 개정되기 전의 것) 적용 당시 부정행위로 인한 무신고가산세는 산출세액의 40%(기납부세액은 공제하지 아니함)이며, 이후 개정된 법률을 소급하여 적용할 수는 없음
○○ 세무서장이 2018.12.5. 청구인에게 한 2013년 과세연도 종합소득세 1,003,638,364원의 부과처분은 ① 청구인의 사업소득 소득금액을 추계조사 결정하는 것으로 하고, ② 국세기본법제47조의2에 따른 무신고가산세와 소득세법제81조 제13항에 따른 성실신고확인서 미제출가산세는 중복으로 부과하지 아니하는 것으로 하여 그 과세표준 및 세액을 경정하고, 나머지 청구는 기각합니다.
① 사업소득금액을 추계로 결정하여 달라는 청구주장의 당부
② 이 건 부당무신고가산세액이 과다하게 계산되었다는 청구주장의 당부
③ 무신고가산세와 성실신고확인서 미제출가산세를 동시에 부과하는 것이 타당한지 여부
③ 쟁점용역비는 가공으로 계상한 것이 아니라는 청구주장의 당부
① 사업소득금액을 계산할 때 필요경비에 산입할 금액은 해당 과세기간의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것의 합계액으로 한다. 2) 소득세법 제80조 【결정과 경정】
① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제70조, 제70조의2, 제71조 및 제74조에 따른 과세표준확정신고를 하여야 할 자가 그 신고를 하지 아니한 경우에는 해당 거주자의 해당 과세기간 과세표준과 세액을 결정한다.
③ 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제1항과 제2항에 따라 해당 과세기간의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하는 경우에는 장부나 그 밖의 증명서류를 근거로 하여야 한다. 다만, 대통령령으로 정하는 사유로 장부나 그 밖의 증명서류에 의하여 소득금액을 계산할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 소득금액을 추계조사결정할 수 있다. 2-1) 소득세법 시행령 제143조 【추계결정 및 경정】 (2013.2.15. 대통령령 제24356호로 일부 개정된 것, 이하 같다)
① 법 제80조 제3항 단서에서 "대통령령으로 정하는 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 과세표준을 계산함에 있어서 필요한 장부와 증빙서류가 없거나 중요한 부분이 미비 또는 허위인 경우
③ 법 제80조 제3항 단서에 따라 소득금액의 추계결정 또는 경정을 하는 경우에는 다음 각 호의 방법에 따른다. 다만, 제1호의2는 단순경비율 적용대상자만 적용한다.
1. 수입금액에서 다음 각 목의 금액을 공제한 금액을 그 소득금액(이하 이 조에서 "기준소득금액"이라 한다)으로 결정 또는 경정하는 방법. 이 경우 공제할 금액이 수입금액을 초과하는 경우에는 그 초과금액은 없는 것으로 본다. 다만, 기준소득금액이 제1호의2에 따른 소득금액에 기획재정부령으로 정하는 배율을 곱하여 계산한 금액 이상인 경우 2015년 12월 31일이 속하는 과세기간의 소득금액을 결정 또는 경정할 때까지는 그 배율을 곱하여 계산한 금액을 소득금액으로 결정할 수 있다.
④ 제3항 각 호 외의 부분 단서에서 "단순경비율 적용대상자"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사업자를 말한다.
1. 해당 과세기간에 신규로 사업을 개시한 사업자로서 해당 과세기간의 수입금액이 제208조 제5항 제2호 각 목에 따른 금액에 미달하는 사업자 2-2) 소득세법 시행령 제208조 【장부의 비치・기록】
⑤ 법 제160조 제2항 및 제3항에서 "대통령령으로 정하는 업종별 일정 규모 미만의 사업자"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사업자를 말한다. 다만, 제147조의3 및 부가가치세법 시행령 제74조 제2항 제7호 에 따른 사업자는 제외한다.
1. 해당 과세기간에 신규로 사업을 개시한 사업자
2. 직전 과세기간의 수입금액(결정 또는 경정으로 증가된 수입금액을 포함한다)의 합계액이 다음 각 목의 금액에 미달하는 사업자
① 해당 과세기간의 종합소득금액이 있는 거주자(종합소득과세표준이 없거나 결손금이 있는 거주자를 포함한다)는 그 종합소득 과세표준을 그 과세기간의 다음 연도 5월 1일부터 5월 31일까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다. 3-1) 국세기본법 (2014.12.23. 법률 제12848호로 일부 개정되기 전의 것) 제47조의2 【무신고가산세】
① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 교육세법, 농어촌특별세법 및 종합부동산세법에 따른 신고는 제외한다)를 하지 아니한 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액(이하 "산출세액등"이라 한다)의 100분의 20에 상당하는 금액을 가산세로 한다.(단서 생략)
1. 소득세: 소득세법에 따른 산출세액
② 제1항에도 불구하고 부정행위로 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고를 하지 아니한 경우에는 산출세액등의 100분의 40에 상당하는 금액을 가산세로 한다. (단서 생략)
③ 제1항 및 제2항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항 및 제2항을 적용하지 아니한다.
1. 소득세법 제114조 또는 상속세 및 증여세법 제76조 에 따라 결정 또는 경정하는 경우로서 추가로 납부할 세액(가산세액은 제외한다)이 없는 경우
⑤ 제1항을 적용할 때 중간예납세액, 원천징수세액, 수시부과세액 등 해당 국세를 납부할 때 공제하여 납부하는 세액으로서 대통령령으로 정하는 세액(이하 "기납부세액"이라 한다)이 있는 경우에는 산출세액등에서 기납부세액을 빼고, 수입금액에서 기납부세액에 관련된 수입금액을 뺀다. 제47조의3 【과소신고・초과환급신고가산세】
① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 교육세법 및 농어촌특별세법 에 따른 신고는 제외한다)를 한 경우로서 과세표준 또는 납부세액을 신고하여야 할 금액보다 적게 신고(이하 이 조에서 "과소신고"라 한다)하거나 환급세액을 신고하여야 할 금액보다 많이 신고(이하 이 조에서 "초과신고"라 한다)한 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액의 100분의 10에 상당하는 금액을 가산세로 한다.(단서 생략)
1. 소득세, 법인세, 상속세・증여세, 증권거래세, 종합부동산세의 과세표준을 과소신고한 경우: 다음 계산식에 따라 계산한 금액.(후단 생략)
② 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 호에 따른 금액을 가산세로 한다.
1. 부정행위로 소득세, 법인세, 상속세・증여세, 증권거래세 및 종합부동산세(이하 이 항에서 "소득세등"이라 한다)의 과세표준의 전부 또는 일부를 과소신고한 경우: 다음 각 목의 금액을 합한 금액
⑤ 기납부세액이 있는 경우에는 다음 각 호와 같이 계산한다.
1. 제1항을 적용할 때에는 같은 항 각 호에 따른 금액에서 기납부세액을 뺀다.
2. 제2항 제1호를 적용할 때에는 일반과소신고산출세액에서 기납부세액을 뺀다.
3. 제2항 제2호를 적용할 때에는 일반과소신고납부세액등에서 기납부세액을 뺀다.
⑥ 이 조에 따른 가산세의 부과에 대해서는 제47조의2 제3항, 제6항 및 제7항을 준용한다.
⑦ 부정과소신고과세표준, 부정과소신고수입금액 및 가산세액의 계산과 그 밖에 가산세의 부과에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 3-2) 국세기본법 (2014.12.23. 법률 제12848호로 일부 개정된 것) 제47조의2 【무신고가산세】
① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 교육세법, 농어촌특별세법 및 종합부동산세법에 따른 신고는 제외한다)를 하지 아니한 경우에는 그 신고로 납부하여야 할 세액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 "무신고납부세액"이라 한다)의 100분의 20에 상당하는 금액을 가산세로 한다. (단서 생략)
② 제1항에도 불구하고 부정행위로 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고를 하지 아니한 경우에는 무신고납부세액의 100분의 40(국제거래에서 발생한 부정행위로 국세의 과세표준 신고를 하지 아니한 경우에는 100분의 60)에 상당하는 금액을 가산세로 한다.(단서 생략) 제47조의3 【과소신고・초과환급신고가산세】
① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 교육세법 및 농어촌특별세법 에 따른 신고는 제외한다)를 한 경우로서 납부할 세액을 신고하여야 할 세액보다 적게 신고(이하 이 조에서 "과소신고"라 한다)하거나 환급받을 세액을 신고하여야 할 금액보다 많이 신고(이하 이 조에서 "초과신고"라 한다)한 경우에는 과소신고한 납부세액과 초과신고한 환급세액을 합한 금액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 "과소신고납부세액등"이라 한다)의 100분의 10에 상당하는 금액을 가산세로 한다. (단서 생략)
② 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 호에 따른 금액을 가산세로 한다.
1. 부정행위로 과소신고하거나 초과신고한 경우: 다음 각 목의 금액을 합한 금액
① 법 제26조의2 제1항 제1호에서 "대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위"란 조세범 처벌법 제3조 제6항 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위를 말한다. <신설 2012.2.2> 3-5) 조세범 처벌법 제3조 【조세 포탈 등】(2013.1.1. 법률 제11613호로 일부 개정된 것)
① 사기나 그 밖의 부정한 행위로써 조세를 포탈하거나 조세의 환급・공제를 받은 자는 2년 이하의 징역 또는 포탈세액, 환급・공제받은 세액(이하 "포탈세액등"이라 한다)의 2배 이하에 상당하는 벌금에 처한다.(단서 및 각호 생략)
⑥ 제1항에서 "사기나 그 밖의 부정한 행위"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 말한다.
1. 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장
2. 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취
4. 재산의 은닉, 소득・수익・행위・거래의 조작 또는 은폐
5. 고의적으로 장부를 작성하지 아니하거나 비치하지 아니하는 행위 또는 계산서, 세금계산서 또는 계산서합계표, 세금계산서합계표의 조작
6. 조세특례제한법 제24조제1항제4호 에 따른 전사적 기업자원관리설비의 조작 또는 전자세금계산서의 조작
7. 그 밖에 위계(僞計)에 의한 행위 또는 부정한 행위 <쟁점③과 관련하여> 4) 소득세법 제70조의2 【성실신고확인서 제출】
① 성실한 납세를 위하여 필요하다고 인정되어 수입금액이 업종별로 대통령령으로 정하는 일정 규모 이상의 사업자(이하 "성실신고확인대상사업자"라 한다)는 제70조에 따른 종합소득과세표준 확정신고를 할 때에 같은 조 제4항 각 호의 서류에 더하여 제160조 및 제161조에 따라 비치・기록된 장부와 증명서류에 의하여 계산한 사업소득금액의 적정성을 세무사 등 대통령령으로 정하는 자가 대통령령으로 정하는 바에 따라 확인하고 작성한 확인서(이하 "성실신고확인서"라 한다)를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다. 4-1) 소득세법 시행령 제133조 【성실신고확인서 제출 】
① 법 제70조의2 제1항에서 "수입금액이 업종별로 대통령령으로 정하는 일정 규모 이상의 사업자"란 해당 과세기간의 수입금액의 합계액이 다음 각 호의 구분에 따른 금액 이상인 사업자(이하 이 조에서 "성실신고확인대상사업자"라 한다)를 말한다.(단서 생략)
1. 농업・임업 및 어업, 광업, 도매 및 소매업(상품중개업을 제외한다), 제122조제1항에 따른 부동산매매업, 그 밖에 제2호 및 제3호에 해당하지 아니하는 사업: 30억원
2. 제조업, 숙박 및 음식점업, 전기・가스・증기 및 수도사업, 하수・폐기물처리・원료재생 및 환경복원업, 건설업(비주거용 건물 건설업은 제외하고, 주거용 건물 개발 및 공급업을 포함한다), 운수업, 출판・영상・방송통신 및 정보서비스업, 금융 및 보험업, 상품중개업: 15억원
3. 법 제45조제2항에 따른 부동산 임대업, 부동산관련 서비스업, 임대업(부동산임대업을 제외한다), 전문・과학 및 기술 서비스업, 사업시설관리 및 사업지원 서비스업, 교육 서비스업, 보건업 및 사회복지 서비스업, 예술・스포츠 및 여가관련 서비스업, 협회 및 단체, 수리 및 기타 개인 서비스업, 가구내 고용활동: 7억 5천만원 4-2) 국세기본법 제47조의2 【무신고가산세】(2014.12.23. 법률 제12848호로 일부 개정되기 전의 것)
⑦ 제1항 또는 제2항을 적용할 때 소득세법 제81조 제8항, 제13항, 제115조 또는 법인세법 제76조 제1항 이 동시에 적용되는 경우에는 그 중 가산세액이 큰 가산세만 적용하고, 가산세액이 같은 경우에는 제1항 또는 제2항의 가산세만 적용한다. 4-3) 소득세법 제81조 【가산세】
⑧ 사업자(대통령령으로 정하는 소규모사업자는 제외한다)가 제160조 및 제161조에 따른 장부를 비치・기록하지 아니하였거나 비치・기록한 장부에 따른 소득금액이 기장하여야 할 금액에 미달한 경우에는 그 기장하지 아니한 소득금액 또는 기장하여야 할 금액에 미달한 소득금액이 종합소득금액에서 차지하는 비율(해당 비율이 1보다 큰 경우에는 1로, 0보다 작은 경우에는 0으로 한다)을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 20에 해당하는 금액을 결정세액에 더한다.
⑬ 성실신고확인대상사업자가 제70조의2 제2항에 따라 그 과세기간의 다음 연도 6월 30일까지 성실신고확인서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하지 아니한 경우에는 사업소득금액이 종합소득금액에서 차지하는 비율(해당 비율이 1보다 큰 경우에는 1로, 0보다 작은 경우에는 0으로 한다)을 종합소득산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 5에 해당하는 금액을 결정세액에 더한다.
1. 다툼이 없는 사실관계
(1) 형사사건에서 청구인은 AAA의 회장으로 불리나, 법인등기사항증명서에 의하면 등기된 임원에는 청구인에 관한 내용은 나타나지 아니하며, AAA 지점(○○ ○○구 ○○동 소재)에서 제출한 근로소득지급명세에 의하면 청구인은 2013.1.1.부터 2018.5.31.까지 AAA에서 근로소득이 발생한 것으로 나타난다. 한편, 청구인의 2013년 근로소득은 AAA에서 60,000,000원, 광고대행업 회사인 ㈜○○(대표이사: 김○○)에서 109,000,000원 합계 169,000,000원이다.
(2) 청구인의 사업자이력은 다음 <표3>과 같으며, 그 중 甲은 당초 홍길동 명의로 사업자등록되었다가 처분청이 이 건을 고지하면서 청구인 명의로 변경한 것으로 나타난다. <표3> 청구인의 사업자등록 이력
○○고등법원의 항소심 판결(2019... 선고, 2019노) 내용 중 청구인에 관한 주요 내용은 다음과 같다.
- 자) 한편, 2013년 현재 BBB의 주주는 AAA가 95%. ○○증권(주)가 5%인 것으로 나타나며, BBB의 자산관리회사인 AAA의 주주는 ○○증권(주)가 90.48%, ㈜DDD(대표이사 이순신)이 8.95%, 기타 개인주주 김○배 등 4명이 나머지 0.57%를 소유하고 있는 것으로 나타난다.
- 차) 청구인은 이 건 부과처분에 대한 이의신청에서는 甲의 실사업자가 청구인이 아니라는 주장하였으나 기각결정(이의 ○○청2019-0**, 2019...)된 것으로 나타난다.
2. 쟁점①, 甲의 사업소득금액을 추계로 결정하여 달라는 청구주장에 대한 조사
- 가) 청구인의 세부 주장
(1) 기준경비율 등에 의한 추계과세는 과세표준과 세액결정의 근거가 되는 납세자의 장부와 증빙서류 등이 없거나 그 내용이 미비 또는 허위이어서 근거과세의 방법으로 사용할 수 없는 경우에 예외적으로 인정되는 것이므로 실지조사가 불가능하여 추계의 방법에 의할 수밖에 없는 경우에 한하여 추계과세 할 수 있다. 2013년 甲이 당초 종합소득세 신고한 쟁점수입금액 2,000,000천원에 대응하는 사업소득 필요경비는 1,143,893천원이었으나, 처분청이 이 건을 부과처분하면서 인정한 필요경비는 쟁점용역비 1,079,000천원을 제외한 나머지 64,893천원이어서 필요경비의 허위기장률이 94.3%(1,079,000천원/1,143,893천원)에 이르고, 결정소득률이 96.8%로서 단순경비율(65.3%)에 의한 추계소득률(1-65.3%, 34.7%) 대비 278.8%에 달한다. 따라서 청구인의 장부와 증빙서류 등이 없거나 중요부분이 미비 또는 허위이어서 신뢰성이 없고, 달리 그 소득의 실액을 밝힐 수 있는 방법이 없는 경우에 해당되어 추계조사의 요건이 갖추어진 것으로 볼 수 있으므로 추계조사방법으로 사업소득 소득금액을 결정하여야 한다.
(2) 처분청은 부동산컨설팅업에 대응하는 비용이 제조업 등 업종만큼 소요된다고 볼 수 없으므로 추계결정이 불가능하다는 의견이나, 청구인은 주요경비 없이 국세청장이 업종과 기업의 특성에 따라 조사한 표준적인 비율인 기준경비율(26.2%) 만큼만이라도 인정되어야 한다는 주장이며, 더 나아가 ‘부동산컨설팅업’이라 하여 기타비용이 없다고 단정할 것은 아니다. 청구인은 ○○ ○○지구의 부지 개발업무 청사진을 제시하여 사업을 시작한 이후 실질적으로 이끌어왔으며, 쟁점컨설팅 수행과정에서 ○○건설 등 다른 매수희망자가 있었음에도 가장 좋은 조건과 가격으로 ○○주택에 매각하게 하는 등 유리한 매수자 물색, 거래조건 조율 및 거래관련 절차와 규정 설명 등 중요한 업무를 실질적으로 수행하였으며, 특히, 본 프로젝트 진행과정에서 160여 가구의 주민들, 인근 상인들과 지역 시민단체 등으로부터 엄청난 민원이 발생하였으며, 이에 따른 민원해결과 다른 주주들의 설득 등의 사업추진과정에서 불가피하게 많은 경비가 발생했던 것은 주지의 사실이며, 이와 같이 청구인이 본 프로젝트를 발굴하고 전문성, 조정·교섭능력을 활용하여 ○○주택에 막대한 이익을 가져다 준 보상으로 쟁점용역수입을 받은 것으로 검찰의 배임 등에 대한 기소도 ○○고등법원에서 무죄로 판결받았다. 따라서 甲의 사업소득금액을 계산함에 있어 사업을 영위하는데 필수적인 필요경비의 상당 부분이 누락되었을 것으로 인정되고 소득세의 과세표준을 계산함에 있어서 필요한 장부와 증빙서류가 없거나 그 중요한 부분이 미비 또는 허위인 경우에 해당하므로 소득금액을 추계방법으로 경정(처분청 결정소득금액: 1,935,107천원, 청구주장 기준경비율에 의한 추계소득금액: 1,476,000천원)하여야 한다. * 부동산 자문 및 중개업(업종코드번호: 702001)의 기준경비율(26.2%)를 적용한 소득율은 73.8%임
- 나) 처분청의 세부 의견
(1) 소득세법제80조 제3항은 “해당 과세기간의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하는 경우에는 장부나 그 밖의 증명서류를 근거로 하여야 한다.”라는 규정에서 보듯이 실지조사에 의하여 과세표준과 세액을 결정하여야 하고, 추계조사결정은 그러하지 못하는 예외적인 사유에 해당 할 경우에 한하여 적용하는 방법이다. 조사관서는 청구인이 장부와 증빙을 기초로 복식기장 및 세무사 성실신고확인에 의하여 신고한 필요경비 중 단지 청구인 스스로 허위로 계상하였다고 시인하는 쟁점용역비(1,079,000,000원)를 필요경비에서 불산입하고 나머지 전부 64,892,770원(신고한 필요경비 1,143,892,770원-쟁점용역비 1,079,000,000원)을 필요경비로 인정하였고, 그로 인한 결정소득률이 결과적으로 96.76%(1,935,107천원/2,000,000천원)이다.
(2) 그러나 결과적으로 단순히 결정소득금액이 추계소득금액보다 많다는 이유는 추계결정사유에 해당하지 않는 점, 제조업 또는 도․소매업의 경우에는 수입금액에 대응하는 필요경비가 필수적으로 발생하나 ‘甲’이 영위한 사업이 부동산컨설팅업인 점과 형사판결문에 나타난 청구인의 사업행태 등에 비추어 쟁점용역수입에 대하여 추계결정하지 아니하고 장부나 그 밖의 증명서류를 근거하여 실지조사에 따른 이 건을 부과한 처분은 적법하다.
3. 쟁점②, 부당무신고가산세를 부과함에 있어 명의자 홍길동이 신고한 소득금액, 청구인의 근로 소득금액, 기납부세액 등을 가산세 부과대상에서 제외하여 달라는 청구주장에 대한 조사
- 가) 무신고 및 과소신고가산세의 개정 연혁
(1) 2013년 당시 적용 법률인 국세기본법(2011.12.31. 법률 제11124호로 개정된 것, 즉 2014.12.23. 법률 제12848호로 일부 개정되기 전의 것)과 그 후 개정된 국세기본법(2014.12.23. 법률 제12848호로 일부 개정된 것)과 관련하여 국세청이 발간한 개정세법해설 책자의 내용은 다음과 같다.
(2) 2013년 당시 적용 법률인 국세기본법(2011.12.31. 법률 제11124호로 개정된 것, 즉 2014.12.23. 법률 제12848호로 일부 개정되기 전의 것) 제47조의2에 대한 국세공무원교육원 책자)에 실린 설명내용은 다음과 같다.
- 나) 청구인의 세부 주장
(1) (타인명의 신고소득에 대한 부당무신고가산세 부당) 청구인은 쟁점용역 제공 당시 쟁점사업부지 소유자인 BBB로부터 자산 관리·처분·운용업무를 위탁받은 자산관리회사인 AAA에 근무하고 있었기 때문에 어쩔 수 없이 2013년 9월 타인 명의로 사업자 등록을 할 수 밖에 없었으며, 쟁점용역수입 거래 후 바로 폐업한 점(국세청 전산시스템상 사업자등록상 폐업일은 이와 달리 2017.6.30.이다)을 보더라도 타인 명의로 사업자등록한 것은 일시적 행위로써 쟁점용역수입을 명의자 홍길동 계좌를 통하여 수령한 뒤 은닉 없이 사실대로 신고하고 그에 따라 산출된 부가가치세 및 종합소득세를 모두 납부하였는바, 이러한 청구인의 행위는 조세포탈 목적이라고 보기보다는 타인 명의로 등록한 것에 뒤따르는 통상적인 부수행위에 불과하다. 명의위장과 별개의 행위로 볼 수 있는 적극적인 행위를 한 사실이 없고, 청구인이나 명의대여자 중 누구 명의로 하든 최고세율이 적용되어 누진세율을 회피하려는 의도도 없었으며, 일부 세액 경감이 있었다 하더라도 극히 사소한 경감에 그친다고 볼 수 있는바 단지 타인 명의로 사업자등록을 한 것이 조세를 회피하기 위한 것이라고 볼 수 없다(○○고등법원 2019.3.6. 선고 2018누37184 판결 참조). 따라서 청구인 명의로 신고하지 않은 사실 자체만으로 부정한 방법으로 신고를 하지 않았다고 볼 수 없어 부당무신고가산세 부과요건을 충족하지 아니함에도 처분청이 쟁점용역비뿐만 아니라 홍길동 명의로 신고한 사업소득금액 856,107천원을 포함한 전체금액 2,085,157천원을 부정한 방법으로 무신고한 것으로 보아 부당무신고가산세 부과대상으로 삼는 것은 위법하다.
(2) (본인 근로소득에 대한 부당무신고가산세 부당) 청구인은 AAA에서 발생한 근로소득 등에 대하여 연말정산을 통하여 소득세를 납부하였으므로 소득세법제73조 제1항 제1호에 따라 종합소득세 확정 신고의무가 면제되고, 근로소득은 부정행위가 아님이 명백함에도 처분청이 근로소득금액 150,050천원까지도 부정한 방법으로 무신고한 것으로 보아 부당무신고가산세 부과대상으로 삼는 것은 위법하다. 따라서 무신고한 사업소득금액 중 가공으로 지급한 쟁점용역비(1,079백만원)에 대해서만 부정행위로 인한 무신고로 보아 ‘부당무신고 가산세’를 부과하고, 이 금액을 초과한 금액에 대해서는 일반무신고 가산세를 적용하며, 연말정산을 통해 소득세를 납부한 근로소득에 대해서는 무신고가산세를 적용하지 않아야 한다.
(3) (산출세액 전체에 대한 부당무신고가산세 부당)국세기본법제47조의2 제2항의 부당무신고가산세는 부정한 방법으로 과세표준 등을 신고하지 아니한 경우에 부정한 방법에 의하지 아니한 일반무신고가산세의 경우보다 높은 세율의 가산세를 부과하려는 데에 그 취지가 있고, 일반무신고가산세 산정을 위한 산출세액등과 동일한 산출세액을 기준으로 하되 그 가산세율만 달리하고 있다. 2014.12.23. 법률 제12848호로 개정된 국세기본법의 가산세 규정과 관련하여 개정이유는 ‘중간예납・예정신고납부 등 기납부세액이 있는 경우에는 해당 세액을 탈루하려는 의도가 있었다고 보기 어려우므로 부정행위로 신고를 누락한 경우가 아니라면 신고의무 위반 관련 가산세를 계산할 때 기납부세액을 차감하도록 하는 등 가산세 관련된 체계를 합리적으로 개선하기 위한 것이라 하겠다. 개정된 국세기본법제47조의2에서는 신고불성실가산세 계산 기준을 ‘산출세액’에서 납세자가 추가로 ‘납부해야 할 세액’으로 변경함으로써 신고불성실가산세 계산 시 세액공제・감면액・기납부세액 등이 무신고세액에 포함되어 중복과세되는 불합리함을 해소하고 있는 점 등을 감안할 때, 처분청의 이 건 부과처분 중 부당무신고가산세를 산정함에 있어 기납부세액를 공제하지 않은 것은 부당하다. 따라서 이 사건 무신고가산세 적용대상 산출세액은 정당한 산출세액에서 ① 청구인의 연말정산 근로소득 기납부세액 33,505,178원, ② 홍길동 명의로 신고·납부한 298,981,432원을 차감한 금액을 기준으로 부당무신고가산세를 부과하여야 한다.
(4) (유사한 판례 제시) 청구인은 ○○고등법원의 판례(○○고등법원 2019.3.6. 선고 2018누37184 판결, 국패 완료)가 이 건과 유사하다며 이를 비교하면서 청구주장을 정리한 내용은 다음 <표4>와 같다. <표4> 청구인이 이 건과 판례를 비교한 내용
- 다) 처분청의 세부 의견
(1) (명의위장 및 가공경비 계상을 통한 소득세 탈루는 부당한 행위) 청구인은 명의위장이 조세포탈의 목적에서 비롯된 것이 아니므로 부정한 행위에 해당되지 않다고 주장하나, 청구인은 甲을 설립하라고 홍길동에게 지시하여 명의를 빌렸고, 홍길동은 청구인에게 명의를 대여하였다. 조사관서가 2018.11.5. 甲의 명의자이자 조세범칙혐의자인 홍길동과의 심문에서 홍길동은 세금을 줄이려고 청구인이 사업자등록을 하지 않았다고 진술하였다. 청구인은 세금을 줄이려는 목적으로 허위의 용역계약서를 작성한 다음 허위로 용역대금을 지급한 후 다시 회수방법으로 필요경비를 가공 계상하여 종합소득세를 탈루하였고, 명의위장으로 청구인의 고액의 근로소득이 사업소득과 합산되지 아니하여 소득세 누진세율 적용을 회피하였으며, 허위로 계상한 쟁점용역비를 회수한 다음 그 은닉한 소득으로 홍길동 명의로 부동산을 구입하기까지 한 행위는 적극적으로 조세의 부과와 징수를 불가능하게 한 사기나 그 밖의 부정한 행위에 해당된다.
(2) (부당무신고가산세액은 적법) 2013년 귀속 종합소득세에 관하여 청구인은 근로소득과 타인명의로 한 사업소득이 존재하여 소득세법제70조에 따라 종합소득과세표준 확정신고를 하여야하나, 무신고하여 국세기본법 제47조의2에 따라 무신고가산세 적용대상이다. 한편, 청구인은 부정한 행위인 쟁점용역비(1,079백만원)에 대해서만 부정무신고가산세를 적용하고, 처분청이 결정한 전체 과세표준에서 기신고 소득금액(청구인의 근로소득 및 홍길동 명의로 신고한 甲의 사업소득)등은 일반무신고가산세를 적용하여야 하며, 가산세 적용대상 산출세액 등의 산정에 있어서도 전체 산출세액에서 청구인의 근로소득 연말정산에서 납부한 33,505,178원과 홍길동 명의로 신고납부한 298,981,432원을 차감한 금액을 기준으로 가산세액를 계산하여야 한다고 주장한다. 그러나, 2013년 당시 적용 법률인 국세기본법(2014.12.23. 법률 제12848호로 일부 개정되기 전의 것) 제47조의2 제2항은 부정행위로 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고를 하지 아니한 경우에는 산출세액등의 100분의 40에 상당하는 금액을 가산세로 부과하도록 규정하고 있는바, 이 건 2013년 귀속분 부과처분임에도 청구주장은 그 이후 개정된 법률(2014.12.23. 법률 제12848호로 일부 개정된 것)에 터잡아 일반무신고와 부당무신고 가산세율 분리(20%, 40%)하고, 산출세액이 아닌 무신고납부세액을 기준으로 부당무신고가산세를 소급하여 적용하여야 한다는 등의 주장을 펼치고 있으나, 이는 전혀 법적인 근거가 없다. 청구인이 타인 명의로 사업자등록하여 쟁점용역수입을 수취하고, 허위로 쟁점용역비를 지출한 것처럼 하여 2013년 귀속 종합소득세를 탈루한 행위는 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’에 해당하는바, 기납부세액(중간예납세액, 원천징수세액, 수시부과세액 등)이 있는 경우 공제하는 국세기본법제47조의2 제5항은 일반 무신고한 경우(제1항 적용)에 적용하는 규정이어서 청구인처럼 부당무신고한 경우(제2항 적용)에는 적용되지 아니한다.
4. 쟁점③, 무신고가산세와 성실신고확인서 미제출가산세를 동시에 부과하는 것은 부당하다는 청구주장에 대한 조사 처분청은 이 건을 부과처분하면서 부당무신고가산세 305,815천원과 성실신고확인서 미제출가산세 35,476천원을 동시에 부과한 것으로 나타나나, 국세기본법제47조의2 제7항은 제1항 또는 제2항을 적용할 때 즉, 무신고가산세를 적용할 때 ⌜소득세법⌟제81조 제13항에 따른 성실신고확인서 미제출가산세가 동시에 적용되는 경우에는 그 중 가산세액이 큰 가산세만 적용한다고 규정하고 있다. 따라서 청구인은 처분청이 부당무신고가산세(국세기본법」제47조의2 제2항 적용)하면서 성실신고확인서 미제출가산세를 부과한 처분은 잘못이라고 주장하고 있고 처분청 또한 이 부분에 대하여는 이의가 없는 것으로 나타난다.
5. 쟁점④, 쟁점용역비 1,079백만원은 가공이 아니라는 청구주장에 대한 조사
- 가) 청구주장 쟁점용역비 1,079백만원은 청구인이 쟁점사업부지에 대한 자문용역계약을 체결하고 받은 쟁점용역수입(2,000백만원)에 대응하여 무명인 등 15명에게 지출한 부동산컨설팅용역 비용이어서 甲의 사업소득금액 계산에 있어 필요경비로 공제되어야 한다. 설령 처분청이 쟁점용역비를 가공으로 보더라도 甲을 관할하는 삼성세무서장은 무명인 등 15명에게 쟁점용역비를 지급하면서 청구인이 사업소득세로 원천징수하여 납부한 32,370천원원은 환급하여야 한다.
- 나) 조사관서 의견 쟁점용역비 1,079백만원이 가공이라는 사실은 청구인의 형사판결문(○○지방법원 2018... 선고 2018고합*** 등 판결), 청구인에게 甲을 명의대여한 홍길동의 심문조서(2018.11.5.) 등을 통하여 드러난다. 만약, 이 건 처분에 대한 불복이 종결되고 쟁점용역비가 가공이라는 사실이 확정된다면 청구인이 甲의 사업장을 관할하는 삼성세무서에 사업소득세로 원천징수하여 납부한 32,370천원은 환급하는 것이 타당하다고 판단된다.
- 라. 판단
1. 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 쟁점①에 대하여 살펴본다.
- 가) 관련 법리 소득세법제80조 제3항, 같은 법 시행령 제143조 제1항 제1호는 종합소득세 과세표준과 세액은 장부나 그 밖의 증명서류에 근거한 실지조사의 방법에 의하여 밝혀진 실지 액수에 따라 결정하는 것이 원칙이고, 과세표준을 계산함에 있어서 필요한 장부와 증빙서류가 없거나 중요한 부분이 미비 또는 허위로 기재되어 신뢰성이 없고 달리 과세관청이 그 소득의 실지 액수를 밝힐 수 있는 방법이 없는 때에 한하여 비로소 예외적으로 소득금액을 추계조사결정에 의하여 할 수 있다는 취지로 규정되어 있다. 한편, 실지조사에 의한 부과처분이 결과적으로 추계과세에 의한 부과처분보다 불리하다거나 납세자 스스로 추계의 방법에 의한 조사결정을 원하고 있다는 사유만으로는 추계조사의 요건이 갖추어진 것으로 볼 수는 없지만(대법원 1995.8.22. 선고 95누2241 판결 등 참조), 과세표준과 세액결정의 근거가 되는 납세자의 장부와 증빙서류 등이 전혀 없거나 그 내용 중 상당 부분이 미비 또는 허위이어서 필요경비 산정이 거의 불가능함에 따라 근거과세의 방법을 사용할 수 없는 경우와 같이 경제적 합리성과 타당성에 비추어 실지조사가 불가능하여 추계의 방법에 의할 수밖에 없는 예외적인 경우에는 추계과세를 할 수 있다고 보아야 하겠다(○○고등법원 2010.11.23. 선고 2009누21088 판결 등 참조).
- 나) 쟁점①, 이 건 甲의 사업소득금액을 추계로 결정하여 달라는 청구주장의 당부 처분청은 甲의 쟁점용역수입 2,000백만원에 대한 소득금액을 실지조사 방법이 아닌 추계조사 방법으로 결정하여 달라는 청구주장은 부당하다는 의견이나, 당초 청구인이 종합소득세를 신고하면서 쟁점용역수입에 대응하는 필요경비는 1,144백만원이었으나, 처분청이 이 건을 고지하면서 인정한 필요경비는 허위로 계상한 쟁점용역비 1,079백만원을 제외한 나머지 65백만원뿐이어서 필요경비의 허위기장률이 94.3%(1,079백원/1,144백만원)이고, 소득률이 96.7%에 달하는 점, 형사판결문에 의하면 청구인이 ○○ ○○지구의 부지개발사업을 처음으로 개발하여 AAA 이순신을○○증권에 소개한 것으로 나타나고 AAA와 개인주주 사이의 가교 역할을 한 것으로 나타는 점, ○○주택이 쟁점사업부지를 매수하는 과정에서 청구인이 그 계약 성사과정 및 민원해결 과정에서 불가피하게 여러 경비가 많이 지출하였다는 청구주장이 일응 수긍이 가는 점 등을 종합해 볼 때, 청구인이 기장한 회계장부와 증빙서류가 미비 또는 허위에 해당하여 실지조사의 방법으로는 종합소득세 과세표준 계산이 불가능한 것으로 보이므로 2013년 과세연도 甲의 사업소득에 대한 소득금액은 추계조사 방법으로 결정하는 것이 법령 및 경제적 합리성에 비추어 타당하다고 판단된다.
2. 다음으로 쟁점②에 대하여 살펴본다.
- 가) 관련 법리 2013년 당시 적용 법률인 국세기본법(2014.12.23. 법률 제12848호로 일부 개정되기 전의 것) 제47조의2 제2항은 부정행위로 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고를 하지 아니한 경우에는 산출세액등의 100분의 40에 상당하는 금액을 가산세로 부과하도록 규정하고 있고, 같은 조 제5항은 부정행위로 무신고하지 아니한 경우(일반 무신고)에만 중간예납세액, 원천징수세액, 수시부과세액 등 기납부세액이 있는 경우에는 산출세액등에서 기납부세액을 뺀다고 규정하고 있다. 여기서 부정행위(사기나 그 밖의 부정한 행위)란, 거짓 증빙 또는 거짓문서의 작성 또는 거래의 조작 등 조세범 처벌법제3조 제6항 각호의 어느 하나에 해당하는 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 말한다.
- 나) 쟁점②, 이 건 부당무신고가산세액이 과다하게 계산되었다는 청구주장의 당부 청구인은 이 건 부당무신고가산세액이 과다하게 계산되어 부당하다고 주장하나, 우선 청구인이 타인 명의로 사업자등록하고 나아가 세금을 줄이려는 목적으로 허위의 용역계약서를 작성한 다음 용역대금지급 명목으로 자금을 무명인 등 15명에게 지급하였다가 다시 회수하는 방법으로 허위로 쟁점용역비를 계상하여 종합소득세를 탈루하였고, 청구인이 甲의 사업자등록 명의를 위장하는 방법으로 고액의 근로소득이 사업소득과 합산되지 못하도록 하여 소득세 누진세율 적용을 회피한 행위는 조세범처벌법제3조에서 규정하고 있는 부정한 행위에 해당된다고 판단된다. 또한, 조세의 부과처분은 그 근거 법령이 개정된 경우에도 경과규정에서 달리 정함이 없는 한 처분 당시 시행되는 법령과 그에 정한 기준에 의하는 것이 원칙인바(대법원 2009.9.10. 선고 2008두9324 판결 등 참조), 국세기본법(2014.12.23. 법률 제12848호로 일부 개정되기 전의 것) 제47조의2 제2항은 부정행위로 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고를 하지 아니한 경우에는 산출세액의 40%에 상당하는 금액(기납부세액은 공제하지 아니함)을 부당무신고가산세로 부과하도록 규정하고 있는 점, 청구인이 그 이후 개정된 법률(2014.12.23. 법률 제12848호로 일부 개정된 것)에 터잡아 소급하여 일반무신고와 부당무신고 가산세율 분리(20%, 40%)하고 산출세액이 아닌 무신고납부세액을 기준으로 부당무신고가산세를 적용하여야 한다는 등의 주장을 펼치고 있으나 이는 법적 근거가 미약한 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.
3. 다음으로 쟁점③에 대하여 살피건대, 처분청은 이 건을 부과처분하면서 부당무신고가산세와 성실신고확인서 미제출가산세를 동시에 부과하였으나, 국세기본법제47조의2 제7항은 같은 조 제2항에 따라 부당무신고가산세를 적용할 때에는 ⌜소득세법⌟제81조 제13항에 따른 성실신고확인서 미제출가산세가 동시에 적용되는 경우에는 그 중 가산세액이 큰 가산세만 적용한다고 규정하고 있으므로 처분청의 이 부분 처분에는 잘못이 있는 것으로 판단된다.
4. 마지막으로 쟁점④에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점용역비(1,079백만원)은 가공으로 계상한 것이 아니라 쟁점용역수입(2,000백만원)에 대응하여 지출한 부동산컨설팅용역 비용이라고 주장하나, 청구인의 형사사건 판결(○○중앙지방법원 2018... 선고 2018고합*** 등 판결) 내용과 조사관서가 청구인에게 甲을 명의대여한 홍길동을 상대로 작성한 심문조서(2018.11.5.)의 내용에 쟁점용역비가 가공으로 계상된 사실이 드러나는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.
이 건 심사청구는 청구주장이 일부이유 있으므로 국세기본법제65조 제1항 제2호 및 3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.