쟁점주택을 직접 건설하지 않은 것으로 보아 중소기업특별세액감면을 배제한 처분의 당부

이 건 심사청구는 기각한다.

• 가. 청구인은 2012. 1. 1. 주택신축판매업자로 사업자등록(폐업 2014.12.10)하여, 충청남도 공주시 PP동 *- 소재지에 지상 8층, 지하 1층, 건물 연면적 2,673.94㎡ 규모의 도시형생활주택(이하 “쟁점주택” 이라 한다)을 신축·분양하고, 2013년 과세연도 종합소득세 과세표준 신고시조세특례제한법제7조에 따른 ‘중소기업에 대한 특별세액감면’ 52,747,923원(이하 “쟁점 감면세액”이라 한다)을 적용하였다.
• 나. QQ지방국세청 감사관(이하 “감사관”이라 한다)은 처분청에 대한 정기 종합감사를 실시한 결과, 쟁점주택은 청구인이 건설사업자에게 도급을 주어 신축한 것으로 보고 쟁점주택 신축‧판매는 건설업이 아닌 부동산공급업에 해당된다고 보아 쟁점 감면세액을 배제하여 청구인에게 2013년 과세연도 종합소득세 82,009,120원을 경정·고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2019.5.23. 이 건 심사청구를 제기하였다.

• 가. 청구인이 2013년 과세연도분 주거용 건물에 대한 건설활동을 직접 수행하지 않았다 하더라고 국세청장이 고시한 바와 같이 부동산 공급업이 아닌 건설업에 해당하므로 조세특례제한법에서 규정하고 있는 ‘중소기업에 대한 특별세액 감면’을 배제한 처분청의 처분은 부당하다.

1. 2013년 과세연도에 대한 경비율을 고시한 국세청장 고시 제2014-14호(2014.3.25) 내용 중 1번 ‘개요’의 가항에 “직접 건설활동을 수행하지 않고 일괄 도급을 주어 주거용 건물을 건설하여 판매”하는 경우도 건설업으로 분류한다고 명시되어 있고 2번 ‘타산업과의 관계’ 중 다항에는 건축물 이외의 부동산(토지, 광업권 등)을 직접 개발하여 판매 또는 임대하거나 직접 건설 활동을 수행하지 않으면서 전체 건설공사를 일괄 도급하여 건물을 건설하게 한 후, 이를 분양․판매하는 경우는 ‘부동산 임대 및 공급업’에 해당한다고 명시된 반면, 부동산업에 대한 설명에서 비거주용 건물이 아닌 주거용 건물에 대한 공급업은 구입하여 재판매하지 않는 한 부동산 공급업이 아닌 건설업으로 보도록 명시되어 있다. 2) 2013년 과세연도분 부동산업의 설명 고시내용은 2015년 과세연도분까지 유지되다가 2016년 과세연도분에 대한 국세청장 고시 제2017-7호(2017.3.30)에서 종합건설업의 세부항목에 대한 적용범위 및 기준에 “직접 건설 활동을 하지 않고 전체 건물건설공사를 일괄 도급하여 주거용 건물을 건설하고 이를 판매하는 것은 건축시행사만 해당되는 것”으로 변경되었다. 3) 따라서 2013년 과세연도분에 대한 것은 주거용 건물(비주거용 제외)에 대한 건설활동을 직접 수행하지 않았다 하더라도 국세청장이 고시한 바와 같이 건설업으로 분류하여야 하고 부동산 공급업으로 보아서는 아니되는 것이고(변경 고시된 2016년 과세연도분도 부동산 공급업으로 보기에는 무리가 있음) 국세청장 고시내용이 모순되는 경우라면 납세자는 유리한 선택을 할 수 있는 것이다.

• 가. 청구인은 소득세법령의 위임에 따라 고시된 소득금액 추계결정(경정)을 위한경비율 고시의 내용 중 경비율의 적용기준 일부 내용이 변경된 사실을 가지고 중속기업특별세액감면을 배제한 처분이 부당하다고 주장하고 있으나, 처분청의 청구인에 대한 중소기업특별세액감면 배제 처분은조세특례제한법규정에 따른 것이다.

1. 조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추 해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합하는 것이다(대법원 2003. 1. 24. 선고 2002두9537 판결 등). 2)조세특례제한법제7조 제1항에서는 중소기업특별세액감면의 대상 업종을 ‘건설업’으로 명시하고 있고, 같은 법 제2조제3항에서는 구체적인 업종의 분류에 대하여는 통계청장이 고시하는 ‘한국표준산업분류’에 의하도록 규정하고 있는데, ‘한국표준산업분류’에서는 직접 건설활동을 수행하지 않고 전체 건물 건설공사를 일괄 도급하여 주거용 건물을 건설하고, 이를 분양·판매하는 산업활동은 건설업이 아닌 부동산업으로 분류하고 있다. 3) 따라서 법 취지가 다른(소득금액 추계결정시 합리적인 경비율 산정) 소득세법령을 근거로 중소기업특별세액감면 적용의 타당성을 주장하는 청구인의 주장은 불합리한 유추해석으로 받아들일 수 없다.(유사판결: 창원지방법원 2007구합 1352 등)

• 나. 청구인은 쟁점주택공사의 대부분을 도급하여 이를 분양․판매한 것으로 한국표준분류산업에 따르면 ‘부동산업’ 에 해당한다.

1. 중소기업 특별세액감면에 대한 대법원 판례에 따르면 대상 업종인 건설업은 당해 중소기업이 직접 시공한 공사의 비중과 전체 공정에 관여한 정도，당사자의 의사 등을 종합적으로 고려하여 분양자가 실질적으로 건물을 시공하였다고 인정되는 경우에만 건설업을 영위한 것으로 인정하고 있다.(대법원 2009. 8. 20. 선고2007두8843 등)

2. 이 사건의 경우 청구인과 시공사 사이에 작성된 표준도급계약서와 쟁점주택에 대한 집합건축물대장에 따르면 쟁점주택은 연면적 661㎡를 초과하는 주거용 건물로서 종합건설면허가 있는 BB토건㈜이 시공사로 선정되었고, 계약에 따라 계산서 수취 금액이 32억원으로 청구인이 제출한 쟁점주택 공사 관련 총비용 36억의 90.5%를 차지하고 있으며 토목공사부터 건물공사까지 모든 쟁점주택 신축공사를 BB토건㈜에 일괄 도급하여 건물을 건설하게 한 후 이를 분양·판매한 것이다.

3. 또한 청구인이 제출한 기타 필요경비 중 직접적으로 공사를 했다고 제출한 공사감리, 전기·정보통신감리, 소방감리, 건축설계용역, 분양대행 수수료 등 관련 비용은 당연히 건축주가 부담해야 할 비용으로 동 매입비용이 쟁점주택 건설용역의 증거자료로 볼 수 없으며, 이외 직접적으로 공사를 했다고 볼만한 증빙자료가 없다.

4. 이와 같이 주택신축판매업을 영위한 이력이 없는 청구인이 종합건설면허를 가진 BB토건㈜를 시공자로 하여 도급계약서를 작성하고 쟁점주택을 건설하게 한 것임이 집합건축물대장, 표준도급계약서, 계산서 등에 의하여 확인되고 그 도급금액이 분양관련 전체비용의 대부분을 차지하고 있는 점, 그 외 청구인이 제출한 증빙자료로 볼때 청구인은 쟁점주택과 관련하여 중소기업특별세액감면의 대상이 되는 건설업이 아닌 배제대상인 부동산업을 영위한 것으로 봄이 타당하다.

• 가. 쟁점 쟁점주택을 직접 건설하지 않은 것으로 보아 중소기업특별세액감면을 배제한 처분의 당부
• 나. 관련법령 1) 조세특례제한법 제2조 【정의】[2012.10.02-11486호]일부개정

③ 이 법에서 사용되는 업종의 분류는 이 법에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 통계법 제22조 에 따라 통계청장이 고시하는 한국표준산업분류에 따른다. 다만, 한국표준산업분류가 변경되어 이 법에 따른 조세특례를 적용받지 못하게 되는 업종에 대해서는 한국표준산업분류가 변경된 과세연도와 그 다음 과세연도까지는 변경 전의 한국표준산업분류에 따른 업종에 따라 조세특례를 적용한다. 2) 조세특례제한법 제7조 【중소기업에 대한 특별세액감면】[2012.10.02-11486호]일부개정

① 중소기업 중 다음 제1호의 감면 업종을 경영하는 기업에 대해서는 2014년 12월 31일 이전에 끝나는 과세연도까지 해당 사업장에서 발생한 소득에 대한 소득세 또는 법인세에 제2호의 감면 비율을 곱하여 계산한 세액상당액을 감면한다. 다만, 내국법인의 본점 또는 주사무소가 수도권에 있는 경우에는 모든 사업장이 수도권에 있는 것으로 보고 제2호에 따른 감면 비율을 적용한다. <개정 2010.12.27, 2011.12.31>

• 사. 건설업 3) 소득세법 시행령 제143조 【추계결정 및 경정】[2013.02.15-24356호]일부개정

④ 제3항 각 호 외의 부분 단서에서 "단순경비율 적용대상자"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사업자를 말한다. <신설 2000.12.29, 2007.2.28, 2008.2.22, 2010.2.18, 2010.12.30, 2011.6.3, 2013.2.15>

2. 직전 과세기간의 수입금액(결정 또는 경정으로 증가된 수입금액을 포함한다)의 합계액이 다음 각 목의 금액에 미달하는 사업자

• 나. 제조업, 숙박 및 음식점업, 전기・가스・증기 및 수도사업, 하수・폐기물처리・원료재생 및 환경복원업, 건설업(비주거용 건물 건설업은 제외하고, 주거용 건물 개발 및 공급업을 포함한다), 운수업, 출판・영상・방송통신 및 정보서비스업, 금융 및 보험업, 상품중개업: 3천600만원 4) 건설산업기본법 제41조 【건설공사의 제한】[2012.12.18-11576호]일부개정

① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 건축물의 건축 또는 대수선(大修繕)에 관한 건설공사는 건설업자가 하여야 한다. 다만, 농업용, 축산업용 건축물 등 대통령령으로 정하는 건축물은 건설업자가 아닌 건축주도 직접 시공할 수 있다. <개정 2011.8.4>

1. 연면적이 661제곱미터를 초과하는 주거용 건축물

2. 연면적이 661제곱미터 이하인 주거용 건축물로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우

• 가. 건축법에 따른 공동주택
• 나. 건축법에 따른 단독주택 중 대통령령으로 정하는 경우
• 다. 사실관계

1. 기초 사실관계

• 가) 국세청 전산시스템(NTIS)에 의하여 확인되는 청구인의 전체 사업자등록 내역은 다음과 같다.

(1) 쟁점주택에 대한 사업자등록 내역 상 호 AAA건설 성 명 청구인 주업태명 건설업 주업종명 주택신축판매 개업일 2012-01-01 사업자상태 2014.12.10. 폐업 사업장소재지 충청남도 공주시 PP동 *-

(2) 쟁점주택 외 사업자등록 내역 상 호 소재지 업태/종목 개업일 폐업일 CC명과 서울 서초구 KK동 ***

• ’91.3.30. ’91.7.31.

• 충남 공주 신관 *- 부동산/주택임대 ’13.12.10. 계속사업 중

• 나) 청구인이 제출한 쟁점주택의 집합건축물대장 내용은 아래와 같으며 건축자가 청구인이고 시공사는 BB건축(주), 설계자는 EE건축사사무소, 공사감리자는 DD건축사사무소로 나타난다. 대지면적 1,169㎡ 연면적 2,673.94㎡ 건축허가일 2012.06.28 건축면적 487.71㎡ 주구조 철근 콘크리트 주용도 도시형생활주택 (원룸형) 건축자 청구인, A AA건설 설계자 노○○, EE 건축사사무소 공사감리자 차○○, DD건축사사무소 공사 시공자 김○○ BB토건㈜ 세대수 92세대 주차장 자주식, 옥내 14대, 옥외17대
• 다) 감사관은 도급공사비율이 총필요경비의 90.5%에 해당한다고 주장하며, 청구인이 감사 및 이 건 청구시 제출한 쟁점주택 관련 2012년부터 2013년 과세기간 동안의 필요경비 내역은 다음과 같다. <표2> 쟁점주택 필요경비 세부내역 (공급대가, 천원) 총 필요경비 필 요 경 비 내 역 합계 도급공사 (계산서) 기타필요경비 도급공사 비 율 감리비 등 인건비 주) 3,592,275 3,592,275 3,250,000 300,875 41,400 90.5%
• 주) 인건비 41,400천원은 국세청 전산시스템(NTIS)에 의하여 확인된 금액임 <표3> 기타 필요경비 세부내역 (공급대가, 천원) 기타 필요경비 필 요 경 비 내 역 분양대행 수수료 설계비 인건비 감리비 광고비 모델하우스 관련 컨설팅 등 342,275 128,770 55,660 41,400 29,040 18,215 28,587 40,603 <표4> 기타 필요경비 명세 (공급대가, 천원) 제출내역 (청구인) 금액 기타필요 경비 항목 제출내역 (청구인) 금액 기타필요 경비 항목 분양대행수수료 128,770 분양대행수수료 전기요금 1,430 컨설팅 등 설계비 55,660 설계비 전기공사비 9,610 컨설팅 등 감리비 29,040 감리비 검사비 524 컨설팅 등 블라인드 5,187 모델하우스관련 앵글작업 1,144 컨설팅 등 모델하우스 15,400 모델하우스관련 소유권이전등기 2,618 컨설팅 등 수납장 8,000 모델하우스관련 운반비 77 컨설팅 등 전단광고 1,696 광고료 기타공사 22,000 컨설팅 등 광고료 2,915 광고료 컨설팅 3,200 컨설팅 등 옥외싸인몰 9,700 광고료 인건비 41,400 인건비 현수막 3,904 광고료 합 계 342,275

2. 청구인 제출 서류

• 가) 청구인이 2013년 과세연도분 주거용 건물에 대한 건설활동을 직접 수행하지 않았다 하더라고 국세청장이 고시한 경비율 내용에 따라 부동산 공급업이 아닌 건설업으로 보아야 하므로 ‘중소기업특별세액감면’을 배제한 처분청의 처분은 부당하다고 주장하는바, 2013년 및 2016년 귀속 경비율 고시 중 해당 내용은 다음과 같다.

(1) 2013년 귀속 경비율 고시(국세청 고시 제2014-14호, 2014.3.28)

코 드 번 호 종 목 적 용 범 위 및 기 준 단 순 경비율 기 준 경비율 세 분 류 세세분류 451102 주거용 건물 건설업 ㆍ주 거 용 건물건설업 ◦ 주택신축판매(토지보유 5년 미만)

• 한국표준산업분류에 따른 주거용건물 개발 및 공급업(구입한 주거용 건물을 재판매 → 부동산매매업) 91.4 8.3

703. 부동산매매업(공급업) 코 드 번 호 종 목 적 용 범 위 및 기 준 단 순 경비율 기 준 경비율 세 분 류 세세분류 703011 부동산 개발 및 공급업 ㆍ주거용 건물 개발 및 공급업 ◦주거용 건물 매매업(토지보유 5년 미만) 구입한 주거용 건물을 재판매 직접 건설활동을 수행하지 않고 전체 건물건설공사를 일괄 도급하여 주거용 건물을 건설하고 이를 분양, 판매(→주택신축판매(건설업)) 79.9 9.1

(2) 2016년 귀속 경비율 고시(국세청 고시 제2017-7호, 2017.3.30)

코 드 번 호 종 목 적 용 범 위 및 기 준 단 순 경비율 기 준 경비율 세 분 류 세세분류 451102 주거용 건물 건설업 ㆍ주택신축판매 ◦ 주건용 건물을 신축하여 판매(토지보유 5년 미만)

• 직접 건설활동을 수행하지 않고 전체 건물 건 설공사를 일괄 도급하여 주거용건물을 건설하 고 이를 판매(건축시행자) 91.4 8.3

703. 부동산매매업(공급업) 코 드 번 호 종 목 적 용 범 위 및 기 준 단 순 경비율 기 준 경비율 세 분 류 세세분류 703011 부동산 개발 및 공급업 ㆍ 주거용 건물 개발 및공급업 ◦주거용 건물 매매업(토지보유 5년 미만) *구입한 주거용 건물을 재판매 79.9 9.1

• 나) 청구인은 국세청에서 발간한 2013년 귀속 기준경비율 단순경비율책자에 게재된 내용 중 다음 내용을 근거로 쟁점주택 건설이 ‘중소기업특별세액감면’ 대상 건설업으로 주장한다.

45. 종합건설업 / 전문직별 공사업

• 가. 계약 또는 자기계정에 의하여 지반조성을 위한 발파ㆍ시굴ㆍ굴착ㆍ정지 등의 지반 공사, 건설용지에 각종 건물 및 구축물을 신축 및 설치, 증축ㆍ재축ㆍ개축ㆍ수리 및 보수ㆍ해체 등을 수행하는 산업활동으로서 임시건물, 조립식 건물 및 구축물을 설치하는 활동이 포함된다. 이러한 건설활동은 도급ㆍ자영건설업자, 종합 또는 전문건설업자에 의하여 수행된다. 직접 건설활동을 수행하지 않더라도 건설공사에 대한 총괄적인 책임을 지면서 건설공사 분야별로 도급 또는 하도급을 주어 전체적으로 건설공사를 관리하는 경우에도 건설활동으로 본다.
• 나. 소득세법 시행령제143조 제4항에 따른 “주거용 건물 개발 및 공급업(구입한 주거용 건물을 재판매 하는 경우는 제외)”은 건설업으로 분류한다.
• 다. 비주거용 부동산을 건설하여 판매하는 경우에는 소득세법시행령 제122조 에 따라 부동산 매매업으로 분류한다.

• 가. 부동산업 자기소유 또는 임차한 건물, 토지 및 기타 부동산(묘지 제외)의 운영 및 임대, 구매, 판매 등에 관련되는 산업활동을 말한다. “주거용 건물 개발 및 공급업(구입한 주거용 건물을 재판매 하는 경우는 제외)”은 󰡔소득세법시행령󰡕 제143조 제4항에 따라 건설업으로 분류한다.

• 가. 직접 건설활동을 수행하지 않더라도 건설공사에 대한 총괄적인 책임을 지면서 건설공사분야별로 하도급을 주어 전체적으로 건설공사를 관리하는 경우 “종합건 설업”에 분류

3. 감사관 주장 관련

• 가) 처분청의 청구인에 대한 중소기업특별세액감면 배제 처분은조세특례제한법규정에 따른 것으로 조세특례제한법제7조 제1항에서는 중소기업특별세액감면의 대상 업종을 ‘건설업’으로 명시하고 있고, 같은 법 제2조 제3항에서는 구체적인 업종의 분류에 대하여는 통계청장이 고시하는 ‘한국표준산업분류’에 의하도록 규정하고 있는데, ‘한국표준산업분류’에서는 직접 건설활동을 수행하지 않고 전체 건물 건설공사를 일괄 도급하여 주거용 건물을 건설하고, 이를 분양·판매하는 산업활동은 건설업이 아닌 부동산업으로 분류하고 있다고 주장하는바, ‘한국표준산업분류’ 고시 내용은 다음과 같다.

○ 한국표준산업분류(통계청고시 2007-53호, 2007.12.28, 2008.2.1.부터 시행) F. 건설업(41˜42) 1 개요 계약 또는 자기계정에 의하여 지반조성을 위한 발파․시굴․굴착․정지 등의 지반공사, 건설용지에 각종 건물 및 구축물을 신축 및 설치, 증축․재축․개축․수리 및 보수․해체 등을 수행하는 산업활동으로서 임시건물, 조립식 건물 및 구축물을 설치하는 활동이 포함된다. 이러한 건설활동은 도급․자영건설업자, 종합 또는 전문건설업자에 의하여 수행된다. 직접 건설활동을 수행하지 않더라도 건설공사에 대한 총괄적인 책임을 지 면서 건설공사 분야별로 도급 또는 하도급을 주어 전체적으로 건설공사를 관리하는 경우에도 건설활동으로 본다. 411 건물 건설업 도급 또는 자영 종합건설업자에 의하여 건물을 신축·증축·재축·개축하는 산업활동을 말하며 조립식 건물의 건설활동도 여기에 포함된다. 〈제외〉

• 전체 건설공사를 다른 건설업체에게 일괄 도급하여 건물을 건설하게 한 후, 이를 분양·판매하는 경우(6812) 4111 주거용 건물 건설업 단독 및 다세대 주택, 아파트 등의 주거용 건물을 건설하는 산업활동을 말한다. L. 부동산업 및 임대업(68˜69) 68121 주거용 건물 개발 및 공급업 직접 건설활동을 수행하지 않고 전체 건물 건설공사를 일괄 도급하여 주거용 건물을 건설하고, 이를 분양·판매하는 산업활동을 말한다. 구입한 주거용 건물을 재판매하는 경우도 여기에 포함된다.

• 라. 판단 구 조세특례제한법(2012. 10. 02. 법률 제11486호로 개정되기 이전의 것, 이하 “조세특례제한법”이라 한다) 제2조제3항은 “이 법에서 사용되는 업종의 분류는 이 법에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 통계법 제22조 에 따라 통계청장이 고시하는 한국표준산업분류에 따른다”라고 규정하고 있고, 제7조제1항은 “중소기업 중 다음 제1호의 감면 업종을 경영하는 기업에 대해서는 2014년 12월 31일 이전에 끝나는 과세연도까지 해당 사업장에서 발생한 소득에 대한 소득세 또는 법인세에 제2호의 감면 비율을 곱하여 계산한 세액상당액을 감면한다.” 라고 규정하고 제1호사목에 건설업을 감면대상 업종으로 규정하고 있다. 청구인은 쟁점주택 신축‧판매가 건설업에 해당하므로 조세특례제한법 제7조제1항 에 따른 중소기업특별감면 대상이라고 주장하나 2007.12.28. 고시된 한국표준산업분류는 ‘부동산업 및 임대업(68∼69)’ 중 ‘주거용 건물 개발 및 공급업(68121)’을 “직접 건설활동을 수행하지 않고 전체 건물 건설공사를 일괄 도급하여 주거용 건물을 건설하고, 이를 분양·판매하는 산업활동을 말한다.”라고 정의하고 있고 이를 ‘건물 건설업’(411)에서 제외하는 것으로 규정하고 있고 대법원 판례(대법원2007두8843, 2009.8.20)에 따르면 “특별세액감면 대상업종인 ‘아파트건설업’은 주거용 아파트를 직접 건설하는 산업활동을 의미한다고 해석되고, 이때 주거용 아파트를 직접 건설하였는지 여부는 위탁 또는 도급계약의 체결경위 및 내용, 전체 공사에서 위탁 또는 도급공사가 차지하는 비율, 당해 중소기업이 직접 시공한 공사의 비중과 전체 공정에 관여한 정도, 당사자의 의사 등을 종합적으로 고려하여 판단할 수 있는 것”으로 판시하고 있는바, 청구인이 쟁점주택 건축과 관련하여 제출한 필요경비 35억9천만원 중 90.5%인 32억5천만원을 건설사인 BB토건(주)에 도급을 주었고, 나머지 3억4천만원 중 82%인 2억8천만원이 분양 관련 대행수수료‧인건비‧컨설팅비‧광고비 등인바, 청구인은 건설공사를 일괄도급을 주어 쟁점주택을 건축하고, 분양‧판매활동을 수행한 것으로 보여지는 점 등에 비추어 볼 때 쟁점주택 신축‧판매는 건설업으로 중소기업특별감면 대상이라는 청구인의 주장은 받아들이기 어렵고 처분청의 과세처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로 ｢국세기본법｣ 제65조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.