가공원재료의 상대계정으로 계상한 가수금은 특별한 사정이 없는 한 사외유출된 것으로 보아야 함

• 가. 청구법인은 ㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ읍 ㅇㅇ리에서 ㅇㅇ부품 제조업을 영위하는 업체로서, 2011.5월 ㅇㅇ지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)으로 부터 2007∼2010사업연도의 재무제표 상의 정규 증빙수취 대상금액과 매입세금계산서 등 정규증빙 수취금액의 차이에 대한 ‘법인세 신고관련 해명자료 제출 안내문’을 받았다.
• 나. 청구법인은 원재료 매입처인 ㅇㅇ(주)ㅇㅇ공장으로부터 수취한 세금계산서 일부가 이중으로 원가가 계상되었음을 발견하고, 가공원가 4,387백만원(2007사업연도 1,017백만원, 2008사업연도 756백만원, 2009사업연도 1,170백만원, 2010사업연도 1,443백만원, 이하 “쟁점금액”이라 한다)을 손금불산입하고 그 상대계정인 가수금을 감소시켜 유보 처분하여 2011.5.31. 법인세 과세표준 수정신고하고 법인세 1,589백만원을 자진 납부하였다.
• 다. 조사청은 청구법인이 가수금 유보 처분한 것에 대하여 대표이사 상여처분으로 수정신고 안내하였으나 청구법인이 수정신고를 하지 않음에 따라, 청구법인의 관할 세무서인 ㅁㅁ세무서장(이하 “처분청”이라 한다)은 2012.7.9. 근로소득세 1,519백만원(2007년 귀속 351백만원, 2008년 귀속 259백만원, 2009년 귀속 410백만원, 2010년 귀속 498백만원)을 청구법인에게 경정 고지하였다.
• 라. 청구법인은 이에 불복하여 2012.9.3. 이 건 심사청구를 제기하였다.

• 가. 가공원가로 계상된 원재료의 회계처리는 현금의 유출·유입〔(차변)원재료××× /(대변) 가수금×××〕없이 명목상 가수금의 증가로 매년 동일한 형태로 처리하였으며, 가공원가 계상에 따른 가수금은 수정신고일 현재까지 사외에 유출되지 않고 계속적으로 사내에 남아 있다. 청구법인은 ㅇㅇ부품을 생산하는 업체로서 품질향상을 위한 기술개발에 전념하여 벤처기업으로 선정된 바 있으며, 또한 기술혁신을 통한 원가절감으로 이익을 증가시켜 경영 정상화는 이룩하였으나 원청업체의 납품단가 인하 압력이 갈수록 심하여 이를 조금이라도 줄이고, 향후 경기불황에 따른 경영난이 우려되어 실제로 지출하지도 않은 원재료비를 2007∼2010사업연도 법인세 신고 시 4,387백만원을 과다하게 계상한 사실이 있지만 가공원가 계상에 대한 회계처리 시 명목상의 가수금 계정을 사용하여 계속적으로 누적시켜 2010년 말의 가수금 잔액이 4,539백만원으로서 가공원가 계상액 4,387백만원보다 많으며, 가공원가 계상으로 인한 현금의 유출은 전혀 없어 법인세법시행령 제106조 제1항 제2호 의 “익금에 산입한 금액이 사외에 유출되지 아니한 경우에는 사내유보로 할 것”이라는 규정에 따라 2007∼2010 사업연도 법인세 수정신고 시 손금불산입 유보로 처분하였고, ‘자본금과 적립금조정명세서(을)’에 가수금을 감소시켜 2011사업연도 법인세 신고 시 반영토록 하였으며, 2011사업연도 법인세 신고 시에 가공원가 계상액에 대하여 재무상태표의 가수금을 감소시키고 이익잉여금처분계산서에 전기오류수정이익 4,387백만원으로 계상하여 잉여금을 증가시켰다.
• 나. 상여처분은 법인세법 시행령 제106조 제1항 제1호 에 “익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우”에 하도록 규정하고 있으나 청구법인은 가공원가 계상액을 ‘사외에 유출’한 행위를 하지 않았으므로 상여처분 대상이 되지 않는다. 세법은 납세자에게 공정하고 공평하게 적용되어야 하며, 또한 국세기본법 제18조 제1항 의 “세법을 해석․적용할 때에는 과세의 형평과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하여야 한다”라고 규정되어 있으며, 이에 따라 법인세법 제67조 및 같은 법 시행령 제106조 제1항 제2호의 “익금에 산입한 금액이 사외에 유출되지 아니한 경우에는 사내유보로 할 것”이라는 규정도 명시된 대로 적용하여야 할 것이며, 납세자가 부당하거나 부정한 행위를 한 경우에 한하여 그 행위에 대한 처분을 하여야 하며 청구법인이 가공원가 계상을 한 행위에 대하여는 손금불산입 및 납부불성실가산세와 부당과소신고가산세를 적용하여 수정신고·납부함으로 인하여 이미 그 처분을 받았으며, 또한, 법인세법 시행령 제106조 제4항 의 “내국법인이 국세기본법제45조의 수정신고 기한 내에 매출누락, 가공경비 등 부당하게 사외 유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우의 소득처분은 사내유보로 하고, 다만 경정이 있을 것을 미리 알고 사외 유출된 금액을 익금에 산입하는 경우에는 그러하지 아니한다.”라는 규정도 청구법인이 부당하게 사외에 유출한 사실이 없기 때문에 해당되지 아니한다.
• 다. 조사청은 “가공원가를 계상하고 상대계정에 계상한 가수금은 임시계정이라 하더라도 법인의 부채를 표시하는 계정과목으로 부채로 표시된 가수금은 언제든지 대표이사가 인출할 수 있는 것이므로 상여처분 대상이다”라고 하고 있으나 청구법인은 2011.5.31. 이미 각사업연도별로 법인세 수정신고를 통하여 가공 계상된 원재료비를 익금산입하고 유보처분하면서 ‘자본금과 적립금조정명세서’에 가수금을 감소시키고 이익잉여금 증가액으로 계상하여 청구법인의 내부에 유보함으로써 더 이상 대표자가 임의로 인출할 수 있는 가수금이 남아 있지 않아 조사청이 주장하는 언제든지 인출할 수 있는 가능성이 없으므로 상여처분 대상이 되지 않는다(조심2009구2325, 2010.3.5. 참조)
• 라. 가공원가 관련 가수금으로 계상한 것은 달리 처리할 계정과목이 없어 명목상 미확정 계정과목인 가수금으로 단순 대체한 것에 불과하여 애당초 대표이사에게 반제를 예정하지 아니하였다. 가공원가 관련 가수금 계상액 4,387백만원은 상당히 큰 액수임에도 불구하고 약 4년간 사외로 유출한 것이 전혀 없이 사내에 남아 있는 것을 보더라도 이를 추정할 수 있으며, 만약 대표이사가 가공 계상된 가수금을 유출하여 개인용도로 유용할 의도가 있었다면 이미 인출하여 개인의 부동산 취득하였거나 금융자산으로 활용하여 대표이사 개인의 부를 축적할 수 있었으나 대표이사 및 특수관계자들의 재산을 조사하여 보면 개인적으로 부당하게 유출하여 유용하지 않았다는 것을 확인할 수 있을 것이며, 이를 보더라도 그 가수금 채무는 애당초 반제를 예정하지 않은 명목상의 가공채무임을 알 수 있다.
• 마. 위와 같이 청구법인은 가공원가 계상액을 반제를 예정하지 아니하는 명목상 가수금으로 대체하였으며, 동 계상액은 사외로 유출된 사실이 전혀 없고 또한 가공 계상된 가수금을 수정신고를 통하여 전부 감소시켜 더 이상 사외로 유출될 가능성도 없으므로 실현되지 않은 행위 및 실현 될 수도 없는 행위를 실현된 것처럼 추정하여 처분하는 것은 세법 적용의 잘못이므로 대표자에게 상여로 처분한 것을 취소하여 줄 것을 청구한다.

• 가. 청구법인은 ‘가공원가 관련 가수금으로 계상한 것은 달리 처리할 계정과목이 없어 명목상 미확정 계정과목인 가수금으로 단순 대체한 것에 불과하여 당초부터 대표이사에게 반제를 예정하지 아니하였다’고 주장하지만 가공원가를 계상하고 상대계정에 계상한 가수금은 임시계정이라 하더라도 법인의 부채를 표시하는 계정과목으로 부채로 표시된 가수금은 언제든지 대표이사가 인출할 수 있는 상태에 있으며, 가공원가 관련 가수금 계상액을 수정신고일 현재까지 약 4년간 전혀 유출한 사실이 없다고 하더라도 추후 대표이사가 언제든지 인출할 수 있는 상태는 변하지 않는다.
• 나. ‘가공원가 계상에 대한 상대계정으로 가수금을 계상함에 따라 현금의 유출․유입이 전혀 없었던 것으로써 현금의 유출이 실현되지 않은 행위를 실현한 것처럼 추정하여 처분하는 것은 세법 적용의 잘못’이라고 청구법인은 주장하지만 동 회계처리는 가공원가 계상액에 대해 현금유출․유입을 생략한 것에 불과한 것으로 현금유출로 회계처리하지 않았더라도 실질적으로 현금유출한 것과 동일한 회계처리로서 현금유출을 추정하여 처분한다는 주장은 타당하지 않다. 납세자주장 (차) 원재료 ××× (대)가수금 ××× 동일한 회계처리 (차) 원재료 ××× (대) 현금 ××× (차) 현금 ××× (대) 가수금 ××× * 차․대변의 현금을 상계한 것에 불과함
• 다. ‘가공원가의 상대계정으로 계상한 가수금을 반제를 예정하지 아니하는 명목상의 가수금이므로 상여처분한 것은 부당’하다고 주장에 대하여 장부상 가수금 형식으로 법인의 부채에 계상되어 있다면 가수금이 명목상의 가공채무라는 특별한 사정이 없는 이상 법인 장부상 가수금으로 계상되는 시점에 대표이사가 언제라도 이를 인출할 수 있는 것이므로 대표이사에게 귀속 된 것으로 보아야 할 것이다.(대법원 2009.5.14. 선고 2009두3330 판결외 다수)
• 라. 상기와 같이 가공원가를 계상하고 상대계정에 가수금으로 계상하였더라도 가수금을 계상하는 시점에 동 금액은 사외로 유출되어 대표이사에게 귀속된 것으로 보는 것이 타당하며, 소득처분(대표자 상여)에 따른 소득금액변동 통지 및 근로소득세 고지결정은 정당한바 청구법인의 주장은 이유 없다고 판 단된다.

• 가. 쟁점 쟁점금액이 사외유출된 것으로 보아 대표자 상여처분하여 근로소득세를 부과한 처분의 당부
• 나. 관련법령 1) 법인세법 제67조 【소득처분】 제60조의 규정에 의하여 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액은 그 귀속자에 따라 상여·배당·기타 사외유출·사내유보 등 대통령령이 정하는 바에 따라 처분한다. 2) 법인세법 시행령 제106조 【소득처분】

① 법 제67조의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 규정에 의하여 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.

1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각목에 의하여 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것(이하 생략)

④ 내국법인이 국세기본법 제45조 의 수정신고기한내에 매출누락, 가공경비 등 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우의 소득처분은 사내유보로 한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당되는 경우로서 경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우에는 그러하지 아니하다. <신설 2005.2.19, 2010.2.18>

2. 세무조사가 착수된 것을 알게 된 경우

3. 세무공무원이 과세자료의 수집 또는 민원 등을 처리하기 위하여 현지출장이나 확인업무에 착수한 경우

4. 납세지 관할세무서장으로부터 과세자료 해명안내 통지를 받은 경우

5. 수사기관의 수사 또는 재판 과정에서 사외유출 사실이 확인된 경우

6. 그 밖에 제1호부터 제5호까지의 규정에 따른 사항과 유사한 경우로서 경정이 있을 것을 미리 안 것으로 인정되는 경우 3) 국세기본법 제45조 【수정신고】

① 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자(소득세법 제73조 제1항 제1호 부터 제7호까지의 어느 하나에 해당하는 자를 포함한다)는 다음 각 호의 어느 하나에 해당할 때에는 관할 세무서장이 각 세법에 따라 해당 국세의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하여 통지하기 전으로서 제26조의2 제1항에 따른 기간이 끝나기 전까지 과세표준수정신고서를 제출할 수 있다.

• 다. 사실관계

1. 청구법인은 2000.6.25. ㅇㅇ 도 ㅇㅇ 시 ㅇㅇ 읍 ㅇㅇ 리에서 ㅇㅇ 부품 제조업을 개업하여 영위하는 사업자로서, 조사청으로부터 2007～2010사업연도 법인세 신고와 관련하여 재무제표상 정규증빙수취금액과 세금계산서 등 정규증빙 수취금액과의 차액에 대하여 2011.5월 “법인세 신고 관련 해명자료 제출 안내문”을 받았으며, 그 안내문의 주요내용은 다음과 같다.

• 가) 해명자료 제출 안내 사유 손익계산서․제조원가명세서상 정규증빙 수취대상 금액과 매입세금계산서․매입 계산서 수취금액의 차이 발생 (증빙없이 비용․원가를 가공으로 계상한 것으로 분석됨)
• 나) 차이 내역(차액 4,278백만원): 표 생략 정규증빙수취대상금액: 당기재료매입 + 전력비+ 수도광열비 + 운임 등 정규증빙수취금액: 매입세금계산서 + 매입계산서
• 다) 제출할 해명자료 상기 차이금액이 정당함을 입증할 수 있는 서류 또는 근거

2. 청구법인은 원재로 매입처인 ㅇㅇ (주) ㅇㅇ 공장으로부터 수취한 세금계산서 일부가 이중으로 계상되었음을 알고 원가 과대계상분 4,387백만원을 손금불산입하고, 상대계정으로 사외유출되지 않고 현금성자산으로 보유하고 있다하여 가수금과 상계처리 유보처분하여 2011.5월 법인세 과세표준 수정신고를 하고 법인세를 자진 납부하였다.(표 생략)

3. 조사청은 2011.12월 청구법인의 수정신고 내용 중 가수금을 감소시켜 유보처분한 금액에 대하여 대표이사 상여처분하도록 청구법인에게 수정신고를 권장하였으나 청구법인이 이를 불응하자 청구법인의 관할 세무서인 처분청은 2012.6월 청구법인에게 이 건 근로소득세 1,519백만원을 경정․고지하였다.

4. 청구법인이 가공원재료비를 가수금으로 계상한 내역은 다음과 같다 (표생략) ※ 전표표기 내용: (차변) 원재료비 ××× / (대변) 가수금 ×××

5. 청구법인의 2007∼2010사업연도 가수금원장의 합계금액은 다음과 같다. (단위: 백만원) 사업연도 차변(반제) 대변(입금) 연말 잔액 쟁점가수금 2007.12 1,515 2,459 2,040 1,017 2008.12 2,596 3,422 2,866 1,773 2009.12 1,890 3,045 4,021 2,943 2010.12 2,315 2,833 4,539 4,386 ※ 대변금액은 쟁점금액이 포함된 금액이며, 수시로 가수금이 입금 및 반제됨

• 라. 판단 청구법인은 원청업체의 납품단가 인하압력이 심하여 원재료비를 가공으로 계상하고 그 상대계정으로 달리 처리할 계정과목이 없어 명목상 가수금으로 단순 대체한 것에 불과하므로 그 가수금 계상액을 사외유출로 볼 수 없다고 주장하고 있다. 이에 대하여 살펴보면, 가수금계정 내용이 대표이사로부터의 단기 차입금 거래를 기장한 것으로서 장차 이를 대표이사에게 반제해야 할 채무라는 것이 밝혀진 경우에는 그 가수금 거래는 법인의 순자산의 변동 내지 증가를 수반하지 아니하는 것으로서 법인의 수익이나 비용과는 무관한 것이므로, 그 가수금 채무가 애당초 반제를 예정하지 아니한 명목만의 가공채무라는 등의 특별한 사정이 없는 한, 이미 사외로 유출되어 위 가수금 거래의 상대방인 대표이사에게 귀속된 것으로 보아야 할 것인바(대법원2000두3726, 2002.1.11.선고 참조) 청구법인의 최대거래처 납품비율은 매출액의 30%에 불과하며 가공 원재료를 4년간 지속적으로 계상하였고 또한 그 금액도 매년 매출액의 10%에 달하여 법인세 등을 탈루할 의도가 있었던 것으로 보여지는 점, 가수금계정 원장상 가공원재료에 대한 가수금과 대표이사의 정상 가수금이 혼재되어 수시로 입금 및 반제되어 쟁점 가수금을 명목상 가수금으로 보기가 어려운 점, 청구법인이 조사청의 법인세 해명자료 안내문을 받은 후 수정신고를 통해 가수금을 상계하여 유보로 처분한 것은 법인세법 시행령 제106조 제4항 단서 규정에 의하여 사외유출로 처분하여야 하는 점 등을 고려하여 보면, 쟁점의 가수금 계상액이 사외로 유출되지 않았다는 청구법인의 주장을 받아들이기가 어려운 것으로 판단된다. 따라서, 처분청이 쟁점의 가수금을 사외유출된 것으로 보아 대표이사에게 상여처분하여 이 건 근로소득세를 부과한 것은 달리 잘못이 없어 보인다.

이 건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.