현금매출 누락행위는 부당과소신고가산세 적용대상임

• 가. 청구인은 ○○시 ○○구 ○○동 659-3에서 강북○○치과(2010.12.23. 폐업, 이하 “쟁점사업장”이라 한다)라는 상호로 의료업을 경영하였던 사업자로, ○○지방국세청장(이하 “조사관서”라 한다)은 2010.1.21.부터 2010.2.19.까지 청구인에 대한 종합소득세 통합조사를 실시하여 청구인이 2007년, 2008년 과세연도 종합소득세 신고시 현금수입금액 928,615,000원(이하 “쟁점수입금액”이라 한다)을 신고누락하였음을 확인하고, 일반과소신고가산세를 적용하여 2010.4.1. 청구인에게 2007년 과세연도 종합소득세 224,916,416원, 2008년 과세연도 종합소득세 158,196,568원을 경정고지하였다.
• 나. 이에 대해 국세청 감사관은 조사관서에 대한 업무감사시 쟁점수입금액의 신고누락은 부당한 방법으로 과소신고한 것이므로 부당과소신고가산세를 적용하여 종합소득세를 경정하도록 2010.12.24. 처분지시하였고, ○○세무서장(이하 “처분청”이라 한다)은 감사처분지시에 따라 청구인에게 2011.3.2. 2007년 과세연도 종합소득세 47,337,200원, 2008년 과세연도 종합소득세 37,878,700원 합계 85,215,900원을 경정․고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2011.5.25. 이 건 심사청구를 하였다.

청구인의 현금매출 누락행위는 국세기본법 시행령 제27조 제2항 각호에서 열거하고 있는 ‘부당한 방법’에 해당하지 아니하므로 부당과소신고가산세의 부과는 취소되어야 한다.

• 가. 제1호의 ‘이중장부의 작성 등 장부의 허위기장’에 해당하지 않는다. 조사관서의 적출사항은 실제의 현금매출을 확인할 수 있는 진료 수동차트(이하 “수동차트”라 한다)의 수입금액 중 현금수입금액 누락액에 대해 적출한 것으로서 청구인은 수동차트 이외의 다른 어떠한 이중장부를 기장한 사실이 없으므로 장부의 허위기장에 해당되지 않는다.
• 나. 제2호의 ‘허위증빙 또는 허위문서의 작성’에 해당하지 않는다. 조사관서에서는 청구인이 수동차트를 기초로 종합소득세를 신고한 사실을 확인하였고, 허위증빙이 아님을 인정하였기에 수동차트의 수입금액을 기준으로 쟁점수입금액 누락액을 적출한 것이므로 허위증빙의 작성에 해당되지 않는다.
• 다. 제3호의 ‘허위증빙의 수취’, 제4호의 ‘장부와 기록의 파기’, 제5호의 ‘재산을 은닉하거나 소득, 수익, 행위, 거래의 조작 또는 은폐’에 해당하지 않는다.
• 라. 제6호의 ‘그 밖에 국세를 포탈하거나 환급, 공제받기 위한 사기 그 밖에 부정한 행위’에 해당하지 않는다. 청구인은 쟁점수입금액 누락은 조세의 부과징수를 피하기 위해 위계 기타 부정한 적극적 행위를 한 사실이 없이 단순히 현금수입금액을 누락한 것에 불과하므로 사기 그 밖의 부정한 행위에 해당하지 않는다.

• 가. 청구인의 현금매출 누락행위는 ‘이중장부의 작성 등 장부의 허위기장’에 해당하므로 부당과소신고가산세의 대상에 해당한다. 청구인은 소득세법 시행령 제208조 에서 정한 복식부기의무자이고, 복식부기의무자는 현금매출 발생시 대차평균의 원리에 따라 현금매출장을 작성하고, 그에 기초하여 과세표준 등을 신고하여야 하는 바, 현금매출을 확인할 수 있는 수동차트를 보관하고 있었음에도 실제의 매출을 은폐하기 위하여 수동차트에 의한 수입금액과 다르게 현금매출장을 축소하여 기록하고, 결과적으로 축소 기록된 현금매출장 등 제장부를 기준으로 소득세 등을 신고하였으므로 쟁점수입금액이 누락되어 작성된 현금매출장 등 제 장부는 사실과 다르게 작성된 허위 장부임이 명백하다. 청구인은 수동차트는 장부가 아니므로 이중장부의 작성에 해당하지 아니한다고 주장하나, 수동차트에는 진료의 대가로 받은 현금매출액, 카드매출액 등이 모두 기재되어 있어 손익거래내용의 변동을 빠짐없이 확인할 수 있음에도, 수동차트의 내용과 다르게 장부를 기장하게 함으로써 현금매출 사실 등이 원초적으로 누락되도록 하고서 일부의 매출현황으로 장부(현금 매출장 등)를 작성하게 한 것이므로 결국 장부의 허위기장에 해당함이 조사서, 확인서 등에 의해 명백히 확인된다(장부란 소득세법 시행령 제208조 에 따라 이중으로 대차평균하게 기표된 전표와 이에 대한 증빙서류가 완비되어 사업의 재산상태와 손익거래내용의 변동이 빠짐없이 기록된 것을 의미함).
• 나. 청구인의 현금매출 누락행위는 ‘수익의 은폐’에 해당하므로 부당과소신고가산세의 대상에 해당한다. 청구인은 수동차트를 사업장에 비치하고 있었으므로 수익 등을 은폐한 것이 아니라고 주장하고 있으나, 수동차트는 서울지방국세청에서 조사착수시 예치과정에서 확보한 증거서류로서, 예치조사를 실시하지 않았더라면 확보할 수 없었던 원시기록에 해당하는 것으로 청구인의 매출누락 행위는 ‘소득의 은폐’ 등에 해당하여 부당과소신고가산세 적용대상이다. 또한, 청구인의 현금매출 누락 행위는 단순 계산착오에서 기인한 것이 아니고 수년간에 걸쳐 반복적으로 이루어졌으며, 병원 등 현금수입업종의 경우 현금매출 누락분은 포착하여 과세하기 어려운 점을 이용해 소득 조정의 수단으로 이용해 온 것으로서 고의적인 탈루행위로 밖에 볼 수 없다. 위와 같이, 청구인의 매출누락 행위가 국세기본법 시행령 제27조 제2항 에서 규정한 장부의 허위 기장, 수익의 은폐 등에 해당하여 부당과소신고가산세 적용대상임이 명백함에도, 청구인이 동 시행령에서 예시적으로 열거한 ‘사기 그 밖의 부정한 행위'에 해당하지 아니하여 부과처분이 잘못되었음을 주장하는 것은 법리를 오해한데 기인한다고 하겠다.

• 가. 쟁점 현금매출 누락행위가 부당과소신고가산세 적용대상인지 여부
• 나. 관련법령 1) 국세기본법 제47조 의 2【무신고가산세】

① 납세자(괄호생략)가 법정신고기한까지 세법에 따른 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 세법에 따른 산출세액(괄호생략)의 100분의 20에 상당하는 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다.

② 제1항에도 불구하고 부당한 방법(납세자가 국세의 과세표준 또는 세액 계산의 기초가 되는 사실의 전부 또는 일부를 은폐하거나 가장한 것에 기초하여 국세의 과세표준 또는 세액 신고의무를 위반하는 것으로서 대통령령으로 정하는 방법을 말한다. 이하 이 절에서 같다)으로 무신고한 과세표준(괄호생략)이 있는 경우에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다.

1. 부당한 방법으로 무신고한 과세표준에 대한 가산세액: 과세표준 중 부당한 방법으로 무신고한 과세표준에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "부당무신고과세표준"이라 한다)이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 40에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "부당무신고가산세액"이라 한다)(이하생략). 2) 국세기본법 시행령 제27조 【무신고가산세】

② 법 제47조의2제2항 각 호 외의 부분에서 "대통령령이 정하는 방법"이라 함은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법을 말한다.

1. 이중장부의 작성 등 장부의 허위기장

2. 허위증빙 또는 허위문서(이하 이 조에서 "허위증빙등"이라 한다)의 작성

3. 허위증빙등의 수취(허위임을 알고 수취한 경우에 한한다)

5. 재산을 은닉하거나 소득ㆍ수익ㆍ행위ㆍ거래의 조작 또는 은폐

6. 그 밖에 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받기 위한 사기 그 밖에 부정한 행위 3) 국세기본법 제47조의3 【과소신고가산세】

① 납세자(괄호생략)가 법정신고기한까지 세법에 따른 과세표준신고서를 제출한 경우로서 신고한 과세표준이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준에 미치지 못하는 경우에는 과소신고한 과세표준 상당액이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다(이하생략).

② 제1항에도 불구하고 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준이 있는 경우에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다.

1. 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준에 대한 가산세액: 과세표준 중 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "부당과소신고과세표준"이라 한다)이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 40에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "부당과소신고가산세액"이라 한다)(이하생략). 4) 소득세법 제160조 【장부의 비치․기록】

① 사업자는 소득금액을 계산할 수 있도록 증명서류 등을 갖춰 놓고 그 사업에 관한 모든 거래 사실이 객관적으로 파악될 수 있도록 복식부기에 따라 장부에 기록ㆍ관리하여야 한다.

② 업종ㆍ규모 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 업종별 일정 규모 미만의 사업자가 대통령령으로 정하는 간편장부(이하 "간편장부"라 한다)를 갖춰 놓고 그 사업에 관한 거래 사실을 성실히 기재한 경우에는 제1항에 따른 장부를 비치ㆍ기록한 것으로 본다.

③ 제2항에 따른 대통령령으로 정하는 업종별 일정 규모 미만의 사업자는 "간편장부대상자"라 하고, 간편장부대상자 외의 사업자는 "복식부기의무자" 라 한다. 5) 소득세법 시행령 제208조 【장부의 비치․기록】

① 법 제160조제1항의 장부는 사업의 재산상태와 그 손익거래내용의 변동을 빠짐없이 이중으로 기록하여 계산하는 부기형식의 장부를 말한다.

② 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 제1항의 장부를 비치ㆍ기장한 것으로 본다.

1. 이중으로 대차평균하게 기표된 전표와 이에 대한 증빙서류가 완비되어 사업의 재산상태와 손익거래내용의 변동을 빠짐없이 기록한 때

2. 제1항의 장부 또는 제1호의 전표와 이에 대한 증빙서류를 전산처리된 테이프 또는 디스크등으로 보관한 때

⑤ 법 제160조제2항 및 제3항에서 "대통령령으로 정하는 업종별 일정 규모 미만의 사업자"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사업자를 말한다(이하생략)

2. 직전 과세기간의 수입금액(결정 또는 경정으로 증가된 수입금액을 포함한다)의 합계액이 다음 각 목의 금액에 미달하는 사업자

• 다. 부동산임대업, 전문ㆍ과학 및 기술서비스업, 사업시설관리 및 사업지원서비스업, 교육서비스업, 보건업 및 사회복지서비스업, 예술ㆍ스포츠 및 여가 관련 서비스업, 협회 및 단체, 수리 및 기타 개인서비스업，가구내 고용활동: 7천500만원
• 다. 사실관계

1. 국세통합전산망 조회, 2007년 및 2008년 과세연도 종합소득세 경정결의서 사본 등에 의하면 청구인은 2003.2.24. 쟁점사업장을 개업(2010.12.23. 폐업)하여 치과의원을 경영하였던 사업자로, 조사관서는 2010.1.21.부터 2010.2.19.까지 청구인에 대한 종합소득세 조사를 실시하여 청구인이 쟁점수입금액을 신고누락한 사실을 확인하고, 2010.4.1. 청구인에게 2007년 과세연도 종합소득세 224,916,416원, 2008년 과세연도 종합소득세 158,196,568원을 경정고지 하였음이 나타난다.

2. 조사관서는 당초 종합소득세 경정시 과소신고가산세는 일반과소신고가산세율인 10%를 적용하여 29,281,374원(2007년 16,655,141원, 2008년 12,626,233원)으로 산정하였음이 2007년 및 2008년 과세연도 종합소득세 경정결의서를 통하여 나타난다.

3. 국세청 감사관은 조사관서에 대한 업무감사시 쟁점수입금액의 신고누락은 부당한 방법으로 과소신고한 것이므로 부당과소신고가산세를 적용하여 종합소득세를 경정하도록 2010.12.24. 처분지시하였고, 처분청은 감사처분지시에 따라 청구인에게 부당과소신고가산세율 40%를 적용하여 2011.3.2. 종합소득세 85,215,900원(2007년 47,337,200원, 2008년 37,878,700원)을 경정고지하였음이 2007년 및 2008년 과세연도 종합소득세 경정결의서 사본 등을 통하여 나타난다. (단위: 천원) 구분 계 2007 2008 신고누락 수입금액 928,615 469,621 458,994 고지세액 (일반과소신고가산세) 383,113 (29,281) 224,916 (16,655) 158,197 (12,626) 부당과소신고가산세 114,497 63,992 50,505

4. 조사관서가 쟁점수입금액 누락을 확인한 수동차트는 일별로 환자명, 진료비, 수납구분(카드, 현금등으로 구분)등이 기재되어 있고, 쟁점수입금액은 수동차트에 기재된 현금수입금액 중 일부를 누락한 것으로 나타난다.

• 라. 판 단 조사관서는 청구인의 쟁점수입금액 신고누락이 ‘이중장부의 작성 등 장부의 허위기장’ 또는 ‘수익의 은폐’에 해당하는 것으로 보아 부당과소신고가산세를 적용하였으나, 청구인은 이중장부를 작성하지 않았고, 수익을 은폐하지 않았다고 주장하므로 이에 대해 살펴본다. ‘이중장부의 작성 등 장부의 허위기장’이라 함은 이중장부를 작성하여 총수입금액을 누락하거나 필요경비를 과다계상한 경우 기타 위와 유사한 행위를 통해 장부를 허위기장하고 이를 근거로 과세표준을 과소신고한 경우를 의미하고, ‘수익의 은폐’라 함은 조세탈루 및 증거인멸 등의 목적으로 거래상대방과 통정하거나 작위에 의해 적극적으로 재산을 은폐하거나 소득․수익․행위․거래 등을 조작하거나 은폐하는 경우를 의미한다(국세청 발행 가산세 집행실무 해설, 2007.5.). ‘사기 기타 부정한 행위’라 함은 조세포탈의 의도를 가지고, 그 수단으로서 조세의 부과징수를 불능 또는 현저하게 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위가 있음을 의미하는 것이고, 이러한 행위가 수반됨이 없이 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 과세표준을 과소신고하여 이에 대한 조세를 납부하지 아니한 사실은 부정행위에 해당되지 아니한다(서울고등법원2007누31197, 2008.07.10.). 피부관리실 근무일지는 일자, 순번, 환자명, 나이, 성별, 피부관리명, 처방의, 피부관리사 성명 등 피부관리 시술내용이 구체적으로 기재되어 있기 때문에 과세대상을 선별할 수 있는 실질적인 장부에 해당된다(조심2009전2262, 2010.9.9.) 살피건대, 첫째, 수동차트에는 진료의 대가로 받은 현금매출액, 카드매출액 등이 모두 기재되어 있어 과세대상을 선별할 수 있는 실질적인 장부에 해당하고, 청구인은 수동차트의 내용과 다르게 현금매출장을 고의로 허위 작성하여 과세표준 등을 신고하였으므로 이중장부의 작성 또는 장부의 허위기장이 있는 것으로 판단되는 점, 둘째, 청구인은 수동차트를 사업장에 비치하고 있었으므로 수익 등을 은폐한 것이 아니라고 주장하고 있으나, 수동차트는 서울지방국세청에서 조사착수시 예치과정에서 확보한 증거서류로서, 예치조사를 실시하지 않았더라면 확보할 수 없었던 원시기록에 해당하는 것으로 수익의 은폐가 있었다고 판단되는 점, 셋째, 청구인의 현금매출 누락 행위는 단순 계산착오에서 기인한 것이 아니고 수년간에 걸쳐 반복적으로 이루어졌으며, 병원 등 현금수입업종의 경우 현금매출 누락분은 포착하여 과세하기 어려운 점을 이용해 소득 조정의 수단으로 이용해 온 것으로서 고의적인 탈루행위로 판단되는 점 등을 종합하여 고려하면 처분청이 쟁점수입금액 누락에 대하여 부당과소신고가산세를 적용한 당초 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.