합병법인은 피합병법인 주주들의 의제배당소득에 대하여 원천징수의무가 있는 것임

• 가. 감사원은 “자본거래 등 주식이동 과세실태 특정감사” 결과를 서울지방국세청장에게 통보하였으며, 서울지방국세청장은 2011.01.11. 합병으로 인한 피합병법인 주주의 의제배당 신고누락에 대하여 합병법인에게 의제배당소득에 대한 원천징수세액 및 피합병법인 주주에 대한 종합소득세를 즉시 부과 결정하도록 처분지시 하였다.
• 나. 처분청은 청구법인이 2007.11.05. (주)아***(이하 “피합병법인”이라 한다)와 합병하고, 피합병법인의 주주로부터 의제배당에 대한 배당소득세 878,434,350원을 원천징수를 이행하지 않은 통보된 사실에 따라, 2011.02.11. 2007년 과세연도에 대한 배당소득세 966,277,780원(원천징수불성실가산세 87,343,430원 포함)을 청구법인에게 경정․고지하였다.
• 다. 청구법인은 이에 불복하여 2011.5.2. 이 건 심사청구를 제기하였다.

• 가. 청구법인은 2007 사업연도에 (주)아*(120-81-***)를 피합병법인으로 합병을 실시하면서, 피합병법인 주주의 의제배당에 대하여 피합병법인 주주들에게서의 회수가능성이 전혀 없어 원천징수를 못하였다.
• 나. 소득세법 제85조 제3항 제2호 에 따르면, 원천징수하지 아니한 원천징수대상 소득금액에 대해서 납세의무자의 관할세무서장이 그 납세의무자에게 직접 소득세를 부과․징수하는 경우에는 원천징수의무자에게는 가산세만 징수하도록 하고 있는데, 동 경우와 비교해 볼 때, 회수가능성이 없는 채권에 대한 모든 책임을 실질적인 소득귀속자도 아닌 당사에게 부과하는 것은 너무 가혹하다고 판단된다. 소득의 실질귀속자(피합병법인의 주주)의 관할세무서장이 납세의무자에게 직접 소득세를 부과․징수하도록 해 주기 바란다.

• 가. 먼저, 배당소득 원천징수에 대한 관련 규정을 살펴보면 다음과 같다. 1) 소득세법 제127조 【원천징수의무】규정에 의하면, ‘국내에서 거주자나 비거주에게 배당소득을 지급하는 자는 그 거주자나 비거주자에 대한 소득세를 원천징수하여야 한다’라고 되어 있고, 소득세법 제17조 【배당소득】 제2항 제4호에 ‘합병으로 소멸한 법인의 주주․사원 또는 출자자가 합병 후 존속하는 법인 또는 합병으로 설립된 법인으로부터 그 합병으로 취득하는 주식 또는 출자의 가액과 금전의 합계액이 그 합병으로 소멸한 법인의 주식 또는 출자를 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액’은 의제배당으로 본다고 되어 있다.

2. 그리고 소득세법 제157조 【원천징수의 승계】제2항에 법인이 합병한 경우에 합병 후 존속법인은 피합병 소멸법인의 원천징수의무를 승계하도록 되어 있고, 같은법 제14조 및 제70조에 배당소득을 포함한 금융소득이 4천만원을 초과하는 경우 거주자는 금융소득을 다른 종합소득과 합산하여 종합소득세를 신고․납부하도록 되어 있다.

3. 상기 법령을 종합하여 살펴보면, 청구법인은 2007.11.05. 합병시 소득세법 제127조 및 같은법 시행령 제157조에 따라 피합병법인의 주주에 대한 의제배당에 대하여 배당소득세를 원천징수하여야 할 의무가 있으며, 의제배당소득을 포함한 금융소득이 4천만원을 초과하는 피합병법인 주주는 금융소득을 다른 종합소득과 합산하여 종합소득세를 신고․납부할 의무가 있으므로, 처분청이 서울지방국세청장의 처분지시에 따라 청구법인에게 원천징수의무가 있다고 판단하여 배당소득세를 부과하고, 피합병법인 주주의 주소지 관할세무서장에게 배당소득 과세자료를 통보한 당초 처분은 정당하다.

• 나. 또한, 청구법인은 합병시 피합병법인 주주 등에게서 회수가능성이 전혀 없어 원천징수를 못하였으므로 소득세법 제85조 제3항 제2호 에 따라, ‘원천징수하지 아니한 원천징수대상 소득금액에 대해서 납세의무자의 관할 세무서장이 제80조 및 제114조에 따라 그 납세의무자에게 직접 소득세를 부과․징수하는 경우’에는 원천징수의무자로부터 가산세액만을 징수하도록 규정되어 있으므로 청구법인에게 부과된 배당소득세 중 가산세액을 제외한 배당소득세 878,434,350원(원천징수세액)은 취소되어야 한다고 주장하나,

1. 합병시 청구법인은 피합병법인의 주주에게 청구법인의 주식을 교부하였고, 피합병법인 주주는 청구일 현재까지 청구법인 주식을 보유하고 있는 것으로 ‘주식등변동상황명세서’에 의해 확인되는 바, 청구법인이 피합병법인 주주의 주소 및 연락처 등을 관리하였다고 보여지므로 합병당시 회수가능성이 없어 원천징수를 못하였다는 청구법인의 주장은 받아들이기 어려우며, 2) 소득세법 제85조 제3항 단서조항에서 원천징수의무자가 원천징수를 하지 아니한 경우로서 ‘원천징수하지 아니한 원천징수대상 소득금액에 대해서 납세의무자의 관할 세무서장이 제80조 및 제114조에 따라 그 납세의무자에게 직접 소득세를 부과․징수하는 경우’라 함은 제80조 제2항 제2호 및 제3호 경우와 같이 원천징수의무자의 폐업․행방불명 등 원천징수의무자로부터 징수하기 어렵다고 인정되는 경우, 부당공제여부를 확인하기 어렵다고 인정되는 경우 등으로 한정하여 보아야 할 것인바, 처분청이 서울지방국세청장이 통보한 처분지시에 따라 계속법인인 청구법인에게 피합병법인 주주의 의제배당에 대한 배당소득세(원천징수세액 및 가산세액 포함)를 부과한 처분은 정당함. ※ 피합병법인 주주의 관할세무서장은 처분청이 청구법인으로부터 징수한 원천징수세액을 종합소득세 기납부세액으로 공제하여 종합소득세 경정함.

• 가. 쟁점 의제배당소득이 발생한 피합병법인 주주에 대한 배당소득세 원천징수의무가 청구법인에게 있는 지 여부
• 나. 관련법령 등 1) 소득세법 제127조 【원천징수의무】

① 국내에서 거주자나 비거주자에게 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 소득을 지급하는 자(제3호의 소득을 지급하는 자의 경우에는 사업자 등 대통령령으로 정하는 자로 한정한다)는 이 절의 규정에 따라 그 거주자나 비거주자에 대한 소득세를 원천징수하여야 한다.

2) 소득세법 제17조 【배당소득】

① 배당소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

② 제1항제3호에 따른 의제배당이란 다음 각 호의 금액을 말하며, 이를 해당 주주, 사원, 그 밖의 출자자에게 배당한 것으로 본다.

4. 합병으로 소멸한 법인의 주주ㆍ사원 또는 출자자가 합병 후 존속하는 법인 또는 합병으로 설립된 법인으로부터 그 합병으로 취득하는 주식 또는 출자의 가액과 금전의 합계액이 그 합병으로 소멸한 법인의 주식 또는 출자를 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액 3) 소득세법 제157조 【원천징수의 승계】

② 법인이 합병한 경우에 합병 후 존속하는 법인이나 합병으로 설립된 법인은, 합병으로 소멸된 법인이 원천징수를 하여야 할 소득세를 납부하지 아니하면 그 소득세에 대한 납세의무를 진다. 4) 소득세법 제85조 【징수와 환급】

③ 납세지 관할 세무서장은 원천징수의무자 또는 제156조 및 제156조의3부터 제156조의5까지의 규정에 따라 원천징수하여야 할 자가 징수하였거나 징수하여야 할 세액을 그 기한까지 납부하지 아니하였거나 미달하게 납부한 경우에는 그 징수하여야 할 세액에 제158조제1항에 따른 가산세액을 더한 금액을 그 세액으로 하여 그 원천징수의무자로부터 징수하여야 한다. 다만, 원천징수의무자가 원천징수를 하지 아니한 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제158조제1항에 따른 가산세액만을 징수한다.

1. 납세의무자가 신고ㆍ납부한 과세표준금액에 원천징수하지 아니한 원천징수대상 소득금액이 이미 산입된 경우

2. 원천징수하지 아니한 원천징수대상 소득금액에 대해서 납세의무자의 관할 세무서장이 제80조 및 제114조에 따라 그 납세의무자에게 직접 소득세를 부과ㆍ징수하는 경우 5) 소득세법 제80조 【결정과 경정】

① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제70조ㆍ제71조 및 제74조에 따른 과세표준확정신고를 하여야 할 자가 그 신고를 하지 아니한 경우에는 해당 거주자의 해당 과세기간 과세표준과 세액을 결정한다.

② 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제70조ㆍ제71조 및 제74조에 따른 과세표준확정신고를 한 자(제2호 및 제3호의 경우에는 제73조에 따라 과세표준확정신고를 하지 아니한 자를 포함한다)가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 과세기간의 과세표준과 세액을 경정한다.

1. 신고 내용에 탈루 또는 오류가 있는 경우

2. 제137조ㆍ제137조의2ㆍ제138조ㆍ제143조의4ㆍ제144조의2 또는 제146조에 따라 소득세를 원천징수한 내용에 탈루 또는 오류가 있는 경우로서 원천징수의무자의 폐업ㆍ행방불명 등으로 원천징수의무자로부터 징수하기 어렵거나 근로소득자의 퇴사로 원천징수의무자의 원천징수 이행이 어렵다고 인정되는 경우

3. 제140조에 따른 근로소득자 소득공제신고서를 제출한 자가 사실과 다르게 기재된 영수증을 받는 등 대통령령으로 정하는 부당한 방법으로 종합소득공제를 받은 경우로서 원천징수의무자가 부당공제 여부를 확인하기 어렵다고 인정되는 경우

• 다. 사실관계

1. 처분청이 제출한 서울지방국세청장의 ‘감사원 자본거래감사 관련 처분지시사항 통보’에 따르면 다음의 내용이 확인된다.

○ 피합병법인 주주의 의제배당소득에 대한 세원관리 부적정 “ ｢소득세법｣ 제17조 제2항 및 구 ｢소득세법 시행령｣(2010. 6. 8. 대통령령 제22185호로 일부 개정되기 전의 것) 제27조 제1항 제1호에 피합병법인의 개인주주가 합병법인으로부터 받는 합병대가(합병교부주식과 합병교부금 등 기타재산가액의 합계액) 중 피합병법인의 당초 주식 취득가액을 초과하는 금액은 이를 배당으로 의제하도록 되어 있고, 이때 합병대가 중 합병교부주식의 가액은 ｢법인세법｣ 제44조 제1항 의 과세특례요건을 갖춘 합병인 경우 시가가 아닌 액면가액으로 평가하도록 규정되어 있다. 그리고 ｢소득세법｣ 제157조 제2항 에 법인이 합병한 경우에 합병 후 존속법인은 피합병 소멸법인의 원천징수의무를 승계하도록 되어 있고, 같은 법 제14조 및 제70조에 배당소득을 포함한 금융소득이 4천만 원을 초과하는 거주자는 금융소득을 다른 종합소득과 합산하여 종합소득세를 신고ㆍ납부하도록 되어 있다. (중 략) 동수원세무서장 외 9개 세무서장으로 하여금 관내 11개 합병존속법인으로부터 피합병법인의 의제배당소득이 1억 원 미만인 개인주주의 원천징수 누락분에 대하여도 배당소득세를 원천징수하고 해당 주주로부터는 종합소득세(배당소득의 과세표준 합산 시 결정세액 증가분)를 각각 추가 징수결정하는 방안을 마련하기 바람”

○ 피합병법인 주주의 의제배당소득에 대한 종합소득세 등 과세누락명세 합병 법인명 사업자 번호 (관할서) 피합병법인명 (사업자 번호) 성명 주민 번호 관 할 서 의제배당소득 귀속연도 추 징 세 액 합병존속법인 종합소득세 원천징수세액 가산세 소계 본세 가산세 소계 원천징수 불성실 지급조서 미제출 과소신고 납부 불성실 청구법인 구: (주) 마 (211-81 -) (삼성) (주) 아 (120-81 -) (삼성) 전 (680822-) 노원 합병대가 206,780,212 2007 26,849,229 2,684,922 3,835,604 33,369,755 10,739,564 3,433,510 2,348,742 16,521,816 취득가액 15,000,000 소득금액 191,780,212 서 (641110-) 반포 합병대가 413,560,424 2007 53,698,459 5,369,845 7,671,208 66,739,512 28,583,627 16,456,417 6,251,239 51,291,283 취득가액 30,000,000 소득금액 383,560,424 김 (580326-) 서초 합병대가 4,032,214,138 2007 523,559,979 52,355,997 74,794,282 650,710,258 416,217,841 92,897,295 94,772,802 603,887,938 취득가액 292,500,000 소득금액 3,739,714,138 이 (590816-) 서초 합병대가 448,023,793 2007 58,173,331 5,817,333 8,310,475 72,301,139 29,811,426 17,596,951 6,788,061 54,196,438 취득가액 32,500,000 소득금액 415,523,793 이 (620224-) 송파 합병대가 616,756,446 2007 15,646,143 1,564,614 2,235,163 19,445,920 4,783,698 4,085,968 1,046,194 9,915,860 취득가액 504,998,276 소득금액 111,758,170 서 (621114-*) 용산 합병대가 413,560,424 2007 20,098,459 2,009,845 2,871,208 24,979,512

• 4,019,691

• 4,019,691 취득가액 270,000,000 소득금액 143,560,424 강 (660128-) 성남 합병대가 413,560,424 2007 53,698,459 5,369,845 7,671,208 66,739,512 34,750,555 8,187,772 7,599,946 50,538,273 취득가액 30,000,000 소득금액 383,560,424 김 (680129-) 성남 합병대가 275,706,950 2007 35,798,972 3,579,897 5,114,139 44,493,008 18,287,402 10,817,275 3,999,454 33,104,131 취득가액 20,000,000 소득금액 255,706,950 임 (590831-) 안양 합병대가 190,927,063 2007 24,790,788 2,479,078 3,541,541 30,811,407 13,927,328 7,743,623 3,045,906 24,716,857 취득가액 13,850,000 소득금액 177,077,063 홍 (671208-***) 동 대 구 합병대가 291,560,099 2007 34,896,413 3,489,641 4,985,201 43,371,255 10,581,764 9,095,634 2,314,271 21,991,669 취득가액 42,300,000 소득금액 249,260,099 소 계 10명 합병대가 7,302,649,973 847,210, 232 84,721, 017 121,030, 029 1,052,961, 278 567,683, 205 174,334, 136 128,166, 615 870,183, 956 취득가액 1,251,148,276 소득금액 6,051,501,697 총 계 72명 합병대가 59,017,995,218 2,540,080,580 617,836,756 586,361, 239 3,744,278,574 3,437,903,372 878,072,105 691,086,707 5,007,062,184 취득가액 14,370,482,906 소득금액 43,747,512,312

2. 처분청이 제출한 청구법인의 주식등변동상황명세서를 보면, 피합병법인 주주의 의제배당소득에 대한 종합소득세 등 과세누락명세서 상의 주주들이 2008 사업연도에도 주주로 등재되어 있음이 확인된다.

• 라. 판단 1) 소득세법 제127조 에 따르면 국내에서 거주자나 비거주자에게 배당소득을 지급하는 자는 원천징수의무가 있고, 같은법 제17조 제2항 및 구 같은법 시행령(2010. 6. 8. 대통령령 제22185호로 일부 개정되기 전의 것) 제27조 제1항 제1호에 피합병법인의 개인주주가 합병법인으로부터 받는 합병대가(합병교부주식과 합병교부금 등 기타재산가액의 합계액) 중 피합병법인의 당초 주식 취득가액을 초과하는 금액은 이를 배당으로 의제하도록 되어 있고, 소득세법 제157조 제2항 에 법인이 합병한 경우에 합병 후 존속법인은 피합병 소멸법인의 원천징수의무를 승계하도록 되어 있고, 같은법 시행령 제46 조에 다르면 의제배당소득의 지급시기를 법인이 합병으로 인하여 소멸한 경우 에는 그 합병등기를 한 날로 의제하고 있는바, 청구법인은 합병으로 인한 피합병법인 주주들의 의제배당소득에 대하여 원천징수의무가 있는 것이다.

2. 그럼에도 불구하고 청구법인은 피합병법인 주주들에게서 회수가능성이 전혀 없다는 이유로 원천징수를 이행하지 않았는바, 이에 대한 타당성을 살펴보면, 합병시 청구법인은 피합병법인의 주주에게 청구법인의 주식을 교부하였고, ‘주식등변동상황명세서’에 의하면 피합병법인 주주는 이 건 청구일 현재까지 청구법인 주식을 보유하고 있는 등 재산이 있는 것으로 확인되고 있는 바, 피합병법인 주주들이 회수가능성이 없다는 청구법인의 주장을 인정하기는 어려울 것으로 보이며,

3. 또한 청구법인은 소득세법 제85조 제3항 제2호 에서 납세의무자 관할세무서장이 그 납세의무자에게 직접 소득세를 부과․징수하는 경우에는 원천징수의무자에게 가산세만 징수하도록 하는 것과 비교해 볼 때 소득귀속자도 아닌 청구법인에게 과세하는 것은 부당하다고 주장하나, 이 경우는 원천징수의무자의 폐업․행방불명 등 원천징수의무자로부터 징수하기 어렵다고 인정되는 경우로 한정하여 보아야 할 것이다. 따라서 위 사실관계를 종합해 볼 때, 합병으로 인해 발생한 피합병법인 주주의 의제배당소득에 대해 원천징수의무를 이행하지 않은 청구법인에게 2007년 과세연도 배당소득세 966,277,780원을 경정고지한 처분청의 부과처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장이 이유 없으므로 국 세기본법 제65조 제1항 제2호 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.