주식매수선택권 행사이익을 누락하고 일부만 연말정산하여 신고납부한 경우, 종합소득세 무신고로 보아 부과제척기간을 7년 적용하여야 하는 지 여부

1) 청구인은 2003년과 2007년 당시에 OOO(유)에서 근무하면서 갑종근로소득과 을종근로소득(을종근로소득은 ‘A납세조합’을 통하여 원천징수함)이 발생하자 각 사업연도의 근로소득을 합하여 주된 근무지에서 연말 정산에 의하여 소득세를 납부 하였다.

2. 처분청은 2010년 외국계기업 임직원의 주식매수선택권(이하 ‘스톡옵션’이라 함)의 행사에 따른 소득의 이행실태를 조사한 결과, 청구인이 2003～2007년 귀속 주식매수선택권(Stock option) 행사소득에 대하여 무신고한 사실을 밝혀내고 2003년부터 2007년까지의 종합소득세 159,086,190원을 2010.7.6. 경정․고지 하였다.

3. 이에 대하여 청구인은 2003～2004년 귀속 종합소득세 65,228,050원과 2005～2007년 귀속 종합소득세 신고불성실가산세 7,297,770원, 합계 72,525,820원에 대하여 부과처분을 취소하라는 심사청구를 2010.9.30. 제기하였다.

• 가. 청구인은 갑종근로소득과 을종근로소득이 있는 근로소득자이다. 소득세법 제137조 규정에 따라 연말정산 신고 납부의무를 성실하게 이행하였고 갑종근로소득과 을종근로소득 일부에 대하여 합산하여 연말정산 신고․납부하였다. 미국에 있는 모회사로부터 받은 현금에 대해서는 국세청 심사례 등을 보면 을종근로소득으로 보고 있으며 그 이유는 외국모기업의 의사결정에 의하여 국내현지법인이 설립되고 외국모기업과 국내현지법인은 지배종속의 관계에 있으며, 국내현지법인에서 근무할 능력 있는 임직원을 영입하기 위하여 외국모기업이 주식매수선택권을 부여하고 있는 현실을 감안하여 볼 때, 그 국내현지법인의 임직원은 법률상 국내현지법인과 고용계약을 체결하나, 실질적으로는 국내현지법인을 매개로 외국모기업과 넓은 의미의 고용관계에 있다고 볼 수 있기 때문이다.
• 나. 소득세법 제73조 에서 과세표준 확정 신고의 예외를 규정하고 있는데 청구인의 경우 제73조 3항의 단서규정을 적용하면 청구인은 원천징수에 의해 소득세를 납부한 자이므로 과세표준 확정 신고의 예외에 해당한다. 처분청은 을종근로소득일부만 신고를 누락하였는데도 불구하고 갑종근로소득과 을종근로소득 전부를 신고하지 않은 것으로 보고 무신고가산세와 국세부과의 제척기간을 7년을 적용하여 청구인에게 과다한 세금을 과세하고 있다. 연말정산의 납세의무자는 청구인이고 연말정산의무를 이행하였다면 소득 세법의 신고납부의무를 성실하게 이행한 것인데 소득세 신고납부의무를 아무것도 하지 않은 것으로 보아 무신고가산세와 국세부과의 제척기간을 과소신고에 따른 5년이 아니라 아무런 신고납부도 하지 않았을 때 적용하는 7년을 적용한 것은 성실하게 연말정산신고납부의무를 이행한 청구인과 아무런 소득세신고납부의무를 이행하지 않은 자 사이에 과세불공평을 초래하는 것이다. 청구인의 경우 을종근로소득 중 일부를 신고할 때 누락하였다면 과소신고납부한 것이므로 과소 신고에 따른 가산세규정과 국세부과의 제척기간도 7년이 아닌 5년을 적용하여야 함에도 과세관청은 무신고 가산세와 7년의 국세부과 제척기간을 적용하고 있다. 이는 납세자의 재산권을 심각하게 침해할 뿐만아니라 연말정산을 아무런 신고도 안한 것으로 보는 것은 헌법에도 위반되는 것이라고 생각된다. 또한 청구인은 당해 회사가 세무조사를 받은 이후부터 과세관청의 연락을 기다리고 있었고 2009년 5월에는 도봉세무서로부터 전화까지 받았고 담당조사관의 휴가 등으로 일처리가 늦어졌다는 사실도 알게 되었고 제척기간 7년이 다 되어가는 2010년이 되어서야 과세예고통지와 고지서를 받게 되므로 가산세의 부담이 더욱 커지게 되었다. 이는 국세기본법 제15조 에 의해서 과세관청이 조세채권을 회수하기 위한 노력을 성실하게 이행했다고 보기 어렵다. 따라서 이 건 2003년과 2004년 소득세는 제척기간이 경과하였음에도 과세하였으므로 부당하기에 취소되어야 할 것이고 2005년과 2006년, 2007년의 무신고가산세는 취소되고 과소신고가산세가 과세되어야 할 것으로 판단된다.
• 다. 결론 위와 같이 처분청이 2003년과 2004년의 소득세에 대하여 2010년에 과세한 것은 취소되어야 하고 2005년과 2006년, 2007년의 무신고가산세도 취소되고 과소신고가산세가 적용되어야 할 것이다. 처분청에서는 소득세법 제73조 의 제1항과 제2항을 가지고 부과처분의 정당성을 주장하고 있다. 청구인의 경우 소득세법 제73조 의 제3항을 적용하면 원천징수의 의하여 소득세를 납부한자에 대해서는 그러하지 아니하다라는 단서규정이 있으며 본 단서규정에 대해서는 아무런 시행령 규정이 없다. 그리고 연말정산의무를 성실하게 이행한근로소득자와 아무런 신고를 하지 않은 무신고자가 동일하게 취급된다는 것은 공평과세에 위배된다고 생각된다. 아울러 ‘조심2010서3448, 2011.1.19.’과 ‘조심2010서3427, 2010.12.21.’은 청구인과 동일한 회사에서 근무했던 직원들의 동일한 사실관계 및 동일한 쟁점하에 불복절차를 진행하여 인용결정을 받은 심판례이다(제척기간 5년과 과소신고가산세 적용 받음).

• 가. 청구인은 2003년부터 2007년까지 OOO(유)와 PPP(유)에서 근무하면서 갑종근로소득과 을종근로소득(스톡옵션 행사이익) 일부를 합산하여 연말 정산하였으나, 을종근로소득 중 극히 일부분에 대해서만 연말 정산하였을 뿐 연말정산시 누락된 부분에 대해 익년 5월 종합소득세 신고의무가 있음에도 이를 이행하지 아니한다.
• 나. 소득세법 제73조 제1항 에서 근로소득만 있는 자에 대한 종합소득세 확정 신고 의무의 예외를 규정하고 있으나, 동법 제73조제2항 및 동법 시행령 제137조 제2항에서 확정 신고 의무의 예외는 ‘연말정산에 의해 소득세를 납부함으로써 확정 신고납부를 할 세액이 없는 자’로 한정하고 있고 청구인의 경우 확정 신고의무가 있다고 볼 것이며, 확정 신고 불이행시 무신고에 해당하여 부과제척기간 7년 적용과 무신고 가산세의 적용은 정당하다.

• 가. 쟁점 주식매수선택권(스톡옵션)을 행사한 근로소득자가 연말정산을 이행한 후 세무조사에 의하여 을종근로소득 중 일부를 누락한 사실이 확인된 경우 부과제척기간이 5년인지, 7년인지 여부와 부과제척기간내의 2005～2007사업연도에 대한 위 소득 경정 시 무신고가산세를 적용해야하는지, 과소신고가산세를 적용해야 하는지 여부
• 나. 관련법령 (2009년도 이전기준임) 1) 소득세법 제73조 【과세표준확정신고의 예외】

① 다음 각호의 1에 해당하는 거주자는 제70조 및 제71조의 규정에 불구하고 당해 소득에 대하여 과세표준확정신고를 하지 아니할 수 있다.

② 일용근로자 외의 자로서 2인 이상으로부터 받는 근로소득·연금소득·퇴직소득 또는 제1항 제5호의 규정에 의한 소득이 있는 자(갑종근로소득과 을종근로소득을 동시에 받는 경우를 포함한다)에 대하여는 제1항의 규정을 적용하지 아니한다. 다만, 제137조·제138조 또는 제144조의 2의 규정에 의한 연말정산에 의하여 소득세를 납부한 자에 대하여는 그러하지 아니하다.

③ 을종에 속하는 근로소득 또는 퇴직소득이 있는 자에 대하여는 제1항의 규정을 적용하지 아니한다. 다만, 제152조제2항의 규정에 의하여 제137조 및 제138조의 예에 의한 원천징수에 따라 소득세를 납부한 자에 대하여는 그러하지 아니하다 2) 소득세법 시행령 제137조 【과세표준확정신고의 특례】

② 법 제73조 제2항 단서에서 “연말정산에 의하여 소득세를 납부한 자”라 함은 연말정산에 의하여 소득세를 납부함으로써 확정신고자진납부를 할 세액이 없는 자를 말한다. 3) 소득세법 제137조 【근로소득세액의 연말정산】

① 주된 근무지의 원천징수의무자가 당해연도의 다음 연도 2월분의 근로소득 또는 퇴직자의 퇴직하는 달의 근로소득을 지급하는 때에는 이를 받는 자의 당해연도의 근로소득금액 또는 퇴직하는 달까지의 당해연도의 근로소득금액에서 그 근로소득자가 제140조의 규정에 의하여 신고한 내용에 따라 종합소득공제를 한 후 이를 종합소득과세표준으로 하여 종합소득산출세액을 계산하고 제134조 제4항 각호의 세액공제를 한 후 당해연도에 이미 원천징수하여 납부한 소득세를 공제하고 그 차액을 원천징수한다.

⑤ 일용근로자외의 자로서 갑종에 속하는 근로소득 및 제150조 제3항의 규정에 의하여 납세조합에 의하여 소득세가 징수된 을종에 속하는 근로소득이 있는 자에 대하여는 갑종에 속하는 근로소득의 주된 근무지의 원천징수의무자가 갑종에 속하는 근로소득과 을종에 속하는 근로소득을 합한 금액에 대하여 연말정산을 할 수 있다. 4) 소득세법 제149조 【납세조합의 조직】 다음 각 호의 1에 해당하는 거주자는 대통령령이 정하는 바에 의하여 납세조합을 조직할 수 있다.

1. 을종에 속하는 근로소득이 있는 자 5) 소득세법 제150조 【납세조합의 징수의무】

① 납세조합은 그 조합원의 을종에 속하는 근로소득 또는 사업소득에 대한 소득세를 매월 징수하여야 한다.

② 제149조 제2호의 규정에 의한 사업자가 조직한 납세조합이 그 조합원에 대한 매월분의 당해 소득세를 제1항의 규정에 의하여 징수하는 때에는 그 세액의 100분의 10에 상당하는 금액을 공제한 것을 세액으로 하여 징수한다.

③ 을종에 속하는 근로소득이 있는 자가 조직한 납세조합이 그 조합원에 대한 매월분의 당해 소득세를 징수하는 때에는 그 세액의 100분의 10에 상당하는 금액을 공제한 것을 세액으로 징수한다. 다만, 제70조의 규정에 의하여 종합소득과세표준확정신고를 하거나 제137조 및 제138조의 예에 의하여 연말정산을 하는 때에는 당해 납세조합에 의하여 원천징수된 근로소득에 대한 종합소득산출세액의 100분의 10에 상당하는 금액을 공제한 것을 세액으로 납부 또는 징수한다. 6) 소득세법 제152조 【납세조합의 징수방법】

① 제150조 제2항의 규정에 의한 납세조합은 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 각 조합원의 매월분 소득에 12를 곱한 금액에서 종합소득공제를 한 금액에 기본세율을 적용하여 계산한 세액의 12분의 1을 매월분의 소득세로 하여 이에서 세액공제와 납세조합공제를 한 금액을 징수한다. 이 경우에 1월 미만의 단수가 있을 때에는 1월로 한다.

② 제150조 제3항의 규정에 의한 납세조합은 그 조합원의 매월분의 당해 소득에 대하여는 갑종에 속하는 근로소득에 대한 원천징수의 예에 의하되, 제134조의 규정에 의한 근로소득간이세액표에 의하여 계산한 소득세에서 납세조합공제를 한 금액을 징수한다. 7) 국세기본법 제26조의2 【국세부과의 제척기간】

① 국세는 다음 각호에 규정하는 기간이 만료된 날 후에는 부과할 수 없다. (단서생략)

2. 납세자가 법정신고기한내에 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 7년간

3. 제1호 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년간 8) 소득세법 제81조 【가산세】(2007년도 이전)

① 거주자가 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 당해 각호에 규정하는 금액을 결정세액에 가산한다. 다만, 제1호의 규정을 적용하는 경우에는 제2호의 규정을 적용하지 아니한다.

1. 제70조 내지 제72조 또는 제74조의 규정에 의한 과세표준확정신고를 하지아니한 경우에는 그 신고를 하지 아니한 당해 소득금액이 종합소득금액․퇴직소득금액 또는 산림소득금액에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액(생략)의 100분의 20에 상당하는 금액(이하 생략) 9) 국세기본법 제47조의2 【무신고가산세】(2007년도 이후)

① 납세자가 법정신고기한내에 세법에 따른 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우 ‘부당무신고’에 해당되는 경우에는 세법에 따른 산출세액의 100분의 40에 상당하는 금액을, ‘일반무신고’에 해당되는 경우에는 100분의 20에 상당하는 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다. 10) 국세기본법 제47조의3 【과소신고가산세】(2007년도 이후)

① 납세자가 법정신고기한까지 세법에 따른 과세표준신고서를 제출한 경우로서 신고한 과세표준이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준에 미치지 못하는 경우에는 과소신고한 과세표준 상당액이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다. 다만, 부당과소신고한 과세표준이 있는 경우에는 100분의 40을 적용한다.

• 다. 사실관계
• 가. 청구인이 기 신고한 근로소득 연말정산 내용과 스톡옵션 행사이익을 반영한 수입금액 누락내역은 다음과 같다. (단위: 백만원) 과세연도 당초 수입금액 누락신고 (스톡옵션 행사이익) PPP(주) OOO (주) B (주) A 납세조합 2003 53,914 19,126 42,923 2004 62,027 5,134 117,987 2005 33,173 18,851 4,071 146,160 2006 77,270 1,999 14,742 2007 35,531 35,069 17,238 1,661 54,917 계 145,974 169,861 17,238 31,991 376,729
• 나. 처분청이 제출한 청구인에 대한 2003～2007년 귀속 ‘종합소득세 경정결의서’, ‘근로소득자료 조회서’를 종합해 보면,

1. 청구인은 위 과세연도에 근로소득만 있는 납세의무자로서 해당 과세연도의 근로소득에 대하여 연말 정산을 하였으며,

2. 2005부터 2007년도까지 청구인은 갑종근로소득 뿐만 아니라 을종근로소득도 발생하였고, 을종근로소득에 대하여 ‘A납세조합’을 통하여 원천징수한 사실이 나타나며, 청구인은 납세조합을 통하여 원천징수 된 을종근로소득은 야후 본사로부터 발생한 것이라 주장한다.

• 라. 판 단 1) 소득세법 제73조 제2항 및 제3항의 규정에 의하면 일용근로자 외의 자로서 2인 이상으로부터 받는 근로소득이 있는 자(갑종근로소득과 을종근로소득을 동시에 받는 경우를 포함한다) 또는 을종에 속하는 근로소득자의 경우

• 소득세법 제137조 ․제138조의 규정에 의한 연말정산에 의하여 소득세를 납부한 자를 제외하고, 종합소득 과세표준확정신고를 하여야 한다.

2. 청구인은 국내자회사로부터 2003년～2007년 과세연도 갑종근로소득이 발생한 사실이 확인되고, 또 같은 기간 동안 외국모회사로부터 을종근로소득인 쟁점주식매수선택권 행사이익이 발생한 사실이 있는 바, 2인 이상으로부터 받는 근로소득이 있는 자(갑종근로소득과 을종근로소득을 동시에 받는 경우를 포함)가 소득세법제73조 제2항 단서 규정에 따라 과세표준확정신고를 할 필요 없이 연말정산을 통하여 해당 과세연도의 납세의무가 종결되는 근로소득자로 인정되기 위해서는, 동법 시행령 제137조(2010.2.18 개정전의 것) 규정에 따라 ‘연말정산에 의해 소득세를 납부함으로써 확정신고 자진납부를 할 세액이 없는 자’ 가 되어야 함에도, 청구인은 쟁점 주식매수선택권(스톡옵션) 행사이익을 누락하고 일부만 연말정산 하였으므로 종합소득 과세표준확정신고를 하여야 하는 것이다(재조세46019-157, 2003.4.30. 같은 뜻). 아울러 청구인이 외국법인으로부터 받은 주식매수선택권(스톡옵션)의 경우 청구인 스스로가 신고하지 않은 이상 처분청에서 알 수가 없고 특별한 자료 수집을 통해 과세에 이르기 때문에, 위 행사이익이 연말정산 금액에 포함 되어있어야만 종합소득 과세표준확정신고의 의무가 면제된다 할 수 있으므로 무 신고로 보아 부과제척기간 7년을 적용한 처분청의 주장은 정당하다고 판단된다.

3. 또한 근로소득만 있는 청구인이 위 주식매수선택권(스톡옵션) 행사이익 소득을 신고 누락한 것은, 위에서 살펴본바와 같이 종합소득 과세표준 신고를 안 한 것으로 보기 때문에, 경정 시 무신고가산세를 적용한 처분청의 주장은 잘못이 없다고 할 것이다.

이 건 심사청구는 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.