국제공인자격시험 대행서비스가 국내원천소득의 사용료소득 해당 여부

이 건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없어 기각합니다.

청구인은 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지에서 “○○학원”이란 상호로 1998. 4. 1.부터 학원 및 교육자문 관련 용역을 제공하는 사업자로서, 호주에 본점을 두고 있는 시험대행업체인 P○○ Ltd(이하 “외국시험대행업체"라 한다)와 Information Technology(이하 “IT”라 한다.)분야 국제공인자격증시험의 운영관리계약을 체결하여 시험장소 제공, 응시원서의 접수, 응시료의 수납대리 등 시험대행서비스를 제공하고, 2000년 7월부터 2001년 12월까지 응시자로부터 수납한 응시료 중 청구인이 외국시험대행업체와의 약정된 수수료를 차감한 228,605,071원(이하 ”쟁점금액“이라 한다)을 외국시험대행업체에 지급하였다. 처분청은 면세사업인 교육용역을 제공하는 청구인이 외국시험대행업체로부터 부가가치세 과세대상인 IT국제공인자격 시험문제 및 관련 소프트웨어 등을 제공받고 그 대가를 지급한 것으로 보아, 쟁점금액이 부가가치세법 제34조 에 규정하는 대리납부대상에 해당한다 하여 2006. 1. 2. 부가가치세 2000년 제2기분 9,061,940원을, 2006. 2. 2. 부가가치세 2001년 제1기분 7,480,900원과 제2기분 7,409,950원을 각각 결정․고지하고, 쟁점금액이 외국시험대행업체의 국내원천소득 중 사용료소득에 해당한다고 보아 2005.12.27. 청구인에게 2000사업연도 법인원천세 1,627,840을, 2006. 1.12. 2001사업연도 법인원천세 20,305,710원을 각각 결정․고지하였다.(법인원천세에 해당하나 처분청은 세목분류를 사업소득세로 한 것으로 보임.) 청구인은 이에 불복하여 2006. 3.28. 이 건 심사청구를 하였다.

• 가. 청구인은 외국시험대행업체와 계약에 의한 국제공인자격증 취득시험 시행으로 인한 수수료만이 청구인의 수입금액이다. 따라서 시험센타인 청구인이 외국시험대행업체에 지급하는 금액은 응시생들의 응시료를 송금하는 일의 대행에 불과할 뿐 IT국제공인자격시험문제와 관련 S/W에 대한 사용 또는 사용할 권리에 대하여 지급하는 사용료의 대가가 아니므로 청구인의 수수료를 제외한 송금액은 국내원천사용료소득이 아니며 동 지급액에 대하여는 소득세법 제119조 및 한․호조세협약 제12조의 규정에 따른 원천징수의무가 없다.

시험문제의 저작권은 외국시험대행업체에 있으며, 제공받는 소프트웨어는 시험을 실시, 채점, 보안을 위한 S/W로 시험문제와는 불가분의 관계로 사실상 컴퓨터용 시험문제와 별개로 볼 수 없으며, 응시료에는 통상 S/W의 사용대가가 포함된 것으로 보아야 하며, 또한 컴퓨터시험문제와 관련 S/W의 사용주체는 국내 IT교육센터이고, 청구인에게 시험문제 및 관련 S/W에 대한 비밀보호규정과 공개 금지규정이 포함되어 있어 제공된 용역에 대한 제반위험과 책임을 청구인이 지고 있으며, 시험문제와 관련 S/W에는 공개되지 아니하는 산업상․상업상․과학상의 지식․경험․숙련에 관한 정보가 포함되어 있으므로 응시료는 외국시험대행업체의 국내원천 사용료소득에 해당된다.

• 가. 쟁점 교육센터인 청구인이 외국법인과 IT국제공인자격시험의 운영관리계약을 체결하여 응시자들에게 시험대행서비스를 제공하고, 응시자들로부터 받은 응시료 중 청구인의 수수료를 제외하고 외국시험대행업체에 송금하는 쟁점금액이 사용료소득에 해당하는지 여부를 가리는 데 있다.
• 나. 관련법령

○ 부가가치세법 제34조 【대리납부】

① 다음 각호의 1에 해당하는 자로부터 용역의 공급을 받는 자(공급받은 당해 용역을 과세사업에 공하는 경우를 제외한다)는 그 대가를 지급하는 때에 부가가치세를 징수하고 제18조 제2항 및 제19조 제2항의 규정을 준용하여 대통령령이 정하는 바에 의하여 사업장 또는 주소지 관할세무서장에게 납부하여야 한다.

1. 소득세법 제120조 또는 법인세법 제94조 의 규정에 의한 국내사업장(이하 이 조에서 "국내사업장"이라 한다)이 없는 비거주자 또는 외국법인

2. 국내사업장이 있는 비거주자 또는 외국법인(비거주자 또는 외국법인의 국내사업장과 관련없이 용역을 제공하는 경우로서 대통령령이 정하는 경우에 한한다)

② 제1항의 경우에 용역의 공급을 받은 자가 동항의 규정에 의하여 부가가치세를 사업장 또는 주소지 관할세무서장에게 납부하지 아니한 때에는 사업장 또는 주소지 관할세무서장은 그 납부하지 아니한 세액에 그 세액의 100분의 10에 상당하는 금액을 가산하여 국세징수의 예에 의하여 징수한다.

○ 법인세법 제93조 【국내원천소득】 외국법인의 국내원천소득은 다음 각호와 같이 구분한다.

5. 외국법인이 영위하는 사업에서 발생하는 소득(조세조약에 따라 국내원천사업소득으로 과세할 수 있는 소득을 포함한다)으로서 대통령령이 정하는 것.다만, 제6호의 규정에 의한 소득을 제외한다.

9. 다음 각목의 1에 해당하는 자산·정보 또는 권리를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우의 당해 대가 및 그 자산·정보 또는 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득. 다만, 소득에 관한 이중과세방지협약에서 사용지를 기준으로 하여 당해 소득의 국내원천소득 해당여부를 규정하고 있는 경우에는 국외에서 사용된 자산·정보 또는 권리에 대한 대가는 국내지급 여부에 불구하고 이를 국내원천소득으로 보지 아니한다.

• 가. 학술 또는 예술상의 저작물(영화필름을 포함한다)의 저작권·특허권·상표권·의장·모형·도면이나 비밀의 공식 또는 공정·라디오·텔레비젼방송용 필름 및 테이프 기타 이와 유사한 자산이나 권리
• 나. 산업상·상업상 또는 과학상의 지식·경험에 관한 정보 또는 노하우

○ 법인세법 제98조 【외국법인에 대한 원천징수 또는 징수의 특례】

① 외국법인에 대하여 제93조 제1호·제2호·제4호 내지 제7호 및 제9호 내지 제11호의 규정에 의한 국내원천소득으로서 국내사업장과 실질적으로 관련되지 아니하거나 그 국내사업장에 귀속되지 아니하는 소득의 금액(국내사업장이 없는 외국법인에 지급하는 금액을 포함한다)을 지급하는 자는 제97조의 규정에 불구하고 그 지급하는 때에 다음 각호의 금액을 당해 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세로서 원천징수하여 그 원천징수한 날이 속하는 달의 다음달 10일까지 대통령령이 정하는 바에 따라 납세지 관할세무서등에 납부하여야 한다. 다만, 제93조 제5호의 규정에 의한 소득 중 조세조약에 따라 국내원천사업소득으로 과세할 수 있는 소득을 제외한다.

1. 제93조 제4호 및 제5호에 규정하는 소득에 있어서는 그 지급액의 100분의 2

2. 제93조 제6호에 규정하는 소득에 있어서는 그 지급액의 100분의 20

3. 제93조 제1호·제2호·제9호 및 제11호에 규정하는 소득에 있어서는 그 지급액의 100분의 25

③ 제1항 및 제4항 내지 제7항의 규정에 의하여 외국법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세로서 원천징수하여야 할 금액을 원천징수하지 아니하였거나 원천징수한 금액을 제1항의 규정에 의한 기한내에 납부하지 아니한 때에는 지체없이 국세징수의 예에 의하여 원천징수의무자로부터 그 징수하는 금액에 제76조 제2항에 규정하는 금액을 가산한 금액을 법인세로서 징수하여야 한다. 다만, 국가 또는 지방자치단체인 경우에는 예외로 한다.

○ 대한민국과 호주정부간의 소득에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협약 제12조 【사용료】

1. 타방체약국의 거주자가 수익권을 가지는 사용료로서 일방체약국에서 발생하는 사용료는 동 타방체약국에서 과세될 수 있다.

2. 그러한 사용료는 동 사용료가 발생하는 체약국에서 또한 동 체약국의 법에 따라서 과세될 수 있으나 그렇게 부과되는 조세는 동 사용료의 총액의 15퍼센트를 초과하여서는 아니된다.

3. 본조에서 "사용료"라 함은 정기적이든 아니든 그리고 금액이 계산되거나 지정되거나에 관계없이 다음에 대한 대가로서 주어지는 지급금 또는 지급해야 할 금액을 의미한다.

• 가. 저작권, 특허권, 설계 또는 모형, 도면, 비밀공식 또는 비밀공정, 상표 또는 기타 유사한 재산이나 재산권의 사용 또는 사용권
• 나. 산업적, 상업적 또는 과학적 장비의 사용 또는 사용권
• 다. 과학적, 기술적, 산업적 또는 상업적 지식이나 정보의 제공
• 라. "가"항에 언급된 바와 같은 재산이나 재산권, "나"항에 언급된 바와 같은 장비 또는 "다"항에 언급된 바와 같은 지식이나 정보에 대하여 보조적 또는 종속적인 또한 동 재산, 장비 또는 정보 등의 적용 또는 이용을 가능하게 하는 수단으로서 제공되는 조력의 제공
• 마. 다음의 사용 또는 사용권

(1) 영화필름

(2) 텔레비전과 관련되어 사용되는 필름 또는 비데오테이프 또는

(3) 라디오 방송과 관련되어 사용되는 테이프 또는

• 바. 본항에 언급된 재산 또는 재산권의 사용에 관한 전적인 또는 부분적인 억제

4. 일방체약국의 거주자인 사용료 수익권자가 사용료가 발생하는 타방체약국에서 동 타방체약국에 소재하는 고정사업장을 통하여 사업을 영위하거나 또는 동 타방체약국에서 동 타방체약국에 소재하는 고정시설로부터의 독립적 인적용역을 수행하고 사용료가 지불된 원인인 재산권이다. 재산이 그러한 고정사업장 또는 고정시설과 유효하게 관련되어 있는 경우 제1항과 제2항의 규정은 적용되지 아니한다. 그러한 경우에는 해당하는 각 경우에 따라 제7조 또는 제14조의 규정이 적용된다.

5. 지불인이 일방체약국 자체이거나 또는 동 체약국의 정치적 또는 행정적 하부조직이거나 또는 동 체약국의 지방당국이거나 또는 제4조제1항으로 인하여, 동 체약국의 거주자인 인일 때에는 동 사용료는 동 체약국에서 발생한 것으로 간주된다. 그러나 동 사용료를 지불하는 인이 일방체약국의 거주자인 여부에 관계없이 동인이 일방체약국내의 또는 양 체약국외에 사용료를 지불할 의무가 발생한 것과 관련된 고정사업장 또는 고정시설을 가지고 있고 또한 동 사용료가 동 고정사업장 또는 고정시설에 의하여 부담되는 경우, 동 사용료는 동 고정사업장 또는 고정시설이 소재하는 국가에서 발생한 것으로 간주된다.

6. 사용료 지불인과 사용료에 대한 수익적 권한을 가진 인 사이의 또는 그들 양자와 제3자사이의 특별한 관계 때문에 지불된 사용료의 액수가 동 사용료가 지불된 목적을 고려하여 지불인과 그러한 관계없이 그러한 권한을 갖게 된 인에 의하여 합의되었을 것으로 기대될 수 있는 액수를 초과하는 경우, 본조의 규정은 후자의 액수에 대하여서만 적용된다. 이 경우에 있어서 지불된 사용료의 액수의 초과분은 각 체약국의 법에 따라서 과세대상으로 존속하나 이 협약의 기타 규정에 따르도록 한다.

• 다. 사실관계 및 판단

1. 청구인은 각종 IT분야 국제공인자격증을 취득할 수 있는 시험센터를 운영하면서 호주에 본점을 두고 있는 외국시험대행업체와 IT국제공인자격시험의 운영관리계약을 체결하여 시험센터의 운영 및 수행에 필요한 시험문제, 시스템 및 도구 등 관련 소프트웨어를 외국시험대행업체로부터 제공받았고, IT국제공인자격시험응시자에게 시험장소의 제공, 응시원서의 접수, 응시료의 수납 등 시험대행서비스를 제공하였으며, 응시자로부터 수납한 응시료 중 청구법인이 외국시험대행업체로부터 수취하기로 약정한 수수료 상당액을 차감한 쟁점금액을 송금한 사실에 대하여는 다툼이 없다.

2. 청구인과 외국시험대행업체와의 IT국제공인자격시험센터운영에 관한 계약내용을 살펴보면,

• 가) 시험센터의 운용 및 수행을 위하여 외국시험대행업체는 외국시험대행업체가 소유권을 갖는 이용 시스템과 라이선스를 부여받은 시스템 및 도구 등을 시험센터에 제공하고 이의 사용을 허용한다고 규정되어 있고, 시험센터는 자신의 비용으로 시험센터 시설 및 장비를 응시자에게 제공하고 외국시험대행업체가 소유권을 갖고 있는 정보, 시험문제, 시스템 등의 보안유지책임을 진다고 되어 있으며, 시험센터가 응시자의 응시료를 징수하여 외국시험대행업체에 지급할 수 있다고 규정되어 있음이 처분청이 제시한 계약서에 의해 확인된다.
• 나) 위 계약상에는 청구인이 IT국제공인자격시험 응시자로부터 받은 응시료 전액을 외국시험대행업체에 송금 후 동 외국시험대행업체로부터 시험시행 수수료 등 약정 수수료를 지급 받는 것으로 되어 있으나, 실질적으로는 응시자의 총 응시료 중 청구인의 약정수수료를 차감한 금액을 외국시험대행업체에 송금하였다.
• 다) 청구인은 쟁점금액이 IT국제공인자격시험 응시자들의 응시료를 대행 송금한 것에 불과하므로 원천징수의무가 없다고 주장하는 반면, 처분청은 쟁점금액을 국내원천소득 중 사용료소득에 해당한다고 보고 있는 바, 처분청이 쟁점금액을 사용료소득으로 판단한 근거는 아래와 같다.

(1) 시험문제의 저작권은 외국시험대행업체에 있다.

(2) 외국시험대행업체로부터 제공받는 관련 소프트웨어의 사용주체는 청구법인이고, 제공받는 소프트웨어는 시험시행 및 채점프로그램으로 시험문제와 불가분의 관계이므로 쟁점지급금액은 소프트웨어 사용대가이다.

(3) 계약서에 시험문제와 관련 소프트웨어에 대한 비밀보호규정과 제3자 공개금지 규정이 포함되어 있으며, 제공된 용역에 대해 외국시험대행업체는 위험과 책임을 부담하지 않는 것으로 규정되어 있다.

(4) 시험문제와 관련 소프트웨어에 공개되지 아니하는 산업상․상업상 또는 과학상의 지식․경험 또는 숙련에 관한 정보가 포함되어 있다.

(5) 지급대가가 통상이윤을 초과하여 산정되고 있다.

3. 청구인은 자체적으로 IT국제공인자격시험 관련 교육용역을 제공하고 있는 사실, IT국제공인자격시험 응시자로부터 응시료를 수취하여 그 일부를 외국시험대행업체에 송금하고 있는 사실, 응시료 할인이나 교육수강비 할인혜택을 부여하는 사실 등에 비추어 외국시험대행업체로부터 시험시행에 필요한 시험문제 및 제반 소프트웨어를 제공받아 독립적으로 응시자를 모집, 시험을 시행한 것으로 보인다.

4. 외국법인이 내국인에게 제공한 기술용역 등이 사용료에 해당하는지 여부는 특허권 등 지적 재산권과 관계없이 용역이 제공되기 전에 이미 존재하는 공개되지 않은 특별한 지식이나 경험의 제공여부에 의하여 판단하며, 제공받은 내국법인이 동 노하우를 독자적으로 활용할 수 있는지 여부, 비밀보호규정 유무, 용역대가가 용역수행에 투입되는 비용에 통상이윤을 가산한 금액을 상당히 초과하는지 여부, 노하우의 적용과 관련하여 외국법인이 특별한 역할을 수행하도록 요구되는지 여부 또는 적용결과를 보증하는지 여부 등과 같은 요소를 종합적으로 고려하여 결정하는 것인 바, 이 건 IT국제공인자격시험문제에 대한 권리는 일종의 저작권에 해당되며, 이들 시험문제가 청구법인의 시설 및 공간을 통하여 배포되는 사실, 청구법인에게 시험문제 및 관련소프트웨어에 대한 엄중한 관리 및 비밀보호의무가 규정되어 있는 점, 그 대가가 응시료의 명목으로 응시자 수에 비례하여 지급되며 그 지급금액이 통상이윤을 초과하는 수준으로 산정되고 있는 점, 시험문제가 제작 배포되는 TOEIC시험의 경우에도 응시생 수에 비례하여 지급하는 대가를 사용료소득으로 보고 있는 점, 시험문제의 저작권 및 관련소프트웨어 등을 사용할 권리는 외국시험대행업체에 귀속되는 점 등에 비추어 볼 때 쟁점금액은 국내원천소득 중 사용료소득에 해당된다 할 것이다.(같은 뜻: 국심2003광3818, 2004.05.17. 국세심판관회의 결정) 따라서, 청구인이 외국시험대행업체에 송금한 쟁점금액을 사용료소득으로 보고 이를 지급한 청구인에게 법인세 원천징수의무를 이행하지 아니한데 대하여 법인(원천)세를 부과한 당초 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장 이유 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.