수정신고시 유보처분하고 가수금과 상계처리한 경우 상여처분대상인지 여부

[주문]

○○세무서장이 2005.05.03 청구법인에게 한 2001년 과세연도 갑종근로소득세 118,471,280원의 부과처분은 청구법인이 2003.08.08 익금산입하여 수정신고한 2001사업연도 판매장려금 동 320,105,920원을 유보로 소득처분하는 것으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정합니다. [이유]

청구법인은 2001.07.01 강원도 강릉시 ○○면 ○○리 415-8번지에서 (주)○○○○○라는 상호로 의약품 도매업을 개시하여 2001사업연도 법인세 신고시 착오로 신고누락한 매입할인액 등 판매장려금 320,105,920원(이하 "쟁점판매장려금"이라 한다)을 2003.08.08 익금산입하고 유보처분하여 2001사업연도 법인세 과세표준과 세액을 수정신고하고 법인세 118,517,290원을 추가납부하였다. 이에 대하여 처분청은 신고누락된 쟁점판매장려금이 과세처분전에 사실상 회수된 것으로 볼 수 없다는 ○○지방국세청장의 감사지적에 따라 신고누락된 쟁점판매장려금이 사외유출되어 그 귀속이 불분명하다고 보아 대표자에게 상여처분하고 청구법인에게 원천징수의무를 물어 2005.05.03 갑종근로소득세 118,471,280원을 경정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2005.06.10 이 건 심사청구를 하였다.

법인세법 시행령 제106조 제4항 에 의하면, "내국법인이 국세기본법 제45조 의 수정신고 기한내에 매출누락, 가공경비 등 부당하게 사외에 유출된 금액을 회수하고 세부조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우 소득처분은 사내유보로 한다. 다만, 세무조사의 통지를 받은 후에 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우에는 그러하지 아니하다"라고 규정하고 있는바, 청구법인은 신고누락된 2001사업연도 매입할인 등의 쟁점판매장려금을 익금산입하여 위 규정이 삭제(2003.12.30)되기 전인 2003.08.08에 법인세 과세표준과 세액을 수정신고하고, 관련법인세를 추가납부하였으며, 수정신고시점인 2003.08.08 청구법인의 대표이사에 대한 가수금(부채) 잔액이 1,512,002천원이 계상되어 있어 신고누락된 쟁점금액 320,105,902원보다 상회하여 대표이사에 대한 가수금중 쟁점판매장려금상당액을 감소(유보)시키고 이를 2003사업연도 결산서에 반영한 경우로서 쟁점판매장려금을 회수한 것과 동일하게 회게처리하였다. 따라서 청구법인의 신고누락액의 익금에 대한 소득처분은 가수금과 상계처리하여 유츌되지 아니하였으므로 사내유보 처분하는 것이 법의 규정과 취지에 부합됨에도 처분청이 사외유출된 것으로 보아 상여로 소득처분한 것은 부당하다.

청구법인의 법인세 수정신고서에 의하면 2003.08.08 수정신고시 매입할인 등 현금유입액을 가수금과 상계하고 익금산입하여 유보처분하였으며, 청구법인의 ○○지방국세청 감사지적시 제출한 소명자료에 의하면 신고누락된 쟁점판매장려금을 익금산입하고 유보시킨 이유는 가수금 금액이 쟁점판매장려금 보다 과다하여 대표이사가 회사에 출자한 금액이 많은 이유로 유보시켰다고 하면서 쟁점판매장려금은 법인계좌로 입금되어야 한다고 하여 2004.03.30 청구법인 예금계좌로 입금하였다고 해명하고 있는 바, 2004.03.30자 대체전표에 의하면 대표이사 가수금으로 입금되었음이 확인되고 있다. 따라서, 수정신고시점인 2003.08.08 이후인 2004.03.30 법인계좌로 입금하였으므로 법인세법 시행령 제106조 제4항 에서 "내국법인이 국세기본법 제45조 의 수정신고 기한 내에 매출누락, 가공경비 등 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우의 소득처분은 사내유보로 한다."는 규정과 부합되지 아니하며 수정신고 시점에서 부당사외유출금액이 회수되었다고 볼 수 없는 것이고 또한 청구법인이 쟁점판매장려금과 동액의 가수금을 상계하고 유보처분한 것이라고 주장하고 있으나, 2003사업연도 대차대조표나 이익잉여금 처분계산서 어디에도 전기손익수정손익으로 계상한 사실이 없는 것으로 보아 가수금과 상계하였다는 청구법인의 주장은 신빙성이 없으며 더구나 가수금과 상계하였다면 다시 2004.03.30 법인계좌로 입금할 이유가 없어 이치에 맞는 주장이라 할 수 없으며, 설사 가수금과 상계하였다 하더라도 2003사업연도 자본금과 적립금조정명세서(을)에 의하면 가수금 △320,105,920원이 기초잔액에도 기재되어 있는 것으로 보아 수정신고 시점인 2003사업연도 이전에 가수금과 소급하여 상계한 것으로 밖에 볼 수 없으며 이는 단순한 장부상의 조정에 불과하고 유출된 금액을 법인이 사실상 회수한 것으로 볼 수 없다(국심2003중2523, 2004.01.19) 청구법인의 경우에는 쟁점판매장려금을 수령하였음에도 그 판매장려금을 장부에 누락시킨 채 이를 장차 반제할 채무를 부담하는 것으로 하여 법인의 수익과는 무과한 대표이사 가수금으로 계상하였는바, 이로써 그 판매장려금누락액은 사외로 유출되어 대표이사에게 귀속된 것으로 보아야 할 것이고,청구법인의 가수금계정이 임시계정인지 대표이사에 대한 부채인지 확인되지 않고 있으며 더구나 상계하였다면 청구법인의 전기손익수정이익으로 계상하여야 하는데 그러한 사실이 없는 것으로 보아 수정신고 시점인 2003사업연도에 상계한 것으로 볼 수 없다. 설령, 청구법인이 쟁점금액을 실제회수하였다 하더라도 쟁점판매장려금은 기획분석시 누락혐의가 있어 통지하니 수정신고 납부하라는 안내문 통지를 받고 익금에 산입하여 수정신고한 경우에 해당한다 할 것이므로 당초처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 청구법인이 신고누락한 쟁점판매장려금을 익금산입하여 수정신고ㆍ납부하면서 유보로 소득처분하고 가수금과 상계처리한 경우 익금산입액이 회수되지 아니하였다고 보아 상여처분대상인지 여부를 가리는 데 있다.
• 나. 관련법령

○ 국세기본법 제45조 [수정신고]

① 과세표준신고서를 법정신고기한 내에 제출한 자는 다음 각호의 1에 해당하는 때에는 관할세무서장이 각 세법의 규정에 의하여 당해 국세의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하여 통지를 하기 전까지 과세표준수정신고서를 제출할 수 있다.

1. 과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액이 세법에 의하여 신고하여야 할 과세표준 및 세액에 미달하는 때

2. 과세표준신고서에 기재된 결손금액 또는 환급세액이 세법에 의하여 신고하여야 할 결손금액 또는 환급세액을 초과하는 때

3. 제1호 및 제2호 외에 세무조정 과정에서의 누락 등 대통령령이 정하는 사유로 인하여 불완전한 신고를 한 때(제45조의 2의 규정에 의하여 경정 등의 청구를 할 수 있는 경우를 제외한다)

③ 과세표준수정신고서의 기재사항 및 신고절차에 관하여는 대통령령으로 정한다.

○ 법인세법 제40조 [손익의 귀속사업연도]

① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.

② 제1항의 규정에 의한 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

○ 법인세법 제66조 [결정 및 경정]

② 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 제60조의 규정에 의한 신고를 한 내국법인이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 당해 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 경정한다.

1. 신고내용에 오류 또는 탈루가 있는 때

○ 법인세법 제67조 [소득처분] 제60조의 규정에 의하여 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액은 그 귀속자에 따라 상여·배당·기타 사외유출·사내유보 등 대통령령이 정하는 바에 따라 처분한다.

○ 법인세법 시행령 제106조 [소득처분]

① 법 제67조의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액은 다음 각호의 규정에 의하여 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.

1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각목에 의하여 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(제87조 제2항의 규정에 의한 소액주주가 아닌 주주 등인 임원 및 그와 동조 제4항의 규정에 의한 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식 등을 합하여 당해 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 조세특례제한법 제46조 제12항 의 규정에 의하여 법인에게 원천징수의무가 면제되는 경우로서 주주 등인 임원 중에 당해 법인을 대표하고 있는 자가 따로 있다고 당해 법인이 신고한 때에는 그 신고한 자를 대표자로 하며, 대표자가 2인 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 같다)에게 귀속된 것으로 본다.

• 가. 귀속자가 주주 등(임원 또는 사용인인 주주 등을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당
• 나. 귀속자가 임원 또는 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여
• 다. 귀속자가 법인이거나 사업을 영위하는 개인인 경우에는 기타사외유출. 다만, 그 분여된 이익이 내국법인 또는 법 제94조의 규정에 의한 외국법인의 국내사업장의 각 사업연도의 소득이나 거주자 또는 소득세법 제135조 의 규정에 의한 비거주자의 국내사업장의 사업소득을 구성하는 경우에 한한다.
• 라. 귀속자가 가목 내지 다목 외의 자인 경우에는 그 귀속자에 대한 기타소득

④ 내국법인이 국세기본법 제45조 의 수정신고기한내에 매출누락, 가공경비 등 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우의 소득처분은 사내유보로 한다. 다만, 세무조사의 통지를 받거나 세무조사에 착수된 것을 알게 된 경우 등 경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우에는 그러하지 아니하다.(2001.12.31 단서개정)

• 다. 사실관계 및 판단 [먼저 이 건 사실관계를 살펴본다]

(1) 처분청은 "청구법인이 수정신고이후인 2004.04.30 현금 320,105,920원을 법인통장(349-05-)으로 입금하였고, 2003사업연도 결산서상 전기오류수정이익이 표시되지 아니한 사실에 비추어 부당하게 사외유출된 금액을 처분청에서 수정신고안내하기 전에 회수한 것으로 볼 수 없으므로 귀속자에게 상여로 소득처분하여야 한다"는 ○○지방국세청장의 감사지적서(발부번호: 회계28)에 의하여 대표자에게 상여처분하여 이 건 과세한 사실이 ○○지방국세청장의 감사지적서와 원천세 경정결의서 등에 의하여 확인된다.

(2) 청구법인은 2003.08.08 쟁점판매장려금을 익금산입하여 2001사업연도 법인세 과세표준과 세액을 수정신고하고 법인세 118,517,290원을 추가납부한 사실이 법인세 과세표준 및 세액 수정신고서와 소득금액조정합계표 및 ○○은행 올릭핌지점의 납부영수증 등에 의하여 확인된다. < 2001사업연도 법인세 과세표준 수정신고내역> (단위: 원) ┌─────┬───────┬──────┬──────┬──────┐ │ 구분 │ 수입금액 │ 과세표준 │ 산출세액 │ 총부담세액 │ ├─────┼───────┼──────┼──────┼──────┤ │ 당초신고 │5,602,433,666 │170,650,413 │ 37,603,904 │ 37,345,544 │ ├─────┼───────┼──────┼──────┼──────┤ │ 수정신고 │5,602,433,666 │490,756,333 │131,411,773 │155,862,839 │ ├─────┼───────┼──────┼──────┼──────┤ │ 증감 │ 0 │320,109,920 │ 93,807,869 │118,517,295 │ └─────┴───────┴──────┴──────┴──────┘

(3) 청구법인의 2003사업연도(01.01 ∼ 12.31) 가수금원장에 의하면, 전기이월액이 1,944,034,336원이며, 당기 발생액은 4,013,105,920원, 당기 변제액은 3,968,137,460원으로서 차기이월액은 1,989,002,796원이며, 2003.08.08 대표자 가수금 1,512,002,796원에서 쟁점판매장려금 해당액을 회수한 것으로 상계처리하여 대표자 가수금이 1,191,896,876원으로 감소된 것으로 기장되어 있는 사실이 2003.08.08자 대체전표, 2003.01.01 ∼ 2003.12.31 사업연도의 가수금원장과 동 사업연도의 결산부속서류인 대차대조표 등에 의하여 확인된다.

(4) ○○지방국세청에서는 2003.12월 쟁점판매장려금을 과세자료로 처분청에 통보한 사실이 관련공문(법인46220-10478, 2003.12.06)에 의하여 확인되고, 당시 처분청에서는 청구법인이 쟁점판매장려금을 익금산입하여 법인세를 수정신고한 사실을 확인하고 단순 활용처리한 사실이 2003.12.12자 자료처리복명서에 의하여 확인된다.

(5) 청구법인의 2004.03.30자 대체전표에 의하면 차변에 보통예금 320,109,920원, 대변에 대표이사 가수금 320,109,920원으로 분개되어 있음이 확인되고, 청구법인 명의의 ○○은행예금통장(349-05-012373)에 의하면, 2004.03.30 320,109,920원이 현금으로 입금된 사실이 확인된다.

(6) 국세청 통합전산망에 의한 표준대차대조표 조회에 의하면, 청구법인의 2003년 대차대조표상 유동부채 5,403,236,641원 중 기타금액에는 1,989,002,796원의 대표이사 가수금이 포함되어 있는 사실이 확인된다. <유동부채 명세서> (단위: 원) ┌───────┬───────┬─────┬───────┬───────┐ │ 매입채무 │ 미지급법인세 │ 선수금 │ 기타 │ 계 │ ├───────┼───────┼─────┼───────┼───────┤ │3,284,015,935 │ 73,360,320 │ 4,893,537│2,040,966,849 │ 5,403,236,641│ └───────┴───────┴─────┴───────┴───────┘

(7) 청구법인의 2002 ∼ 2003사업연도의 유동부채 내역은 아래와 같음이 대차대조표 및 가수금원장에 의하여 확인된다. <결산서상 유동부채 내역> (단위:원) ┌──────┬──────────────┬──────────────┐ │ │ 2003.12.31 현재 │ 2002.12.31 현재 │ │ 과목 ├──────┬───────┼──────┬───────┤ │ │ 차변 │ 대변 │ 차변 │ 대변 │ ├──────┼──────┼───────┼──────┼───────┤ │ 유동부채 │ │ 5,403,236,641│ │ 5,210,856,387│ ├──────┼──────┼───────┼──────┼───────┤ │ 매입채무│ │ 3,284,015,935│ │ 3,176,444,939│ │ 미지급금│ │ 38,614,866│ │ 9,121,000│ │ 예수금│ │ 4,206,560│ │ 1,676,380│ │부가세예수금│ │ 8,929,727│ │ 12,159,651│ │ 가수금│ │ 1,989,002,796│ │ 1,944,034,336│ │ 선수금│ │ 4,893,537│ │ 446,201│ │ 미지급세금│ │ 73,360,320│ │ 86,973,880│ │ 미지급비용│ │ 212,900│ │ 0│ └──────┴──────┴───────┴──────┴───────┘

(8) 청구법인의 2003사업연도 이익잉여금처분계산서의 내용은 아래와 같고, 청구법인이 전기오류수정이익으로 회계처리하여야 할 사항을 업무미숙으로 이익잉여금항목인 전기오류수정이익으로 처리하지 아니하고 해당금액을 자본금과 적립금조서에 감액표시하였다고 주장하면서 제시한 2003사업연도 자본금과 적립금조정명세서(을)에 의하면, 320,105,920원이 기초잔액으로 계상되어 있음이 확인된다. <이익잉여금처분계산서 내역> (단위: 원) ┌─────┬──────┬───────┬──────┬──────┐ │ 사업연도 │ 전기이월 │ 전기오류수정 │ 당기순이익 │ 차기이월 │ ├─────┼──────┼───────┼──────┼──────┤ │ 2003 │ 458,628,840│△128,197,280 │ 246,041,268│ 576,472,828│ ├─────┼──────┼───────┼──────┼──────┤ │ 2004 │ 576,472,828│ 13,893,103 │ 289,669,379│ 880,035,310│ └─────┴──────┴───────┴──────┴──────┘

(9) 청구법인은 가수금과 전기손익수정이익으로 분개했던 항목에 대하여 2003사업연도 연말결산시 업무미숙으로 쟁점금액만큼의 대차관계가 불일치 함에 따라 이를 차)가수금 xxx, 대) 현금 xxx로 회계처리하였다가 2004사업연도에 이르러 오류를 발견하고 다시 차)현금 xxx, 대)전기오류수정이익 xxx로 회계처리하여 이익잉여금계정에 반영하였음이 대체전표, 이익잉여금계산서 등에 의하여 확인된다.

(10) 청구법인의 2003사업연도 가수금계정과 청구법인의 예금통장 및 현금출납장을 비교검토하면 아래와 같이 1회에 50,000천원 이상 가수금으로 입금된 횟수가 23회에 걸쳐 총 3,845,106천원이 입금된 것으로 가수금원장과 현금출납장에 기재되어 있고, 그 중 예금통장에 입금된 금액은 17회에 걸쳐 5,333,023천원인 것으로 확인된다. (표생략) (가수금원장과 예금통장입금내역 비교)

(11) 국세청 TIS상 청구법인의 표준대차대조표를 조회한 바에 의하면, 청구법인의 대차대조표상에는 각 사업연도별로 대표자 가수금이 아래 유동부채 기타에 포함되어 계상되어 있고, 청구법인의 제시한 대차대조표 및 가수금원장에 의하면 연도별 대표자 가수금이 아래와 같이 계상되어 있음이 확인된다. <사업연도별 대표자 가수금 현황> (단위: 원) ┌───────┬──────┬───────┬───────┬───────┐ │ 구분 │ 2001 │ 2002 │ 2003 │ 2004 │ ├───────┼──────┼───────┼───────┼───────┤ │유동부채 기타 │666,790,450 │1,966,991,367 │2,040,966,849 │1,624,642,650 │ ├───────┼──────┼───────┼───────┼───────┤ │ 가수금 │666,000,000 │1,944,034,336 │1,989,002,796 │1,578,002,796 │ └───────┴──────┴───────┴───────┴───────┘ [다음으로 청구주장에 대하여 본다.] (1) 법인세법 시행령(2003.12.30 대통령령 제18174호로 개정되기 전의 건) 제106조 제4항에 의면, "내국법인이 국세기본법 제45조 의 수정신고기한내에 매출누락, 가공경비 등 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우의 소득처분은 사내유보로 한다. 다만, 세무조사의 통지를 받은 후에 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우에는 그러하지 아니한다." 라고 규정하고 있고 동 조항은 2003.12.30 폐지되면서 이 영 시행후 개시하는 사업연도분부터 적용한다고 부칙 제2조에서 규정하고 있는바,

(2) 처분청은 법인세를 수정신고한 시점이후인 2004.03.30에 쟁점판매장려금상당액이 청구법인의 예금계좌로 입금되어 처분청의 수정신고안내후 쟁점판매장려금을 회수하였다고 보아 법인세법 시행령 제106조 제4항 소정의 요건에 부합되지 않는다고 판단하여 대표자에게 상여처분하여 이건 과세하였으나, 2004.03.30 청구법인의 예금계좌(349-05-)에 입금된 325,105,920원은 대표이사 가수금으로 입금된 것으로 확인되므로 쟁점판매장려금이 2004.03.30에 회수되었다는 처분청의 주장은 이를 신빙성있는 것으로 인정하기는 어려운 것으로 판단된다.

(3) 청구법인은 2001.07.01 신규개업후 1기 사업연도에 업무미숙으로 쟁점판매장려금을 신고누락하였으나 위 사실관계에서 살펴본 바와 같이, 처분청이 수정신고안내하기 전에 쟁점판매장려금이 누락된 사실을 발견하고 위 법인세법 시행령 제106조 제4항 의 규정이 폐지되기 이전인 2003.08.08 스스로 쟁점판매장려금 상당액을 익금산입하여 법인세 과세표준과 세액을 수정신고하고 법인세 118,517,290원을 추가납부한 사실, 2003사업연도에 대표이사 개인의 자금이 가수금 명목으로 청구법인의 예금계좌 등에 입금(4,013백만원)되어 청구법인의 운영자금으로 사용되고 3,968백만원이 변제되어 1,989,002,796원의 잔액이 계상되어 있는 사실, 가수금계정의 발생과 소멸내용이 금전출납부 및 청구법인의 예금계좌 입출금내역과 대부분 일치하여 가수금계정이 거래사실에 따라 기장되어 있어 허위로 기장하였다고 인정하기 어려운 점, 쟁점판매장려금을 익금산입하면서 동금액을 청구법인 대표이사의 가수금(1,512,002,796원)과 상계처리하여 회수하였으나, 업무미숙으로 상대계정과목(전기오류수정이익)을 이익잉여금계정에 반영하지 아니하고 이를 자본금과 적립금조서에 반영한 후 2004사업연도에 바로잡아 이익잉여금계정에 반영한 사실 등에 비추어, 계정과목 기표상의 오류가 인정되지만 사실상 가수금과 상계처리한 2003.08.08에 쟁점판매장려금을 회수되었다고 봄이 타당하다 하겠다.

(4) 따라서, 2003.12.30 대통령령 제18174호로 개정되기 이전의 위 법인세법 시행령 제106조 제4항 의 규정에 부합되는 이 건의 경우 쟁점판매장려금이 2003.08.08 회수되었다고 보아 사내유보로 소득처분하여야 함에도 쟁점판매장려금 2004.03.30에 회수되었다고 보아 대표이사에게 상여처분하여 과세한 처분은 사실관계조사를 소홀히 한 잘못이 있다 하겠다.

• 라. 결론 이 건 심사청구는 심리결과 청구주장이 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제65조 제1항 제3호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. [관련법령] 국세기본법 제45조 / 법인세법 제40조 / 법인세법 제66조 / 법인세법 제67조 / 법인세법시행령 제106조 /