부당행위계산부인시 특수관계자로부터 토지를 무상임차하여 그 지상건물과 함께 특수관계자가 아닌 제3자에게 재임대한 경우 그 재임대가액을 시가로 볼 수 있으므로 보충적평가방법에 의해 시가를 산정하여 과세한 처분은 부당함
부당행위계산부인시 특수관계자로부터 토지를 무상임차하여 그 지상건물과 함께 특수관계자가 아닌 제3자에게 재임대한 경우 그 재임대가액을 시가로 볼 수 있으므로 보충적평가방법에 의해 시가를 산정하여 과세한 처분은 부당함
○○세무서장이 2005.01.10. 청구인에게 경정 고지한 1999~2003년 과세연도 종합소득세 117,284,759원(1999년 34,708,865원, 2000년 39,535,072원, 2001년 28,321,582원, 2002년 9,666,093원, 2003년 5,053,147원)의 부과 처분은,
1. 서울 ○○구 ○○동 ○○번지 소재 토지(857.6㎡)지상 건물의 신고임대수입금액이 건물전체면적에 대한 임대수입금액 인지와 실제 임대가격인지 여부를 조사․확인하여 먼저, 실제 임대면적에 대한 실제 임대가격을 기준으로 전체면적에 대한 임대가격을 환산한 다음, 전체면적에 대한 임대가격을 다시 토지와 건물의 기준시가비율로 안분하여 쟁점토지의 적정임대료를 산출하는 한편,
2. 2002.07.01.~2003.06.26. 기간에 대하여는 부당행위계산부인 대상에서 제외하여 과세표준과 세액을 경정합니다.
청구인은 1966.12.28. 취득한 서울 ○○구 ○○동 ○○번지 소재 토지 857.6㎡(이하 "쟁점토지"라 한다)를 2003.06.27. 아들인 청구외 박○○에게 증여하였으며, 쟁점토지 지상에 청구인과 특수관계 있는 청구외 맹○○과 박○○가 1987.11.06. 건물 362.7㎡(이하 "쟁점건물"이라 한다)를 신축하여 2004.03.31. 폐업신고시 까지 부동산임대업을 영위하였으나 청구인은 청구외 맹○○과 박○○로부터 쟁점토지 임대에 대한 임대료를 수취하지 아니하였다. 처분청은 감사원장의 감사지적에 따라 청구인이 1999.01.01.~2003.06.26.기간(이하 “쟁점기간”이라 한다)에 쟁점토지를 청구외 맹○○과 박○○에게 무상으로 임대한 데 대하여 법인세법시행령 제89조 제4항 의 규정에 따라 쟁점토지 공시지가의 50%에 정기예금이자율을 곱하여 산출된 292,379,724원을 적정임대료로 보아 부당행위계산부인하여 2005.01.10. 청구인에게 1999~2003년 귀속 종합소득세 117,284,759원(1999년 34,708,865원, 2000년 39,535,072원, 2001년 28,321,582원, 2002년 9,666,093원, 2003년 5,053,147원)을 경정․고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2005.03.14. 이 건 심사청구를 하였다.
쟁점토지에 대한 적정임대수입금액 산정은 당초 감사원 감사지적 사항으로 통보된 자료에 의거 과세하였으므로 당초처분 정당하다.
1. 청구인으로부터 쟁점토지를 무상임차한 특수관계인이 쟁점토지 지상에 쟁점건물을 신축하여 제3자에게 재임대한 경우, 동 재임대가격을 쟁점토지와 건물의 공시지가 비율로 안분하여 쟁점토지의 임대시가(적정임대료)로 볼 수 있는지 여부와
2. 특수관계자들이 부동산임대 공동사업을 영위함에 있어 공동사업자 중 1인이 당해 공동사업장에 토지를 무상으로 제공한 경우, 부당행위계산부인의 대상이 되는지 여부를 가리는데 있다.
○ 소득세법 제41조 【부당행위계산】
① 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 부동산임대소득ㆍ사업소득ㆍ일시재산소득ㆍ기타소득 또는 산림소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수 관계있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해연도의 소득금액 을 계산할 수 있다.
② 제1항의 규정에 의한 특수 관계있는 자의 범위 기타 부당행위계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
○ 소득세법 시행령 제98조 4항 【부당행위계산의 부인】 제2항 제2호 내지 제5호의 규정에 의한 소득금액의 계산에 관하여는 법인세법 시행령 제89조 제3항 내지 제5항의 규정을 준용한다.
○ 법인세법 시행령 제89조 【시가의 범위 등】
① 법 52조 제2항을 적용함에 있어서 당해 거래와 유사한 상황에서 당해 법인이 특수관계자외의 불특정 다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격에 의한다.
② 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 다음 각호의 규정을 순차로 적용하여 계산한 금액으로 한다.
1. 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우
2. 상속세 및 증여세법 제38조 내지 제39조의 2 및 동법 제61조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액
③ 생략
④ 제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정을 적용함에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다.
1. 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 자산 시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액
○ 소득세법 제43조 【공동소유 등의 경우의 소득분배】
① 제87조에 규정하는 공동사업장에 대한 소득금액계산에 있어서는 당해 공동사업장을 1거주자로 본다.
② 사업자가 자산을 공유 또는 함유하거나 공동으로 사업을 경영하는 경우에는 그 지분 또는 손익분배의 비율에 의하여 분배되었거나 분배될 소득금액에 따라 각 거주자별로 그 소득금액을 계산한다.
③ 거주자 1인과 그와 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자가 부동산임대소득ㆍ사업소득 또는 산림소득이 발생하는 사업을 공동으로 경영하는 사업자 중에 포함되어 있는 경우에는 당해 특수관계자의 소득금액은 그 지분 또는 손익분배의 비율이 큰 공동사업자의 소득금액으로 본다.
○ 소득세법 제87조 【공동사업장에 대한 소득금액계산 등의 특례】
① 다음 각호의 1의 소득이 있는 공동사업을 경영하는 장소(이하 공동사업장이라 한다)에 대하여는 당해 소득이 발생한 공동사업장별로 그 소득금액을 계산한다.
② 제81조 제5항 및 제7항 내지 제10항과 제158조에 규정하는 가산세로서 공동사업장에 관련되는 세액은 당해 공동사업을 경영하는 각 거주자의 지분 또는 손익분배의 비율에 의하여 배분한다.
③ 공동사업장에 대하여는 당해 공동사업장을 1사업자로 보아 제160조 제1항 및 제168조의 규정을 적용한다.
○ 국세기본법 제81조 의 5 【납세자의 성실성 추정 및 세무조사】
① 세무공무원은 납세자가 제2항 각호의 1에 해당하는 경우를 제외하고는 납세자가 성실하며 납세자가 제출한 신고서 등이 진실한 것으로 추정하여야 한다.
② 세무공무원은 다음 각호의 1에 해당하는 경우에 우선적으로 세무조사대상으로 선정하여 납세자가 제출한 신고서 등의 내용에 관하여 세무조사를 할 수 있다.
1. 납세자가 세법이 정하는 신고, 세금계산서 또는 계산서의 작성․교부․제출, 지급조서의 작성제출 등의 납세협력의무를 이행하지 아니한 경우
2. 무자료거래, 위장가공거래 등 거래내용이 사실과 다른 혐의가 있는 경우
3. 납세자에 대한 구체적인 탈세제보가 있는 경우
4. 신고내용에 탈루나 오류의 혐의를 인정할만한 명백한 자료가 있는 경우
5. 국세청장이 납세자의 신고내용에 대한 성실도 분석결과 불성실혐의가 있다고 인정하는 경우
- 다. 사실관계
1. 처분청은 감사원장의 변칙 상속증여 및 음성불로소득 과세실태 감사결과 “토지무상 사용에 대한 증여세 등 미징수”에 대한 처분요구에 따라 이건 처분하였음이 관련 공문 등에 의하여 확인된다.
2. 청구인은 1966.12.28. 취득한 서울 구로구 구로동 104-11 소재 토지 857.6㎡(쟁점토지)를 2003.06.27. 아들인 청구외 박○○에게 증여하고 증여세 신고하였음이 국세청 전산자료 등에 의하여 확인된다.
3. 청구인과 특수관계 있는 청구외 맹○○과 박○○가 1987.11.06. 쟁점토지 지상에 건물 362.7㎡(쟁점건물)를 신축하고 소유권보존 등기 한 후 2004.03.31. 폐업신고시까지 부동산임대업을 영위하였으나 청구인은 청구외 맹○○과 박○○로부터 임대료를 수취하지 아니하였음이 확인된다.
4. 청구인은 2002.07.01. 쟁점건물 중 청구외 박○○ 지분(1/2)을 인수하여 청구외 박○○에게 증여하기 전인 2003.06.26.까지는 청구외 맹○○과 공동으로 임대사업을 영위하였음이 국세청 전산자료 등에 의하여 확인된다.
5. 쟁점토지건물의 소유권변동 내역을 일자별로 정리하면 아래와 같다. 66.12.30 87.11.6 02.6.27 02.7.1 03.6.27 04.3.8 04.3.31 쟁점토지 이○○취득 맹○○․박○○쟁점건물취득 임대사업개시 쟁점건물 박○○지분 이○○매입 맹○○․이○○ 공동사업개시 쟁점토지 박○○수증
건 물 멸 실 공동사업 폐 업
6. 처분청은 쟁점토지의 쟁점기간에 대한 적정임대료를 소득세법 시행령 제98조 4항 및 법인세법 시행령 제89조 제4항 제1호 의 규정을 적용하여 쟁점토지의 개별공시지가의 50%에 정기예금이자율을 곱하여 산출된 292,379,724원으로 하여 이 건 처분하였음이 종합소득세 경정 결의서 등에 의하여 확인된다.
7. 청구인은 청구외 맹○○과 박○○가 쟁점토지 지상에 쟁점건물을 신축하여 특수관계 없는 제3자에게 임대하였으므로 동 재임대가격을 쟁점토지와 건물의 임대시가로 보아 쟁점토지와 건물의 기준시가로 비율로 안분하여 쟁점토지의 적정임대료를 아래와 같이 재계산하여 부당행위계산 부인하는 것이 타당하다고 주장하고 있다.
• 10,000 56,000 임대료 3,600 1,750 1,920 2,280 2,040 2,400 3,000 780
• 300 18,070 1999.2기 보증금 3,000 10,000 4,000 8,000 8,000 5,000 5,000 3,000
• - 46,000 임대료 3,600 2,100 1,920 2,280 2,040 2,400 3,000 780
• - 18,120 2000.1기 보증금 3,000 10,000 4,000 8,000 8,000 5,000 5,000 3,000
• - 46,000 임대료 3,600 2,100 1,920 2,280 2,040 2,400 3,000 780
• - 18,120 2000.2기 보증금 3,000 10,000 4,000 8,000 8,000 5,000 5,000 3,000
• - 46,000 임대료 3,600 2,100 1,920 2,280 2,040 2,400 3,000 780
• - 18,120 2001.1기 보증금 3,000 10,000 4,000 8,000 8,000 5,000 5,000 3,000
• - 46,000 임대료 3,600 2,100 1,920 2,280 2,040 2,400 3,000 780
• - 18,120 2001.2기 보증금 3,000 10,000 4,000 8,000 8,000 5,000 5,000 3,000 15,000
• 61,000 임대료 3,000 2,100 1,920 2,280 2,040 2,400 3,000 780 0
• 17,520 2002.1기 보증금
• 10,000 4,000 8,000 8,000 5,000 5,000 3,000 10,000
• 53,000 임대료
• 2,100 1,920 2,280 2,040 2,400 3,000 780 3,000
• 17,520 2002.2기 보증금
• 10,000 4,000 8,000 8,000 5,000 5,000 3,000 10,000
• 53,000 임대료
• 2,100 1,920 2,280 2,040 2,400 3,000 780 3,200
• 17,720 2003.1기 보증금
• 10,000 4,000 8,000 8,000 5,000 5,000 3,000 10,000
• 53,000 임대료
• 2,100 1,920 2,280 2,040 2,400 3,000 455 4,200
• 18,395 ※ 국세청 전산자료에 의하면, 쟁점건물의 임대인이 부가가치세 신고한 임대보증금 및 임대료와 쟁점건물의 임차인이 신고한 임대보증금 및 임차료가 서로 상이한 것(임대인이 신고한 금액이 많은 경우도 있고 적은 경우도 있음)으로 확인되고 있다.
① 쟁점토지 개별공시지가
② 쟁점건물 기준시 가
③ 소 계 (④=②+③) 적정임대 수입금액
⑤ =①×②/④ 처분청 경정금액
⑥ 차 액 (⑦=⑤-⑥) 1999년 37,501,096 2,433,821,808 99,552,300 2,533,374,108 36,027,441 91,384,883 -55,357,442 2000년 37,606,176 2,367,632,087 100,568,100 2,468,200,187 36,073,893 88,675,873 -52,601,980 2001년 37,392,509 2,427,008,000 83,324,400 2,510,332,400 36,151,355 70,383,232 -34,231,877 2002년 18,728,976 2,427,008,000 85,395,000 2,512,403,000 18,092,390 13,998,935 4,093,455 18,949,015 2,448,448,000 85,395,000 2,533,843,000 18,310,400 14,162,946 4,147,454 2003년 19,053,133 2,469,888,000 111,232,200 2,581,120,200 18,232,047 13,773,855 4,560,837 합 계 169,230,905 162,887,526 292,379,724 -129,492,198 ※ 개별공지시가는 고시일 기준으로 적수에 따라 가중평균한 개별공지시가임
4. 한편, 청구인은 2002.07.01. 쟁점건물 중 청구외 박○○ 지분(1/2)을 인수하여 청구외 박○○에게 증여하기 전인 2003.06.26.까지 청구외 맹○○과 공동으로 쟁점건물 임대사업을 하였으므로 동 공동사업기간에 대하여는 쟁점토지 무상 제공에 대한 부당행위계산부인의 대상이 되지 않으므로 아래와 같이 부당행위계산부인 금액을 재계산하여야 한다고 주장하고 있다. (단위: 원) 귀속연도 쟁점토지 적정 임대 수입 금액 청구주장 부당행위 계산부인금액① 처분청 부당행위 계산부인금액 ② 차 액 (③=①-②) 1999년 36,027,441 36,027,441 91,384,883 -55,357,442 2000년 36,073,893 36,073,893 88,675,873 -52,601,980 2001년 36,151,355 36,151,355 70,383,232 -34,231,877 2002 1기 18,092,390 18,092,390 13,998,935 4,093,455 2기 18,310,400
• 14,162,946 -14,162,946 2003년 18,232,047
• 13,773,855 -13,773,855 합 계 162,887,526 126,345,079 292,379,724 -166,034,645
5. 위 관계법령 및 사실관계를 종합하여 살펴본다.
(1) 부동산은 이른바 개별성(비동질성, 비대칭성)과 부동성으로 인하여 부동산 가격 및 수익 등을 개별화시키는 특성이 있는 점을 감안하여 보면 부동산임대의 경우에도 유사임대사례보다는 특수관계자가 아닌 자간에 당해 부동산 자체의 임대사례가 있는 경우에는 그 임대가액이 시가에 가장 시가에 근접하다고 볼 수 있으므로 이 건의 경우와 같이 쟁점토지를 청구인으로부터 무상으로 임차한 청구외 맹○○과 박○○가 그 지상건물과 함께 특수관계자가 아닌 제3자에게 재임대한 사례가 있다면 그 재임대가액을 시가로 보는 것(국심 2002서3142, 2003.3.24. 같은 뜻)이 저가임대에 대한 부당행위계산부인시 시가를 원칙으로 규정하고 있는 위 관련법령의 취지에 부합한다고 할 것이다.(국심2004중980,2004.11.10. 같은 뜻)
(2) 따라서 이 건과 같이 특수관계자간에 토지와 건물의 소유자가 다른 경우에 쟁점토지만의 적정임대료 산정은 쟁점토지와 쟁점건물의 전체 재임대가액(이 건의 경우 쟁점토지 임차인의 각 과세기간별 임대수입금액)을 쟁점토지와 쟁점건물의 기준시가를 기준으로 아래와 같이 안분하여 계산하는 것이 타당하다 하겠다(국심 1999서1653, 1999.11.30. 같은 뜻). 쟁점토지의 적정임대수입금액 = 쟁점토지와 쟁점건물의 임대수입금액 ×쟁점토지의 기준시가 /(쟁점토지의 기준시가＋쟁점건물의 기준시가)
(3) 그러나, 쟁점건물의 임대인이 부가가치세 신고한 임대보증금 및 임대료와 쟁점건물의 임차인이 신고한 임대보증금 및 임차료가 서로 상이한 것으로 확인되고, 쟁점토지 임차인의 신고임대수입금액이 쟁점건물전체면적에 대한 임대수입금액 인지와 실제 임대가격인지 여부가 불분명하므로 이를 조사․확인하여 먼저, 실제 임대면적에 대한 재임대가격을 기준으로 전체면적에 대한 재임대가격을 환산한 다음 동 환산금액을 다시 쟁점토지와 건물의 기준시가비율로 안분하여 쟁점토지의 적정임대료를 산출하는 것이 타당한 것으로 판단된다. 2) 소득세법 제87조 는 부동산임대소득이 있는 공동사업을 경영하는 장소(공동사업장)에 대하여는 당해 소득이 발생한 공동사업장별로 그 소득금액을 계산한다고 규정하고 있고, 소득세법 제43조 제1항, 제2항은 위 공동사업장에 대한 소득금액계산에 있어서는 당해 공동사업장을 1 거주자로 보고 사업자가 자산을 공유 또는 합유하거나 공동으로 사업을 경영하는 경우에는 그 지분 또는 손익분배의 비율에 의하여 분배되었거나 분배될 소득금액에 따라 각 거주자별로 그 소득금액을 계산한다고 규정하고 있으므로, 공동사업의 경우에는 소득이 발생한 공동사업장별로 그 소득금액을 계산한 다음 소득분배비율에 따라 각 공동사업자별로 계산하여야 하는 바, 청구인은 2002.07.01. 쟁점건물에 대한 청구외 박○○의 지분을 양수하여 청구외 맹○○과 쟁점건물임대 공동사업자가 되었으므로 처분청이 2002.07.01.이후에 대하여서도 청구인이 쟁점토지를 청구외 맹○○에게 무상임대한 것으로 보아 소득세법 제41조 제1항 소정의 부당행위계산부인 규정을 적용하여 청구인에게 이 건 종합소득세 과세한 처분은 법리를 오해한 위법한 처분으로 판단된다(대법원2004두1261, 2005.03.11; 국심2002서3374, 200305.13. 같은 뜻).
이 건 심사청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제65조 제1항 제3호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정내용은 붙임과 같습니다.