특수관계있는 자에게 부동산을 저가 임대한 경우 적정임대료는 1998년도는 국유재산법시행령을, 1999년 이후는 소득세법시행령 및 법인세법시행령의 규정을 준용하여 과세한 처분은 정당함
특수관계있는 자에게 부동산을 저가 임대한 경우 적정임대료는 1998년도는 국유재산법시행령을, 1999년 이후는 소득세법시행령 및 법인세법시행령의 규정을 준용하여 과세한 처분은 정당함
[주문]
1. ○○세무서장이 2003. 8. 1. 청구인에게 경정고지한 1998년 제1기분 부가가치세 6,161,210원, 1998년 제2기분 부가가치세 6,191,210원, 1999년 제1기분 부가가치세 5,898,290원, 1999년 제2기분 부가가치세 5,601,030원, 2000년 제1기분 부가가치세 5,489,890원, 2000년 제2기분 부가가치세 2,410,410원, 2001년 제1기분 부가가치세 1,970,790원, 2001년 제2기분 부가가치세 1,846,600원의 부과처분 중
2. 나머지 청구는 이를 기각합니다. [이유]
청구인은 소유 부동산인 ○○광역시 ○○구 ○○동 517-25번지 공장용지 8,314㎡ 위 지상 공장건물 451.1㎡, 같은 곳 146-4번지 공장용지 797.1㎡, 합계 9,562.2㎡(이하 "쟁점부동산"이라 한다)를 특수관계자인 (주)☆동섬유(이하 "청구외법인" 이라 한다)에게 보증금 100,000,000원에 임대하고, 청구외 법인은 쟁점부동산에서 방모사 제조업을 영위하고 있다. 처분청(○○세무서장)은 청구인이 쟁점부동산을 특수관계자인 청구외법인에게 시가보다 저가로 임대한 것으로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용하여 1998년 과세연도는 쟁점부동산의 기준시가에 국유재산 사용요율 5%를 적용하여 쟁점부동산의 적정임대료를 산정하고, 1999년 과세연도는 소득세법시행령 제98조 제4항 의 규정에 따라 법인세법시행령 제89조 제4항 의 규정[{(상속세및증여세법 제61조 규정에 의한 시가 X 50/100) - 전세금} X 정기예금 이자율]을 준용하여 적정임대료를 산정하여 2003. 8. 4. 청구인에게 1998년 과세연도 종합소득세 93,405,350원, 1999년 과세연도 종합소득세 83,335,470원, 2000년 과세연도 종합소득세 77,091,700원, 2001년 과세연도 종합소득세 33,678,570원, 합계 287,511,090원을 결정고지하고, 부가가치세 누락분에 대하여는 쟁점부동산의 사업장을 관할하는 ○○세무서장으로 하여금 경정 고지하도록 통보하였다. 처분청(○○세무서장)은 ○○세무서장이 통보한 내용에 따라 2003. 8. 1. 청구인에게 1998년 제1기분 부가가치세 6,161,210원, 1998년 제2기분 부가가치세 6,191,210원, 1999년 제1기분 부가가치세 5,898,290원, 1999년 제2기분 부가가치세 5,601,030원, 2000년 제1기분 부가가치세 5,489,890원, 2000년 제2기분 부가가치세 2,410,410원, 2001년 제1기분 부가가치세 1,970,790원, 2001년 제2기분 부가가치세 1,846,600원, 합계 35,569,430원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2003. 9. 22. 심사청구하였다.
청구인이 쟁점부동산을 청구외법인에게 임대할 당시에는 섬유제조업계가 국제경쟁력을 잃어 경영 악화가 심화되는 시기로 당시의 청구외법인 영업실적을 감안할 때 처분청에서 제시하는 임대료를 지급하고는 도저히 경영을 유지할 수 없는 형편이였으므로 어려운 기업을 살리기 위하여 청구인이 쟁점부동산을 청구외법인에 저가 임대한 것에 대하여 부당행위계산부인 규정을 적용하여 과세한 이건 부과처분은 부당하다.
청구인은 청구외법인의 대표자이며 74%의 지분을 소유하고 있어 특수관계자에 해당하며 인근 유사토지의 임대실례가 없어 합리적인 임대료 산정이 불가능하므로 상속세및증여세법 제61조 에 의한 쟁점부동산의 평가액에 1998년 과세연도분은 국유재산법에 의한 사용요율 5%를 적용하여 산출한 가액을, 1999년 과세연도 이후분은 소득세법시행령 제98조 제4항 의 규정에 따라 법인세법시행령 제89조 제4항 을 준용하여 산출한 가액을 적정임대료로 보아 과세한 이건 부과 처분은 정당하다.
1. 이건 부과처분과 관련된 1998년 이전 법령은 다음과 같다. 가) 부가가치세법 제13조 [과세표준]
① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 다음 각호의 가액의 합계액(이하 "공급가액"이라 한다)으로 한다. 다만, 부가가치세는 포함하지 아니한다.
3. 재화의 공급에 대하여 부당하게 낮은 대가를 받거나 대가를 받지 아니하는 경우에는 자기가 공급한 용역의 시가 부가가치세법시행령 제50조 [시가의 기준]
① 법 제13조 제1항 각호에 규정하는 시가는 사업자가 특수관계에 있는 자(소득세법시행령 제98조 제1항 각호 또는 법인세법시행령 제46조 제1항 각호에 규정된 자를 말한다. 이하 같다) 외의 자와의 정상적인 거래에 있어서 형성되는 가격으로 한다. 나) 소득세법 제41조 [부당행위계산]
① 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 부동산임대소득·사업소득·일시재산소득·기타소득 또는 산림소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해 연도의 소득금액을 계산할 수 있다.(1995.12.29 개정)
② 제1항의 규정에 의한 특수관계 있는 자의 범위 기타 부당행위계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 소득세법시행령 제98조 [부당행위계산의 부인]
② 법 제41조에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 때를 말한다.
2. 특수관계 있는 자에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율 등으로 대부하거나 제공한 때. 다만, 사업자가 무주택 종업원에게 주택건설촉진법에 의한 국민주택 규모의 주택(그 주택에 부수된 토지를 포함한다)의 취득. 임차에 소요된 자금(재정경제부령이 정하는 금액을 한도로 한다)을 대부하는 경우를 제외한다. 다) 국유재산법 시행령 제26조 [사용요율과 평가방법]
① 법 제25조 제1항의 규정에 의한 연간사용료는 당해 재산의 가액에 다음 각 호의 요율을 곱한 금액으로 하되, 월할 또는 일할 계산 할 수 있다. 다만, 다른 법령에서 국유재산의 사용료에 대하여 달리 규정하고 있는 경우에는 그 법령에 의한다.
3. 기타의 경우: 1천분의 50 이상
2. 이건 부과처분과 관련된 1999년 이후 개정법령은 다음과 같다. 가) 부가가치세법 제13조 [과세표준]
① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 다음 각호의 가액의 합계액(이하 "공급가액"이라 한다)으로 한다. 다만, 부가가치세는 포함하지 아니한다. 3의 2. 용역의 공급에 대하여 부당하게 낮은 대가를 받는 경우에는 자기가 공급한 용역의 시가(1999.12.28 신설) 부가가치세법시행령(2000.12.29 대통령령 제17041호로 개정되기 전의 것) 제50조 [시가의 기준]
① 법 제13조 제1항 각호에 규정하는 시가는 사업자가 특수관계에 있는 자(소득세법시행령 제98조 제1항 각호 또는 법인세법시행령 제87조 제1항 각호에 규정된 자를 말한다. 이하 같다) 외의 자와의 정상적인 거래에 있어서 형성되는 가격으로 한다. 부가가치세법시행령(2002.12.30 대통령령 제17827호로 개정되기 전의 것) 제50조 [시가의 기준]
① 법 제13조 제1항 각호에 규정하는 시가는 다음 각호에 정하는 가격으로 한다.
1. 사업자가 특수관계에 있는 자(소득세법시행령 제98조 제1항 각호 또는 법인세법시행령 제87조 제1항 각호에 규정된 자를 말한다. 이하 같다) 외의 자와 당해 거래와 유사한 상황에서 계속적으로 거래한 가격 또는 제3자간에 일반적으로 거래된 가격.
2. 제1호의 규정에 의한 가격이 없거나 시가가 불분명한 경우에는 소득세법시행령 제98조 제3항 또는 법인세법시행령 제89조 제2항 의 규정에 의한 가격. 부가가치세법시행령(2002.12.30 대통령령 제17827호로 개정된 것) 제50조 [시가의 기준]
① (2002.12.30 대통령령 제17827호로 개정되기 전의 내용과 동일)
1. (2002.12.30 대통령령 제17827호로 개정되기 전의 내용과 동일)
2. 제1호의 규정에 의한 가격이 없거나 시가가 불분명한 경우에는 소득세법시행령 제98조 제3항 및 제4항 또는 법인세법시행령 제89조 제2항 및 제4항의 규정에 의한 가격.
② 법 제41조에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 때를 말한다.
1. 특수관계 있는 자로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나 특수관계 있는 자에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 때.
2. 특수관계 있는 자에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율 등으로 대부하거나 제공한 때.
③ 제2항 제1호의 규정에 의한 시가의 산정에 관하여는 법인세법시행령 제89조 제1항 및 제2항의 규정을 준용한다.
④ 제2항 제2호 내지 제5호의 규정에 의한 소득금액의 계산에 관하여는 법인세법시행령 제89조 제3항 내지 제5항의 규정을 준용한다. 소득세법시행령(2000.12.30 대통령령 제17825호로 개정되기 전의 것) 제98조 [부당행위계산의 부인]
② 법 제41조에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 때를 말한다.
1. (1999.12.31 대통령령 제16664호로 개정되기 전의 내용과 동일)
2. 특수관계 있는 자에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율 등으로 대부하거나 제공한 때. 다만, 직계존비속에게 주택을 무상으로 사용하게 하고 직계존비속이 당해 주택에 실제 거주하는 경우를 제외한다.
③ ~ ④ (1999.12.31 대통령령 제16664호로 개정되기 전의 내용과 동일) 다) 법인세법시행령 (1999.12.31 대통령령 제16658호로 개정되기 전의 것) 제89조 [시가의 범위 등]
② 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 다음 각호의 규정을 순차로 적용하여 계산한 금액에 의한다
1. 지가공시및토지등의평가에관한법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액. 다만, 증권거래소에 상장되지 아니한 주식 등을 제외한다.
2. 상속세및증여세법 제38조 내지 동법 제39조 및 동법 제61조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액.
④ 제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정에 의한 자산(금전을 제외한다) 또는 용역의 제공에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다.
1. 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우에는 다음 경우에는 다음 각호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다.
② (1999.12.31 대통령령 제16658호로 개정되기 전의 내용과 동일)
④ 제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정에 의한 자산(금전을 제외한다) 또는 용역의 제공에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다.
1. 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 자산 시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액
2. 건설 기타 용역을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 용역의 제공에 소요된 금액(직접비 및 간접비를 포함하며, 이하 이 호에서 "원가"라 한다)과 원가에 당해 사업연도 중 특수관계자외의 자에게 제공한 유사한 용역제공거래에 있어서의 수익률(기업회계기준에 의하여 계산한 매출액에서 원가를 차감한 금액을 매출액으로 나눈 율을 말한다)을 곱하여 계산한 금액을 합한 금액 법인세법시행령 (2001.12.31 대통령령 제17457호로 개정되기 전의 것) 제89조 [시가의 범위 등]
② (1999.12.31 대통령령 제16658호로 개정되기 전의 내용과 동일)
1. 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 자산 시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액
2. (1999.12.31 대통령령 제16658호로 개정되기 전의 내용과 동일)
④ 제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정에 의한 자산(금전을 제외한다) 또는 용역의 제공에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다.
1. 청구인은 ○○광역시 ○○구 ○○동 517-25번지 공장용지 8,314㎡과 같은 곳 146-4번지 공장용지 797.1㎡ 합계 9,111㎡를 청구외법인에게 1998.1.1부터 보증금 1억원에 임대하였으며, 2000.1.1 이후부터는 위 공장용지 9,111㎡와 같은 곳 517-25번지에 신축한 공장건물 451.1㎡ 합계 9,562.2㎡를 보증금 1억원에 임대한 사실이 있고, 국세청통합전산망에 의거 확인한 바 청구인은 청구외법인의 발생주식 50,000주 중 37,000주(지분율 74%)를 보유하고 있어 청구인과 청구외법인은 특수 관계자에 해당됨을 알 수 있으며, 위 사실들에 대하여는 처분청과 청구인간의 다툼은 없다.
2. 앞서 본 관련법령을 종합하여 살펴보면, 특수관계자와 행한 거래가 부당한가를 결정하는 기준이 되는 부동산임대용역의 정상적인 가격은 임대실례가 있는 경우에는 그 가격으로, 임대실례가 없는 경우에는 1998년 이전은 소득세법에 보충적 평가방법을 규정하고 있지 아니하며, 1999년 이후부터는 소득세법 제98조 제4항 에서 법인세법시행령 제89조 제4항 의 규정을 준용하여 평가하도록 규정하고 있다.
3. 청구인은 쟁점부동산 소재지 인근의 유사임대실례를 제시하지 못하고 있고, 청구인이 1998년 제1기부터 2001년 제2기까지 신고한 임대수입금액은 처분청이 산출한 적정임대료의 3.7% 내지 5.5% 수준으로 크게 낮아 청구인이 특수관계에 있는 청구법인에게 그 동안 저가 임대한 사실이 인정된다. < 처분청의 적정임대료와 청구인 신고금액 비료> (단위: 천원) ┌────┬──────┬────────────┬─────┬─────┬──────┐ │ │ 쟁점부동산 │ │ │ │ │ │ 년도 │ 기준시가 │ 요율 │적정임대료│ 신고금액 │ 차액 │ ├────┼──────┼────────────┼─────┼─────┼──────┤ │ 1998 │ 4,799,390 │ 5% │ 239,969 │ 8,975 │ 230,994 │ ├────┼──────┼────────────┼─────┼─────┼──────┤ │ 1999 │ 4,207,511 │ │ 150,281 │ 7,479 │ 142,802 │ ├────┼──────┤ 법인세법시행령 ├─────┼─────┼──────┤ │ 2000 │ 3,345,617 │ │ 155,460 │ 7,510 │ 147,950 │ ├────┼──────┤ 84조4항1호 적용 ├─────┼─────┼──────┤ │ 2001 │ 4,337,497 │ │ 119,987 │ 6,656 │ 113,331 │ └────┴──────┴────────────┴─────┴─────┴──────┘
4. 그런데, 당심에서 직권 검토한 바, 1998년 제1기분 부가가치세는 국세기본법 제26조의2 제1항 제3호 의 규정에 의한 부과제척기간이 2003. 7. 25.자로 경과된 것을 2003.8.1 자로 경정하였고, 1998년 제2기분부터 2001년 제2기분까지는 아래와 같이 청구인이 기 신고한 부동산 입대수입금액에 적정임대료를 가산하여 경정함으로써 기 신고금액 상당액은 중복과세 되었음이 경정결정결의서 등에 의하여 확인되며, 이에 대하여는 처분청(○○세무서장)도 인정하고 있다. < 쟁점부동산에 대한 임대수입금액 신고 및 경정내역> (단위: 원) ┌─────┬──────┬───────┬──────┬──────┬────────┐ │ │ │ ②경정금액 │③경정증금액│ │ │ │과세기간별│ ①신고금액 │(경정과세표준)│ (②-①) │④적정임대료│ ⑤중복과세금액 │ ├─────┼──────┼───────┼──────┼──────┼────────┤ │1998년 1기│ 4,438,356│ 124,423,111│ 119,984,755│ 119,984,755│ 4,438,356 │ ├─────┼──────┼───────┼──────┼──────┼────────┤ │1998년 2기│ 4,536,986│ 124,521,741│ 119,984,755│ 119,984,755│ 4,536,986 │ ├─────┼──────┼───────┼──────┼──────┼────────┤ │1999년 1기│ 3,698,630│ 78,839,475│ 75,140,845│ 75,140,845│ 3,698,630 │ ├─────┼──────┼───────┼──────┼──────┼────────┤ │1999년 2기│ 3,780,821│ 78,921,666│ 75,140,845│ 75,140,845│ 3,780,821 │ ├─────┼──────┼───────┼──────┼──────┼────────┤ │2000년 1기│ 3,729,508│ 81,459,828│ 77,730,320│ 77,730,320│ 3,729,508 │ ├─────┼──────┼───────┼──────┼──────┼────────┤ │2000년 2기│ 3,780,821│ 81,511,141│ 77,730,320│ 77,730,320│ 3,780,821 │ ├─────┼──────┼───────┼──────┼──────┼────────┤ │2001년 1기│ 2,876,164│ 62,869,874│ 59,993,710│ 59,993,710│ 2,876,164 │ ├─────┼──────┼───────┼──────┼──────┼────────┤ │2001년 2기│ 3,780,821│ 63,774,531│ 59,993,710│ 59,993,710│ 3,780,821 │ ├─────┼──────┼───────┼──────┼──────┼────────┤ │ 합 계 │ 30,622,107│ 696,321,367│ 699,260,755│ 699,260,755│ 30,622,107 │ └─────┴──────┴───────┴──────┴──────┴────────┘
5. 판단컨대, 소득세법 제41조 의 부당행위계산 부인 규정은 거주자의 행위 또는 계산이 사실에 합치되고 법률상 적법. 유효한 것이라 하더라도, 거주자와 특수관계가 있는 자간의 거래행위가 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되는 비정상적인 것으로서 조세법적인 측면에서 부당한 것이라고 보일 때, 과세권자가 거주자의 행위 또는 계산을 부인하고 객관적으로 타당하다고 인정되는 소득이 있었던 것으로 의제하여 과세함으로써 과세의 공평을 기하는데 그 입법취지가 있다고 할 것이며, 이 건 저가 임대여부의 판단 기준이 되는 정상적인 가격이란 거주자와 특수관계에 있지 아니한 자와의 정상적인 거래를 할 때 형성되는 가격을 뜻하는 것으로 이 때 임대실례가 있으면 그 가격으로 하여야 할 것이나, 이 건과 같이 쟁점부동산 소재지 인근에 특수관계가 없는 자에 대한 임대실례가 없는 경우 그 정상거래가액의 산정에 관련된 규정이 없었던 1998년 과세연도는 국유재산법시행령 제26조 에서 규정하고 있는 국유재산에 대한 연간사용료 계산방법을 이건 적정임대료 산정기준으로 원용할 수 있다 할 것이고(국심 2001부 519, 2001. 6. 18 같은 뜻), 1999년 과세연도 이후는 소득세법시행령 제98조 제4항 의 규정에 따라 법인세법시행령 제89조 제4항 의 규정을 준용하여 산정함이 타당하다 하겠다.
6. 따라서, 처분청이 쟁점부동산의 적정임대료를 산출함에 있어 1998년 과세연도는 국유재산법시행령의 연간사용료 산정기준을, 1999년 과세연도이후는 소득세법시행령 제98조 제4항 의 규정에 따라 법인세법시행령 제89조 제4항 의 규정을 준용하여 적용하였고, 청구인이 신고한 쟁점부동산 임대수입금액이 처분청들이 산출한 적정임대료의 3.7%내지 5.5%수준으로 크게 낮으므로 부당행위계산규정을 적용하여 과세한 이 건 부과처분은 잘못이 없다고 판단된다. 다만, 처분청(○○세금서장)의 부과처분 중 2003.7.25.자로 부과제척기간이 경과된 1998년 제1기분 부가가치세는 취소하고, 1998년 제2기분부터 2001년 제2기분까지는 중복과세된 기 신고 과세표준을 차감하여 경정함이 타당하다 하겠다.
결정내용은 붙임과 같습니다.