정상거래가액 산정의 규정이 없는 1995년부터 1998년까지는 국유재산에 대한 연간사용료 계산방법을 원용하여 적정임대료를 산정하여야 함
정상거래가액 산정의 규정이 없는 1995년부터 1998년까지는 국유재산에 대한 연간사용료 계산방법을 원용하여 적정임대료를 산정하여야 함
[이유]
청구인은 소유인 ○○광역시 ○구 ○○동 297-1번지 대지 2,665㎡, 같은 곳 297-12번지 대지 1,917.3㎡, 같은 곳 297-35번지 대지 6,280.8㎡합계 10,863.1㎡(이하 "쟁점토지"이라 한다)를 특수관계자인 주식회사 ○○기업(이하 "청구외법인"이라 한다)에 임대하였고, 청구외 법인은 쟁점토지에 1994.10.12. 동○○ 자동차운전학원을 ○○지방경찰청장으로부터 인가를 받은 후 1997.5.22. 동○○자동차운전전문학원으로 지정되었으며, 청구인은 1995년 제1기부터 1998년 제2기까지 임대료수입에 대한 부가가치세를 무신고하였고, 1999.3.10. 간이과세자로 신규 개업하여 99년 제1기분부터 부가가치세를 신고하였다. 처분청은 청구인이 쟁점토지를 특수관계자인 청구외 법인에게 시가보다 저가로 임대한 것으로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용하여 1996년부터 1998년 과세연도까지는 쟁점토지의 개별공시지가에 국유재산 사용요율 5%를 적용하여 쟁점토지의 적정임대료를 산정하였고, 1999년부터 2000년 과세연도까지는 법인세법 시행령 제89조 제4항 의 규정에 따라 적정임대료를 산정한 다음, 기 신고수입액을 차감하여 2002.3.2. 청구인에게 [표1]와 같이 종합소득세 및 부가가치세 547,727,950원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 이의신청을 거쳐 2002.7.24. 심사청구하였다.
(1) 처분청은 1996.10.21. ○○지방경찰청에서 작성한자동차운전 전문학원지정 전 시설점검표에 기능교육장 부지면적이 10,863.1㎡로 기재되었다 하여 1994.10.12.부터 쟁점토지 전체를 임대한 것으로 보았으나, 1994.10.12. 자동차운전학원 인가 받을 당시 인가조건에 현재와 같이 기능교육장 부지 면적기준(6,600㎡)의 기준이 없어 쟁점토지 중 1필지 2,665㎡만 청구외 법인에 실지 임대하였고, 이를 운전학원 부지로 사용하다가 청구외 법인이 자동차전문학원으로 변경하기 위해 1996.8.13. 운전면허전자채점 시스템공사를, 1996.8.20 면허시험장 시설물 설치공사를 각각 발주하여 완공하였고,
○○지방경찰청 담당경찰관이 1996.10.21. 작성한자동차운전 전문학원지정 전 시설점검표는 자동차운전전문학원 지정요건인 부지현황, 시설요건 등을 확인한 것이므로 1994.10.12부터 자동차운전전문학원 지정을 받기 직전인 1997.5.21까지는 쟁점토지 중 2,665㎡만 임대하였다는 주장이다.
(2) 청구인이 청구외 법인에게 임대한 면적, 임대료 등이 청구외 법인과 동종업종인 청구외 (주)☆☆자동차 전문학원 외 2개 업체가 특수관계가 아닌 자로부터 임차한 면적, 임대료 등이 비슷하여 청구인이 신고한 임대료가 신뢰할 수 있는 적정임대료로 보아야 함에도 이를 시가보다 저가 임대한 것으로 보아 과세한 처분은 부당하다.
(1) 1996.10.21. ○○지방경찰청에서 작성한자동차운전전문학원지정 전 시설점검표에 기능교육장 면적이 10,863.1㎡로 기재되어 있고, 면허시험장을 위한 시설물공사는 임대면적의 변경사항에 대한 증빙자료로 볼 수 없으며, 또한 1997.5.22. 전문학원지정 후 재임대한 계약서 및 부지사용면적 변경에 대한 구체적인 증빙자료를 제시하지 못하므로 청구외 법인이 청구인으로부터 쟁점토지를 임차하여 운전학원으로 사용한 것으로 판단된다.
(2) 청구인이 쟁점토지를 특수관계자인 청구외 법인에게 임대하였으나, 쟁점토지 주변에 임대상황이 비슷한 부동산이 없어 시가 파악이 불가능하므로 적정임대료를 산정함에 있어 쟁점토지의 개별공시지가에 국유재산 사용요율 및 법인세법시행령 제89조 제4항 의 규정에 따라 적정임대료를 각각 산정하여 과세한 처분은 정당하다.
(1) 청구인이 특수관계자인 청구외 법인에게 1994.10.12.부터 자동차운전전문학원 지정일(1997.5.22)까지 쟁점토지 전체를 임대하였는지 여부와
(2) 쟁점토지를 특수관계법인에게 저가임대한 것으로 보아 부당행위계산부인한 처분의 당부를 가리는데 있다.
4. 당해 거주자 및 그와 제1호 내지 제3호에 규정하는 자가 소유한 주식 도는 출자지분의 합계가 총발행주식수 또는 총출자지분의 100분의 50이상이거나 당해 거주자가 대표자인 법인 5~ 6호 (생략)」이라고 규정하고 있다. 같은 조 제2항은「법 제41조에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 때를 말한다.
2. 특수관계 있는 자에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율 등으로 대부하거나 제공한 때. 다만, 직계 존비속에게 주택을 무상으로 사용하게 하고 직계존비속이 당해 주택에 실제 거주하는 경우를 제외한다. (1999.12.31. 단서신설)」고 규정하고 있고, 같은 조 제4항은제2항 제2호 내지 제5호의 규정에 의한 소득금액의 계산에 관하여는 법인세법시행령 제89조 제3항 내지 제5항의 규정을 준용한다. (1998.12.31. 신설)고 규정하고 있다. (2) 법인세법시행령 제88조 [부당행위계산의 유형 등] 제1항은「법 제52조 제1항에서 "조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우"라 함은 다음 각 호의 1에 해당하는 경우를 말한다. (1998.12.31.개정
6. 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율·요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우.다만, 주주 등이나 출연자가 아닌 임원(제87조 제2항의 규정에 의한 소액주주인 임원을 포함한다) 및 사용인에게 사택을 제공하는 경우를 제외한다. (1998.12.31.개정)」고 규정하고 있고, 법인세법시행령 제89조 [시가의 범위 등] 제4항은「제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정에 의한 자산(금전을 제외한다) 또는 용역의 제공에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각 호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다.(1998.12.31.개정)
1. 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우에는 다음 각목의 금액 중 큰 금액(1998.12.31.개정)
1. 사업자가 특수관계에 있는 자(소득세법시행령 제98조 제1항 각호 또는 법인세법 시행령 제87조 제1항 각호에 규정된 자를 말한다. 이하 같다)외의 자와 당해 거래와 유사한 상황에서 계속적으로 거래한 가격 또는 제3자간에 일반적으로 거래된 가격.
2. 제1호의 규정에 의한 가격이 없거나 시가가 불분명한 경우에는 소득세법시행령 제98조 제3항 또는 법인세법시행령 제89조 제2항 의 규정에 의한 가격」이라고 하고 있다. (4) 국유재산법 시행령 제26조 [사용요율과 평가방법] 제1항은「법 제25조제1항의 규정에 의한 연간사용료는 당해 재산의 가액에 다음 각 호의 요율을 곱한 금액으로 하되, 월할 또는 일할 계산 할 수 있다. 다만, 다른 법령에서 국유재산의 사용료에 대하여 달리 규정하고 있는 경우에는 그 법령에 의한다.
3. 기타의 경우: 1천분의 50 이상 제2항은 제1항의 규정에 의하여 사용료를 계산함에 있어서의 재산가액은 다음 각호의 방법에 의하여 산출한다.
1. 토지의 경우: 지가공시 및 토지등의 평가에관한법률에 의한 해당토지의 개별공시지가를 적용한다」고 규정하고 있다.
(1) 청구인은 청구외 법인의 대표이사이고 특수관계자에 해당된다는 사실에 대하여는 청구인과 처분청간에 다툼이 없다.
(2) 청구외 법인은 특수관계자인 청구인으로부터 쟁점토지를 임차하여 ○○지방경찰청장에게 자동차학원인가 신청을 하였고, 허가관청에서 인가요건에 적합(부지면적 8,945.8㎡, 강의실, 사무실 등)한 것으로 판단하여 1994.10.12. 자동차학원인가 승인을 받은 후에 같은 해 12.12. 동○○자동차운전학원 인가(인가번호: 제2호)를 받았으며, 자동차운전전문학원으로 변경하기 위해 1996.8.13. 자동차학원전자채점 시스템공사를 청구외 (주)★★텔레콤에게 공사금액(부가세별도) 39,000,000원에 도급을 주었고, 1996.8.20. 면허시험장 시설물 설치공사를 청구외 ○○건설(주)에게 공사금액 66,000,000원(부가세포함)에 도급을 주었으며, 1996.9.30. 동 시설물이 준공되었음이 확인된다.
(3) 1996.10.21.○○지방경찰청 담당경찰관(신○○외 1인)이 작성한 자동차운전전문학원 지정 전 시설점검표에 의하면, 기능검정채점기, 기능검정코스, 강의실등이 설치요건에 부합되고 기능교육장 부지는 쟁점토지 전체면적인 10,863.1㎡로 기재되어 있으며, ○○지방경찰청장은 허가조건에 부합되어 1997.5.22. 자동차운전전문학원으로 지정되었음을 알 수 있다.
(4) 처분청은 청구인이 1994.10.12.부터 청구외 법인에게 쟁점토지 전체를 임대한 것으로 보아 과세한데 대하여, 청구인은 1994.10.12.부터 자동차운전전문학원 지정일 직전까지는 쟁점토지 중 2,665㎡만 임대하였다고 주장하고 있으므로 이에 대하여 살펴본다. 첫째, 자동차운전전문학원 지정일(1997.5.22.)이후에는 쟁점토지(10,863.1㎡)전체를 기능교육장으로 사용한 사실에 대하여는 청구인과 처분청간에 다툼이 없다. 둘째, 처분청은 청구외 법인이 청구인으로부터 쟁점토지 전체를 임차한 것으로 보아 과세하였으나, 처분청의 조사복명서에 의하면, 청구외 법인이 운영하는 자동차학원이 당초 일반자동차학원에서 자동차운전전문학원으로 변경되는 과정에서 자동차기능교육장 사용면적에 대한 조사내용이 없고, ○○지방경찰청자동차학원의 인가공문서에 기능교육장 면적이 쟁점토지 중 2필지 8,945.8㎡으로 기재되어 있음에도 당초 자동차학원인가에 대한 사항 등을 조사함이 없이 1996.10.21. ○○지방경찰청에서 작성한자동차운전전문학원 지정전 시설점검표에 기능교육장면적이 10,863.1㎡로 기재된 점, 조사일 현재 자동차운전전문학원에서 쟁점토지 전체를 사용하고 있다하여 1994.10.12.부터 쟁점토지전체를 임대한 것으로 본 것은 잘못이라고 판단된다. 한편, 청구인은 쟁점토지 중 2,665㎡만 청구외 법인에게 임대하였다고 주장하나, 청구인이 제출한 임대차계약서는 그 당시 작성한 계약서로 볼 수 없어 계약서에 작성된 임대면적, 임대료 등은 신빙성이 없는 것으로 판단되고, 자동차교습소 평면도에 의하면, 쟁점토지 중 297-1번지 대지 2,665㎡에는 자동차 1·2종 코스장이 설치되어 있고, 같은 곳 295-35 대지 6,280.8㎡ 지상에는 사무실(138.12㎡), 휴게실 등 (68.45㎡)이 신축되어 있는 점으로 보아 쟁점토지 중 2필지(8,945.8㎡)는 자동차운전학원의 기능교육장으로 사용한 것으로 판단된다. 따라서 청구인이 2,665㎡만 청구외 법인에게 임대하였다는 청구인의 주장은 신빙성이 없다 할 것이다. 셋째, 그렇다면, 자동차학원 인가일(1994.10.12)부터 자동차전문학원 지정 전시설점표 작성일(1996.10.21.)이전까지 쟁점토지 중 자동차기능교육장 사용면적으로 볼 것인지에 대하여 살펴보면, 위의 사실관계에서 살펴 본바와 같이, 청구외 법인은 학원의 설립운영에 관한 법률 제5조 제2항의 규정에 의하여 인가를 받은 자동차운전학원을 자동차운전전문학원으로 지정 받기 위해 1996.8.13. 면허시험장시설 및 전자채점시스템공사를 시공하여 같은 해 9.20. 동 시설물을 완료한 다음, ○○지방경찰청에서 96.10.21.자동차운전전문학원의 인가요건인 부지현황, 시설요건, 강의실 등을 점검한 내용을 기재한 문서이므로 1996.8.13. 면허시험장시설 및 전자채점시스템공사 이후부터는 쟁점토지 전체를 자동차기능교육장으로 사용한 것으로 판단된다. 따라서, ○○지방경찰청장이 회신한 자동차학원 인가 공문서에 의해 쟁점토지중 2필지 8,945.8㎡을 기능교육장 사용면적으로 기재되어 있는 점으로 보아 1994.10.12. 부터 1996.8.13.이전까지는 자동차학원 인가서에 의해 확인된 자동차운전학원 부지면적 8,945.8㎡를 청구인이 청구외 법인에게 임대한 것으로 보는 것이 타당하다고 판단된다. 쟁점2)에 대하여 살펴본다.
(1) 청구인이 청구외 법인과 동종업종인 청구외 (주)☆☆자동차 전문학원외 2개 업체가 특수관계자가 아닌 자로부터 임차면적, 임대료 등이 쟁점토지의 임대와 유사하므로 쟁점토지의 임대가액이 적정하다고 주장하나, 첫째, 과세관청이 각 법령의 규정에 의하여 사업자가 특수관계에 있는 자와의 거래에 있어서 과세표준이 되는 용역의 시가는 사업자가 그와 특수관계에 있지 아니한 자와의 정상적인 거래를 하는 경우에 형성되는 가격을 기준으로 삼아야 할 것이므로 그에 관한 실례가 있는 경우에는 그 가격을 기준으로 하고, 그에 관한 실례가 없는 경우에는 토지의 지목·위치·주위환경·이용상황·인접및 유사지역 내의 유사토지에 대한 적정거래 가능가격과 개별요인 등을 참작하여 산정한 가격을 기준으로 삼으면 족하다 할 것인 바(대법원 91주 7637,1992.1.21.외 다수 같은 뜻임) 이 건의 경우 쟁점토지를 임차하여 운영하는 청구외 법인은 ○○광역시 중심지역에서 근거리에 위치하여 교통편이 양호한 편이며 쟁점토지의 1995년부터 2001년까지의 공시지가가 ㎡당 423,000원~478,000원인데 반해, 청구외법인과 동종 업종인 (주)☆☆자동차학원외 2개업체는 ○○광역시의 외곽지에 자동차학원이 소재하고 있을 뿐만 아니라 1995년부터 2001년까지의 공시지가가가 ㎡당 56,000원~396,000원으로 주위환경, 토지의 가액 등을 보아 유사토지에 대한 적정임대료 등을 비교대상으로 보기는 어렵다할 것이고, 둘째, 처분청 조사복명서에 의하면, 쟁점토지와 유사한 토지의 임대실례가액 및 감정가액이 없으므로 청구인이 제시한 인근토지의 임대실례가액에 의해 쟁점토지의 적정임대료를 산정하기 어렵다고 판단된다. (2) 국유재산법 시행령 제26조 에 규정하는 사용요율은 정부가 소유하고 있는 국유재산에 대하여 일반 사경제부문에 있어서의 지가와 임대료 수준을 종합적으로 감안하여 가장 합리적인 수준에서 책정하여 법제화한 것으로 보아야 할 것이므로, 특별한 사정이 없는 한 이 건의 경우와 같이 마땅한 비교기준이 없을 때에는 적용될 수 있다 할 것인 바(2002중 2392,2001.3.13.외 다수 같은 뜻) 이 건의 경우 적정임대료 산정을 위한 비교대상이 없는 상황이므로 부당행위계산 부인과 관련하여 정상거래가액 산정에 관련된 규정이 없는 1995년부터 1998년까지는 국유재산법시행령 제26조 에서 규정하고 있는 국유재산에 대한 연간사용료 계산방법을 원용할 수 있다 할 것이고, 1999년 이후는 신설된 법인세법시행령 제89조 제4항 제1호 가목에 의하여 적정임대료를 산정할 수 있다 할 것이다.(국심 2001부1273,2001.10.25.외 다수 같은 뜻), 따라서 처분청이 쟁점토지의 적정임대료를 1995년부터 1998년까지는 국유재산법 시행령의 연간사용료 산정기준을 적용하고, 1999년 이후는 법인세법시행령 제89조 제4항 규정을 적용하여 과세한 당초 처분은 정당하다고 판단된다.
결정내용은 붙임과 같습니다.