합병법인 및 피합병법인은 납세지 변경신고를 한 사실이 없으므로 피합병법인의 납세지를 관할하는 세무서장이 합병법인에게 고지한 처분은 정당함
합병법인 및 피합병법인은 납세지 변경신고를 한 사실이 없으므로 피합병법인의 납세지를 관할하는 세무서장이 합병법인에게 고지한 처분은 정당함
[주문] 이 건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없어 기각합니다. [이유]
청구법인은 서울특별시 ○구 ○○동 3가 -5번지에서 곡물제분 제조업을 영위하는 업체로서, 인천광역시 ○구 ☆☆동 2가 번지에서 부동산임대업을 영위하는 ○○곡산주식회사(이하 "피합병법인"이라 한다)를 1999.06.01. 피합병법인 주식 1주당 청구법인 주식 0.65주의 비율로 합병하고 합병대가로 피합병법인의 주주에게 합병법인인 청구법인의 주식 889,719주를 교부하였다.
○○지방국세청장은 피합병법인을 서면분석한 결과 피합병법인의 주주가 합병법인으로부터 받은 합병대가에서 그 주식을 취득하기 위하여 소요된 금액을 초과하는 의제배당소득금액에 대한 원천징수불이행 사실을 확인하여 ○○세무서장에게 과세자료를 통보하였다. 처분청은 합병에 의한 의제배당 소득금액 계산시, 피합병법인의 주주 등이 합병법인인 청구법인으로부터 받은 합병대가 4,448,595,000원에서 그 주식을 취득하기 위하여 소요된 금액(당초 취득가액과 상속에 의한 취득가액) 1,741,524,355원을 차감한 금액 2,707,070,645원을 소득세법 제17조 제2항 제4호 의 규정에 의한 배당소득금액으로 의제하여 2001.12.24. 청구법인에게 배당소득세 595,555,540원과 의제배당금액에 대한 지급조서 미제출가산세(법인세) 54,141,410원 합계 6649,696,950원을 결정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2002.01.07. 심사청구하였다.
1. 청구법인은 법인이 합병한 때에 합병후 존속하는 법인 또는 합병으로 인하여 설립되는 법인은 합병으로 인하여 소멸된 법인에게 부과되거나 그 법인이 납부할 국세, 가산세, 체납처분비를 납부할 의무를 진다고 규정하고 있는 바, 피합병법인이 납부할 국세를 청구법인의 관할세무서장이 청구법인에게 결정고지하지 않고 피합병법인의 관할세무서장인 ○○세무서장이 청구법인에게 결정고지한 것은 위법한 처분이므로 이를 취소하여야 한다.
2. 자산재평가법에 의한 재평가차액은 의제배당소득을 포함한 과세소득이 조정계산상 익금 또는 수입금액에서 제외되는 과세제외 익금(소득)이고 자산재평가법 제18조 제1항 단서에서 규정한 재평가가 인정되지 아니하는 경우가 아닌 자산재평가법에 의하여 재평가과정을 거치고 이미 자본에 전입된 것으로서 그 처분이 종결된 것이라고 보아야 하므로 법인세법 제16조 제1항 제5호 에서 주식을 취득하기 위하여 소요된 금액에 관한 구체적인 규정이 없어 자산재평가차액을 "소멸한 법인의 주식 취득을 위하여 소요된 금액"에서 제외하여야 한다고 단정할 수 없다 할 것이다. 그러므로 피합병법인이 자산재평가법에 의한 재평가차액을 자본에 전입한 것은 이미 의제배당 소득에서 제외되는 과세제외 익금(소득)으로 처분이 종결되었으므로 재평가가 인정되지 않는 경우가 아닌 한 피합병법인의 주주에 대한 의제배당 소득을 계산함에 있어서 자산재평가법의 규정에 의한 재평가적립금 상당액을 합병법인으로부터 받은 합병대가에서 먼저 공제하여 계산하는 것이 피합병법인의 권리의무가 합병법인에게 승계되는 측면에서도 적법하므로 이 건 처분은 취소하여야 한다.
1. 피합병법인의 각사업연도의 소득에 대한 법인세는 피합병법인의 납세지로 하는 것인 바, 이 건의 경우 피합병법인과 합병법인의 납세지가 다른 경우로서 피합병법인의 합병이전 사업에 대하여 결정고지함에 있어 피합병법인의 관할세무서장이 합병법인인 청구법인에게 부과·고지하되, 피합병법인을 부기한 고지서는 정당하다. 2) 법인세법 제16조 제1항 제5호 에서 "합병으로 인하여 소멸하는 법인의 주주 등이 합병으로 인하여 설립되거나 합병 후 존속하는 법인으로부터 그 합병으로 인하여 취득하는 주식 등의 가액과 금전 기타 재산가액의 합계액이 그 피합병법인의 주식등을 취득하기 위하여 소요된 금액을 초과"하는 경우 배당금의 의제로 규정하고 있고, 피합병법인의 주식등을 취득하기 위하여 소요된 금액계산시 법인의 잉여금을 자본에 전입함에 따라 주주가 무상으로 받은 주식 중 의제배당으로 과세된 주식의 취득액은 액면가액으로 하며, 배당으로 과세되지 않은 주식은 0으로 보아야 할 것이다.(90누2154, 1992.02.28., 소득 46011-3233, 1996.11.21. 외 다수) 따라서 합병에 의한 의제배당소득금액 계산시 피합병법인의 자산재평가로 인한 재평가적립금의 자본전입에 따라 교부된 무상주가 의제배당으로 과세되지 않은 경우 취득가액이 없는 것(0)으로 보아 의제배당소득금액을 계산하여 과세한 처분은 정당하다.
① 피합병법인에게 부과하여야 할 국세를 피합병법인의 납세지 관할세무서장이 피합병법인을 부기하여 합병법인에게 고지한 처분이 정당한지 여부
② 합병에 의한 의제배당소득금액 계산시 재평가적립금의 자본전입함에 따라 발행된 무상주의 취득가액을 "0"으로 보아 과세한 처분의 당부를 가리는데 있다.
① 내국법인의 법인세의 납세지는 당해 법인의 등기부상의 본점 또는 주사무소의 소재지로 한다. ■ 법인세법 제11조 [납세지의 변경]
① 법인은 그 납세지가 변경된 경우 그 변경된 날부터 15일 이내에 대통령령이 정하는 바에 따라 변경 후의 납세지 관할세무서장에게 이를 신고하여야 한다. 이 경우 납세지가 변경된 법인이 부가가치세법 제5조 의 규정에 의하여 그 변경된 사실을 신고한 경우에는 납세지 변경신고를 한 것으로 본다.(1998.12.28 개정) ■ 법인세법시행령 제9조 [납세지의 변경신고]
③ 법인이 사업연도 중에 합병 또는 분할로 인하여 소멸한 경우 합병등기일 또는 분할등기일이 속하는 각 사업연도의 소득 및 청산소득에 대한 피합병법인·분할법인 또는 소멸한 분할합병의 상대방법인(이하 "피합병법인 등"이라 한다)의 법인세 납세지는 합병법인·분할신설법인 또는 분할합병의 상대방법인(이하 "합병법인 등"이라 한다)의 납세지(분할의 경우에는 승계한 자산가액이 가장 많은 법인의 납세지를 말한다)로 할 수 있다. 이 경우 법 제11조 제1항의 규정에 의하여 납세지의 변경을 신고하여야 한다.(1998.12.31 개정) ■ 법인세법 제16조 [배당금 또는 분배금의 의제]
① 다음 각호의 1에 해당하는 금액은 법인으로부터 이익을 배당받았거나 잉여금을 분배받은 금액으로 보고 이 법을 적용한다.(1998.12.28 개정)
2. 법인의 잉여금의 전부 또는 일부를 자본 또는 출자에 전입함으로써 취득하는 주식 등의 가액. 다만, 다음 각목의 1에 해당하는 금액을 자본에 전입하는 경우를 제외한다.(1998.12.28 개정)
5. 합병으로 인하여 소멸하는 법인(이하 "피합병법인"이라 한다)의 주주 등이 합병으로 인하여 설립되거나 합병 후 존속하는 법인(이하 "합병법인"이라 한다)으로부터 그 합병으로 인하여 취득한 주식 등의 가액과 금전 기타 재산가액의 합계액(이하 "합병대가"라 한다)이 그 피합병법인의 주식 등을 취득하기 위하여 소요된 금액을 초과하는 금액(1998.12.28 개정) ■ 소득세법 제17조 [배당소득]
① 배당소득은 당해 연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다.(1994.12.22 개정)
1. ∼ 2. (생략)
② 제1항 제3호의 규정에 의한 의제배당이라 함은 다음 각호의 금액을 말하며 이를 당해 주주·사원 기타 출자자에게 배당한 것으로 본다.(1994.12.22 개정)
1. (생략)
2. 법인의 잉여금의 전부 또는 일부를 자본 또는 출자의 금액에 전입함으로써 취득하는 주식 또는 출자의 가액. 다만, 다음 각목의 1에 해당하는 금액을 자본에 전입하는 경우를 제외한다.(1998.12.28 개정)
4. 합병으로 인하여 소멸한 법인의 주주·사원 또는 출자자가 합병후 존속하는 법인 또는 합병으로 인하여 설립된 법인으로부터 그 합병으로 인하여 취득하는 주식 또는 출자의 가액과 금전의 합계액이 그 합병으로 인하여 소멸한 법인의 주식 또는 출자를 취득하기 위하여 소요된 금액을 초과하는 금액(1996.01.01 현행) ■ 소득세법시행령 제27조 [감자 등으로 인하여 받는 주식등의 평가 등]
① 법 제17조 제2항 각호의 의제배당에 있어서 금전 외의 재산의 가액은 다음 각호의 구분에 따라 계산한 금액에 의한다.(1998.12.31 개정)
1. 취득한 재산이 주식 또는 출자지분(이하 이 조에서 "주식등"이라 한다)인 경우에는 다음 각목의 1에 해당하는 금액(1998.12.31 개정)
① 다음 각호의 요건을 갖춘 합병으로서 합병법인이 피합병법인의 자산을 평가하여 승계하는 경우 그 승계한 자산(대통령령이 정하는 자산에 한한다)의 가액 중 당해 자산에 대한 합병평가차익에 상당하는 금액은 대통령령이 정하는 바에 따라 합병등기일이 속하는 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입할 수 있다.(1998.12.28 개정)
1. 합병등기일 현재 1년 이상 계속하여 사업을 영위하던 내국법인간의 합병일 것(1998.12.28 개정)
2. 피합병법인의 주주 등이 합병법인으로부터 받은 합병대가의 총합계액 중 주식 등의 가액이 100분의 95 이상일 것(1998.12.28 개정) ■ 법인세법시행령 제72조 [자산의 취득가액 등]
① 법 제41조 제1항 및 제2항의 규정에 의한 자산의 취득가액은 다음 각호의 금액으로 한다.(1998.12.31 개정)
4. 현물출자·합병 또는 분할에 의하여 주주 등이 취득한 주식 등: 취득당시의 시가. 다만, 합병 또는 분할(물적 분할을 제외한다)의 경우에는 종전의 장부가액에 법 제16조 제1항 제5호 또는 동항 제6호의 금액 및 제11조 제9호의 금액을 가산한 가액으로 한다.(1998.12.31 개정) ■ 자산재평가법 제28조 [재평가적립금]
① 법인이 재평가를 한 경우에는 그 재평가차액에서 재평가일 1일전의 대차대조표상의 이월결손금을 공제한 잔액을 재평가적립금으로서 적립하여야 한다.
(1) 청구법인은 서울특별시 ○구 ○○동 3가 -5 ○○빌딩에 본점을 둔 법인으로서 1999.06.01. 인천광역시 ○구 ☆☆2동 번지에서 부동산임대업을 영위하는 피합병법인을 합병하였다.
(2) 처분청은 합병으로 인하여 피합병법인에게 부과하여야 할 배당소득세 등을 피합병법인을 부기하여 합병법인에게 고지하였다. (3) 국세기본법 제23조 에서 『법인이 합병한 때에 합병후 존속하는 법인 또는 합병으로 인하여 설립된 법인은 합병으로 인하여 소멸된 법인에게 부과되거나 그 법인이 납부할 국세·가산금과 체납처분비를 납부할 의무를 진다』고 규정하고 있고, 국세기본법 제44조 에서는 『국세의 과세표준과 세액의 결정 또는 경정결정은 그 처분당시 당해 국세의 납세지를 관할하는 세무서장이 행한다』고 규정하고 있다. (4) 법인세법시행령 제9조 에서는 피합병법인의 납세지는 합병법인의 납세지로 할 수 있으며, 이 경우 법 제11조 제1항의 규정에 의한 납세지 변경신고를 하여야 한다고 규정하고 있다.
(5) 청구법인 및 피합병법인은 납세지 변경신고를 하지 아니하였음이 확인되므로 그 처분당시 당해 국세의 납세지를 관할하는 세무서장은 여전히 피합병법인의 납세지를 관할하는 ○○세무서장임을 알 수 있다. 따라서 피합병법인에게 부과되어야 할 국세를 피합병법인의 납세지 관할 세무서장인 ○○세무서장이 피합병법인을 부기하여 청구법인에게 고지한 처분청의 처분은 달리 그 잘못이 없다고 판단된다. 쟁점2)에 대하여 살펴본다.
(1) 피합병법인은 1961.08.03. 설립하여 부동산임대업을 영위하던 법인으로 1998.07.01. 자산재평가법에 의한 재평가를 실시하여 재평가차액 5,762,171,132원에서 재평가세액 171,276,132원(98.09.25. 86,633천원, 99.08.27. 84,633천원 각각 납부)을 차감한 잔액 5,590,895,000원을 98.12.31. 자본전입하고 피합병법인의 주주인 청구외 박○○외 6인에게 무상주 1,118,179주(액면가 5,000원)를 교부하였음이 확인된다.
(2) 청구법인과 피합병법인은 99.03.29.의 합병계약서에 의하여 99.06.01. 피합병법인의 주식 1주에 대하여 합병법인의 주식 0.65주의 비율로 합병한다고 합병대가로 피합병법인의 주주에게 합병법인인 청구법인의 주식 889,719주(합병대가: 4,448,595,000원)를 교부하였다. (3) 법인세법 제16조 제1항 제5호 및 소득세법 제17조 제2항 제4호 에서는 합병으로 인한 의제배당 계산은 『합병으로 인하여 소멸하는 법인의 주주 등이 합병으로 인하여 설립되거나 합병후 존속하는 법인으로부터 그 합병으로 인하여 취득하는 주식등의 가액과 금전 기타 재산가액의 합계액이 그 피합병법인의 주식 등을 취득하기 위하여 소요된 금액을 초과하는 금액』이라고 규정하고 있는 바, 이 건의 경우 청구법인으로부터 받은 주식의 가액은 4,448,595,000원(889,719주, 액면가액 5,000원)이고, 합병으로 인하여 소멸한 법인의 주식을 취득하기 위하여 소요된 금액은 1,744,524,355원[계산시 재평가적립금의 자본전입에 따른 무상주를 취득한 경우에는 동 주식을 취득하기 위하여 소요된 금액은 없는 것이므로, 당초 취득에 소요된 금액 23,140주 × 7,147,109원(1주당 평가액) = 1,625,824,355원, 합계 1,741,524,355원)]임을 알 수 있다.
(4) 청구법인은, 자산재평가법에 의한 재평가적립금의 자본전입에 따른 무상주는 의제배당을 포함한 과세소득의 조정계산상 과세제외 되는 익금이고 그 처분은 이미 종결된 것이므로 합병에 의한 의제배당소득으로 과세함은 부당하다고 주장하나, 재평가적립금의 자본산입에 따른 무상주의 교부시 의제배당의 과세를 제외한 것은 비과세한다는 의미가 아니라 자본전입을 촉진하겠다는 경제적 고려에서 배당으로 보지 아니하고, 주식의 처분이나 합병 등으로 인한 과세사유가 발생할 때까지 의제배당이 과세를 유보한 것이라고 봄이 타당하다고 할 것이다.
(5) 또한, 청구법인은, 의제배당소득금액 계산시 피합병법인의 주주 등이 합병으로 인하여 합병법인으로부터 취득하는 주식가액의 합계액에서 피합병법인의 자산재평가법에 의한 재평가적립금을 차감하여야 한다고 주장하나, 합병으로 인하여 존속하는 법인으로부터 취득하는 주식가액의 합계액에서 소멸하는 법인의 자본전입하기 전의 재평가적립금을 차감하지는 아니하는 것이므로 합병법인으로부터 취득한 주식의 가액을 4,448,595,000원으로 계상함은 달리 잘못이 없다고 하겠다. 따라서 합병에 의한 의제배당소득금액을 계산하면서 취득한 주식의 가액을 4,448,595,000원으로, 주식을 취득하기 위하여 소요된 금액을 1,741,524,355원으로 하여 2,707,070,645원을 의제배당으로 보아 과세한 처분은 정당하다고 판단된다.
결정내용은 붙임과 같습니다.