비상장주식 평가시, 결산서상 손금으로 계상하지 않은 감가상각비를 해당연도의 감가상각비로 보고 각사업연도 소득을 계산할 수 없음
비상장주식 평가시, 결산서상 손금으로 계상하지 않은 감가상각비를 해당연도의 감가상각비로 보고 각사업연도 소득을 계산할 수 없음
[주문] 이 건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없어 기각합니다. [이유]
청구법인은 1979.09.29.부터 현재까지 빵, 떡 등의 제조업을 영위하고 있는 일반영리법인으로서 외부회계감사 대상법인이고, 최대주주는 청구외 박○○(소유주식 지분율 12.9%이고, 이하 "박○○"이라 한다)이며, 청구법인은 1998.03.17. 주주인 박○○ 외 5인으로부터 자사주식 342,428주(발행주식의 37.8%, 이하 "쟁점주식"이라 한다)를 1,712,140,000원(1주당 5,000원)에 매입하였다. 처분청은, 청구법인이 특수관계자(주주)인 박○○외 5인으로부터 쟁점주식을 상속세 및 증여세법상의 보충적 평가방법에 의하여 평가한 가액인 시가 932,089,016원(주당 2,722원)보다 고가매입하였다는 중부지방국세청의 주식이동 서면조사 결과통지에 따라, 매입가액(1,712,140,000원-1주당 5,000원)과 시가(932,089,016원-1주당 2,722원)와의 차액 780,050,984원을 특수관계자인 각 주주들에게 배당한 것으로 보고 청구법인에게 소득금액변동통지하였으나 청구법인이 이에 대한 원천징수의무를 이행하지 아니하여 2001.05.12. 청구법인에게 1999년 과세연도 배당소득세 171,611,210원을 결정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2001.06.20. 이 건 심사청구하였다.
처분청은, 쟁점주식의 1주당 평가액이 2,722원(1주당 순자산가치 5,444원과 손순익가치 0원을 평균한 가액)인데도 청구법인이 이를 액면가액인 5,000원에 고가매입하였으므로 부당행위계산 부인대상이라고 하나, 상속세법 및 증여세법에서 평가기준일전 3년내의 각 사업연도 소득이 전부 결손인 경우에는 1주당 평가액은 순자산가치와 손순익가치의 평균액이 아닌 순자산가치만으로 평가하도록 규정하고 있고, 청구법인의 각 사업연도 소득금액을 보면, 1997사업연도 △207,148,844원으로, 3개 사업연도 중에 1996사업연도만 흑자로 계상되어 있으나, 이는 1996사업연도 결산착오로 감가상각비 400,150,792원을 과소계상하여 흑자발생하였음이 외부회계감사보고서 및 1997 사업연도 결산서(전기오류수정손실로 400,150,792원을 계상함)에 의해 확인되는 바, 동 감가상각비를 1996사업연도에 반영하여 1996사업연도 소득금액은 △213,535,298원이 되어 청구법인은 3개 사업연도 전부 결손이므로 쟁점주식은 순자산가치로만 평가하여야 할 것이고, 순자산가치로만 평가하면 쟁점주식을 주당 5000원에 매입한 것은 고가매입에 해당되지 않으므로 이 건 과세처분은 부당하다.
법인세법에서 감가상각비는 당해 법인이 결산서상 비용으로 계상한 경우에 한하여 상각범위액 내에서 이를 손금으로 인정하는 것이고, 비용으로 계상하지 아니한 감가상각비는 이를 손금으로 보지 아니하는 것이며, 청구법인의 1996사업연도 소득금액은 186,615,494원으로 결손이 아니므로, 청구법인의 경우 평가기준일이 속하는 사업연도전 3년내의 사업연도부터 계속하여 결손금이 있는 법인으로 볼 수 없고, 쟁점주식은 최대주주(박○○) 및 그와 특수관계자에 있는 주주의 주식이므로 쟁점주식의 순자산가치(@4,951원)와 손순익가치(0원)를 단순산출평균 한 가액인 2,475원에 100분의 10을 가산한 가액인 2,722원을 1주당 가액으로 평가함은 적법하다. 따라서, 청구법인이 쟁점주식을 시가보다 고가로 매입한 것으로 보고 과세한 당초 처분은 정당하다.
② 법 제20조에서 "조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우"라 함은 다음 각 호의 1에 해당하는 경우를 말한다.
4. 출자자 등으로부터 자산의 시가를 초과하여 매입하거나 출자자등에게 자산을 시가에 미달하게 양도한 때
9. 기타 출자자등에게 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 것이 있을 때 ■ 구 법인세법시행규칙 제16조의2 [시가] 영 제12조 …(중간생략)… 영 제46조 및 영제116조 제2항·제4항의 규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액에 의하고, 감정한 가액이 없는 경우에는 상속세 및 증여세법 제61조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액에 의한다. 다만, 증권거래소에 상장되지 아니한 주식은 상속세및증여세법 제63조 의 규정을 준용하여 평가한 가액에 의한다. ■ 상속세및증여세법 제63조 [유가증권 등의 평가]
① 유가증권 등의 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.(1996.12.30 개정)
1. 주식 및 출자지분의 평가(1996.12.30 개정)
③ 제1항 제1호 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 대통령령이 정하는 최대주주 또는 최대출자자 및 그와 특수관계에 있는 주주 또는 출자자의 주식 및 출자지분에 대하여는 제1항 제1호 및 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액에 그 가액의 100분의 10을 가산한다. ■ 상속세및증여세법시행령 제54조 [비상장주식의 평가]
① 법 제63조 제1항 제1호 다목의 규정에 의한 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조에서 "비상장주식"이라 한다)은 제2항의 경우를 제외하고는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액에 의한다. 1주당가액 = [당해 법인의 순자산가액 / 발행주식총수 (이하 이 조에서 "순자산가치"라 한다) +(1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액 / 금융시장에서 형성되는 평균이자율을 참작하여 총리령이 정하는 율)] ÷ 2
② 비상장주식이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 순자산가치에 의하여 평가한 가액에 의한다.
1. (생략)
2. 평가기준일이 속하는 사업연도전 3년 내의 사업연도부터 계속하여 법인세법상 각 사업연도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액이 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액을 초과하는 결손금이 있는 법인의 주식 또는 출자지분 (1997.11.10 개정)
3. (생략) ■ 상속세및증여세법시행령 제56조 [1주당 최근 3년간의 손순익액의 계산방법]
① 제54조 제1항의 규정에 의한 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액은 다음 각호의 1에 해당하는 가액으로 한다. 이 경우 그 가액이 "0"이하인 경우에는 "0"으로 한다.(1996.12.31 개정)
1. 다음의 산식에 의하여 계산한 가액(1996.12.31 개정) 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액 ＝[(상속개시전 1년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×3)＋(상속개시전 2년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×2)＋(상속개시전 3년이 되는 1사업연도의 1주당 순손익액×1)]×1/6
2. (생략)
③ 제1항 제1호의 규정에 의한 순손익액은 법인세법 제9조 의 규정에 의한 각 사업연도소득에 제1호의 규정에 의한 금액을 가산한 금액에서 제2호의 규정에 의한 금액을 차감한 금액에 의한다.
1. (생략)
2. 다음 각목의 규정에 의한 금액(1996.12.31 개정)
① 내국법인의 각 사업연도의 소득은 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 익금이 총액에서 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액을 공제한 금액으로 한다.
(1) 청구법인의 각 사업연도 소득금액은 1997사업연도 △2,363,612,026원, 1996사업연도 186,615,494원, 1995사업연도 △207,148,844원임이 1995∼1997사업연도 법인세 과세표준 및 세액신고서에 의해 확인된다.
(2) 청구외 ○○회계법인은 청구법인의 1996.12.31. 현재 재무제표에 대한 회계감사를 실시한 바, 청구법인이 기계장치 등에 대한 감가상각비 400,150,792원을 과소계상하였고, 이로 인하여 기업회계기준에 따라 회계처리하였을 경우보다 고정자산이 700,150,792원, 당기순이익이 700,150,792원 과대표시 되었다고 1997.03.04. 감사의견을 제시하였음이 감사보고서에 의해 확인되고, 청구법인은 이 회계감사의견에 따라 1997사업연도 결산서에 기계장치 등의 감가상각비 400,150,792원(기계장치 133,762,348원, 집기비품 127,236,086원, 건물 101,210,496원, 차량운반구 25,877,454원, 구축물 12,064,408원)을 전기오류수정손실로 계상하였음이 1997사업연도 재무제표 및 관련전표 등에 의해 확인된다.
(3) 청구법인이 1998.03.17. 쟁점주식을 특수관계자(주주)인 박○○외 5인으로부터 1주당 액면가액인 5,000원에 매입한데 대하여, 처분청은 상속세 및 증여세법상의 보충적 평가방법에 의하여 평가기준일을 1997.12.31.로 하여 1주당가액을 2,722원[{순자산가치(@4,951원)+손순익가치(0원)÷2}×110/100(최대주주 가산율)]으로 평가하였음이 처분청의 비상장주식 평가조서 등에 의해 확인된다.
(4) 청구법인은 쟁점주식 평가를 위한 손순익액 계산시, 1997사업연도 결산서상 전기오류수정손실로 계상된 감가상각비 400,150,792원을 1996사업연도의 감가상각비로 본다면, 청구법인은 평가기준일 전 3년내 사업연도가 계속하여 결손금이 있는 법인에 해당되므로 쟁점주식은 순자산가치로만 평가하여야 한다고 주장하므로, 이에 대하여 살펴보면, 첫째, 쟁점주식 매입당시(1998.03.17.)의 관련법령(상속세및증여세법시행령 제54조 제2항 제2호)을 보면, 『평가기준일이 속하는 사업연도전 3년 내의 사업연도부터 계속하여 법인세법상 각 사업연도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액이 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액을 초과하는 결손금이 있는 법인의 주식 또는 출자지분』은 순자산가치로만 평가한다고 규정하고 있오, 법인세법상 각 사업연도 소득이 계속하여 결손인 법인이 아니면 순자산가치만으로 평가할 수 없음을 알 수 있고, 둘째, 법인세법상 감가상각비는 당해 법인이 결산서상 비용으로 계상한 경우에 한하여 상각범위액 내에서 이를 손금으로 인정하는 결산조정항목이므로 청구법인이 1996사업연도에 감가상각비 400,150,792원을 결산서에 계상하지 않고 이를 1997사업연도 결산시 전기오류수정손실로 계상하였다 하더라도 1996사업연도의 손금으로 인정할 수 없는 것이며, 셋째, 전시한 관련법령에서 살펴본 바와 같이 상속세및증여세법시행령 제65조 제3항 에서 비상장주식 평가를 위한 손순익액을 법인세법 제9조 의 규정에 의한 각 사업연도 소득에 법인세 과세표준 계산을 위한 각 사업연도 소득금액 계산시 익금불산입하였던 국세 또는 지방세의 과오납금의 환급금에 대한 이자 등을 다시 가산하고, 각 사업연도 소득금액 계산시 손금불산입하였던 벌금·과료 등, 업무에 관련없는 지출금액, 접대비 한도 초과액 등을 다시차감하여 계산하도록 한 것은 법인의 실질적인 손익가치를 산출하도록 하고 있는 것인 바, 이와 같이 법인의 손금사항을 적극적으로 반영해주고 있는 위 규정(상속세및증여세법 시행령 제56조 제3헝)에서 조차 당해 법인 스스로 결산서에 비용으로 계상하지 아니한 감가상각비는 손금계상한 것으로 보아 차감하도록 규정하지 아니함을 알 수 있다. 따라서, 청구법인이 1996사업연도 결산서상 비용으로 계상하지 아니한 감가상각비는 쟁점주식을 평가할 때의 1996사업연도의 소득금액에서도 이를 차감할 수 없다 할 것이고, 그렇다면 3년간 계속하여 결손법인이 아닌 청구법인의 쟁점주식은 순자산가액으로만 평가할 수는 없다 할 것이므로, 처분청이 쟁점주식 매입당시의 관련법령에 의거 쟁점주식의 순자산가치와 손순익가치를 단순산술평가하여 평가한 가액을 시가로 보고 부당행위계산 부인규정을 적용하여 과세한 이 건 처분에는 달리 잘못이 없다고 판단된다.
결정내용은 붙임과 같습니다.