토지에 대한 적정임대료 산정에 있어서 토지의 시가가 불분명한 경우

○○세무서장이 청구인에게 1999. 04.20.결정고지한 1993과세년도 종합소득세 13,137,720은, 청구인의 처 유○○가 유○○에게 무상임대한 토지의 적정임대료를 당해 토지의 “개별공공지가×50/1,000”로 계산하여 과세표준과 세액을 경정합니다.

처분청은 청구인의 처 유○○ 소유 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 대지 222㎡(이하 “쟁점토지”라고 한다.)를 청구외 유○○에게 무상임대한데 대하여 부당행위계산 부인하여 산출한 수입금액에 표준소득률 85%를 곱하여 계산한 소득금액과 청구인의 근로소득을 합산하여 1993과세년도 종합소득세 13,137,720원을 1999. 04.20.결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1999. 06. 08. 이건 심사청구하였다.

쟁점토지는 임대실례가 없는 경우로서 부당행위계산 부인시 적용되는 임대료는 국유재산법 시행령 제26조 에 규정된 공시지가의 5%를 적용하여 산정한 금액이 적정임대료라는 주장이다.

처분청은 청구인의 처 유○○와 청구외 유○○은 조카와 고모사이로 “특수관계 있는 자”에 해당되고, 쟁점토지를 청구외 유○○에게 무상임대한 것은 부당행위계산의 부인 대상이 되므로, 토지 위 건물의 실임대료 × 토지기준시가 토지기준시가 + 건물기준시가 의 산식에 의거 적정임대료를 계산하여 총수입금액을 산출한 당초처분 정당하다는 의견이다.

• 가. 쟁점 부당행위계산 부인시 토지의 “정적임대료” 산정방법
• 나. 관련법령 소득세법 제41조 【부당행위계산】 제1항에서 “납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 부동산임대소득ㆍ사업소득ㆍ일시재산소득ㆍ기타소득 또는 산림소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특구관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해 연도의 소득금액을 계산할 수 있다.”라고 규정하고, 같은조 제2항에는 “제1항의 규정에 의한 특수관계 있는 자의 범위 기타 부당행위계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.”라고 규정하면서, 같은법 시행령 제98조 【부당행위계산의 부인】 제1항에서는 「법 제41조 및 법 제101조에서 “특수관계 있는 자”라 함은 다음 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다.

2. 당해 거주자의 종업원 또는 그 종업원과 생계를 같이하는 친족

3. 당해 거주자의 종업원 외의 자로서 당해 거주자의 금전 기타 자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 같이 하는 친족 4~6호(생략)」라고 규정하고, 같은조 제2항에는 「법 제41조에서“조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 때를 말한다.

1. (생략)

2. 특수관계자에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율로 대부하거나 제공한 때(이하생략)」라고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단 등기부등본에 의하면, 쟁점토지는 원래 지목이 잡종지로 1965. 03.31. 청구인의 처 유○○가 ○○시로 부터 협의취득하였는데, 쟁점토지를 포함한 5필지 대지 1,037㎡ 위에 유○○의 조카 유○○이 지하 1층 지상 3층 근린생활시설 및 사무실 1동(지층 564.27㎡, 1층 472.22㎡, 2층 500.42㎡, 3층 500.42㎡, 옥탑 54.47㎡ 계 2,091.8㎡)을 신축하여 1988.12.17. 동 신축건물에 대하여 소유권보존등기를 경료하였고, ○○세무서장이 실시한 부가가치세 조사복명서 및 사업장 수입금액결정상황표에 의하면, 쟁점토지를 청구인의 처 조카 유○○이 위 임대건물 신축시 무상사용도록 제공하였으므로 “특수관계있는 자”와의 거래로서 부당행위계산 부인대상에 해당하는 것으로 보아 처분청에 과세자료 통보를 하였슴을 알 수 있다. ○○세무서장이 토지의 적정임대료를 산정한 방법은 다음과 같다. 토지의 적정임대료 = 토지 위 건물의 실임대료 × 토지기준시가 토지기준시가 + 건물기준시가 청구인은 쟁점토지의 무상제공이 임대실례가 없는 경우로서 부당행위계산 부인시 적용되는 임대료는 국유재산법 시행령 제26조 에 규정된 공시지가의 5%를 적용하여 산정한 금액이 적정임대료라는 주장하므로 이에 대하여 살펴보면, 부당행위계산 부인규정에 의해 부동산임대소득을 계산하는 때에는 특수관계자가 아닌 자에게 부동산을 임대하였을 때 통상 받을 수 있는 임대료 상당액 즉 적정임대료를 수입금액으로 계산하여야 하는 것으로, ○○세무서장은 위 산정방법에 의해 쟁점토지의 적정임대료를 계산하였으나, 건물은 시간이 흐름에 따라 노후화되어 기준시가는 낮아지고 토지의 기준시가는 상승하는 현실에 비추어 볼 때 토지에 대한 임대료와 그 지상건물에 대한 임대료가 반드시 정비례하는 것도 아니고, 토지의 정착물인 건물을 토지와 함께 임대하는 것임에도 일정시점에는 토지만(90%이상)을 임대하는 결과를 초래하는 모순이 발생되는 바, 위 산정방법과 같이 그 토지 위에 건축물의 임대료 총액이 그 토지 임대료의 기준이 된다고 볼 합리적인 근거가 없을 뿐만 아니라 법령에 근거한 것도 아니므로 위 같은 산정방법은 적정한 임대료의 산정방법이 아니라고 판단된다. 그러므로, 쟁점토지에 대한 적정임대료 산정에 있어서 토지의 시가가 불분명하고, 인근 유사한 조건의 토지에 대한 임대실례가 없으므로, 국가가 통상적으로 부동산임대시 임대료로 징수하고 있는 구 국유재산법 시행령 제26조 의 방법인 개별공시지가의 5%를 적용하여 계산한 금액을 적정임대료로 보는 것이 보다 더 합리적이라 하겠다. 따라서, 이건 심사청구는 청구주장 이유 있으므로 국세기본법 제65조 제1항 제3호의 규정에 의거 주문과 같이 결정한다.