특수관계자에게 토지를 무상으로 임대한 경우 부당행위계산을 부인한 처분의 당부

○○세무서장이 청구인에게 1999. 05. 03 경정ㆍ고지한 1993년귀속 종합소득세 39,958,300원은, 청구인이 청구인의 아들 “○○○”에게 무상임대한 토지의 적정임대료를 그 토지의 『개별공시지가 × 50/1,000』로 계산한 금액으로 과세표준과 세액을 경정합니다.

청구인이 갖고 있는 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 ○호의 대지 534㎡와 같은동 ○○번지 ○호 대지 23㎡(계 557㎡로, 이하, “쟁점토지”라 한다)를 아들인 청구외 “○○○”이 쟁점토지에 신축건물을 지은 1988. 12. 17부터 무상으로 임대함에 대하여, 부당행위계산 부인하여 산출한 수입금액 76,909,165원 (이하, “쟁점수입금액”이라 한다)에 표준소득률 85%를 곱하여 계산한 임대소득금액 65,372,790원(이하, “쟁점소득금액” 이라 한다)을 합산하여 1993년귀속 종합소득세 37,958,300원(당초 고지 후 직권시정ㆍ경정감 후 금액으로, 이하, “쟁점세액”이라 한다)을 1999. 05. 03 경정ㆍ고지하였다. 청구인은 이에 불복하여, 1999.06.08 심사청구하였다.

쟁점토지는 인근에 그와 비슷한 임대실례가 없는 토지이므로, 부당행위계산 부인하면서 적용되는 적정한 임대료는 국유재산법시행령 제26조 의 규정에 따라 공시지가의 5%로 산정한 금액을 적용하여야 하고, 임차인의 임대건물과 그 부수토지의 기준시가 합계액에서 쟁점토지의 기준시가가 차지하는 비율로 산출한 쟁점수입금액으로 과세한 당초 처분은 부당하다.

청구인과 쟁점토지의 임차인이 청구외 “○○○”은 부자간으로서, “특수관계있는 자”에 해당하고, 청구인이 아들인 청구외 “○○○”에게 쟁점토지를 무상으로 임대함은 부당행위계산의 부인 대상이 되므로, 토지 위 건물의 실임대료 × 토지기준시가 토지기준시가 + 건물기준시가 의 산식에 따라 산출한 적정임대료를 쟁점수입금액으로 하여 과세한 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 부자간에 무상으로 임대하고, 인근에 비슷한 임대실례가 없는 경우, 부당행위계산 부인하면서 적용하는 무상임대토지의 적정한 임대료 산정방법을 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 소득세법 (1992. 12. 08 법률 제4520호 개정분, 이하 같다) 제55조 【부당행위계산】 제1항의 규정에서 『정부는 부동산소득ㆍ사업소득ㆍ기타소득ㆍ양도소득 또는 산림소득이 있는 거주자의 대통령령이 정하는 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해연도의 소득금액을 계산할 수 있다.』라고 규정하고 있고, 같은법 시행령 (1992. 12. 31 대통령령이 제13802호 개정분, 이하 같다) 제111조 【부당행위계산의 부인】 제1항 제1호의 규정을 종합하면, 『법 제55조에서 “특수관계 있는 자”라 함은 당해 거주자의 친족관계에 잇는 자를 말한다.』라고 규정하고 있고, 친족의 범위에 관하여, 같은령 제20조 【친족 기타 특수관계인의 범위】 제1호와 민법 제767조 【친족의 정의】의 규정을 종합하면, 『6촌이내의 부계혈족에 에 해당하는 자를 말한다.』라고 규정하고 있다. 또한, 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에 관하여, 같은령 제111조 제2항 제2호의 규정을 종합하면, 『특수관계 있는 자에게 금전ㆍ기타자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율 등으로 대부하거나 제공한 때를 말한다.』라고 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단 쟁점토지와 지상건물의 등기부등본에 따르면, 청구인이 쟁점토지를 1967. 12. 30 취득하였고, 쟁점토지를 포함한 5필지의 대지 1,037㎡ 위에 청구인의 아들인 청구외 “○○○”이 지하 1층ㆍ지상 3층의 근린생활시설 및 사무실을 1동(지층 564.27㎡, 1층 472.22㎡, 2층 500.42㎡, 3층 500.42㎡, 옥탑 54.47㎡ 계 2,091.8㎡) 신축하여 1988. 12. 17에 소유권보존등기하였고,

○○세무서장이 조사한 부가가치세 조사복명서와 사업장별 수입금액결정상황표에 따르면, 청구인이 청구인의 아들인 청구외 “○○○”이 쟁점토지 위에 건물신축할때부터 쟁점토지를 무상으로 사용하도록 제공함에 따라, “특수관계 있는 자”와의 거래로서 부당행위계산 부인대상에 해당하는 것으로 보아 처분청에 과세자료 통보하였음을 알 수 있고, 이 때에 대방세무서장은 쟁점토지의 적정임대료를 다음의 산식으로 계산하였음을 알 수 있다. 토지의 적정임대료 ＝ 토지 위 건물의 실임대료 × 토지기준시가 토지기준시가 + 건물기준시가 쟁점토지는 인근에 그와 비슷한 임대실례가 없는 토지이므로, 부당행위계산 부인하면서 적용되는 적정한 임대료는 국유재산법시행령 제26조 의 규정에 따라 공시지가의 5%로 산정한 금액을 적용하여야 하고, 임차인의 임대건물과 그 부수토지의 기준시가 합계액에서 쟁점토지의 기준시가가 차지하는 비율로 산출한 쟁점수입금액으로 과세한 처분청의 당초 처분은 부당하는 청구주장을 살펴본다.

(1) 부당행위계산 부인할 때의 적정한 부당산임대소득을 계산하는 경우에는 특수관계있지 아니한 자에게 부동산을 임대하였을 때 통상 받을 수 있는 임대료 상당액, 즉, 적정임대료를 수입금액으로 계산하여야 하는 것이고,

(2) 처분청이 쟁점토지의 적정임대료로 계산하여 과세한 위 산식은 법령에 근거하지 아니한 계산사례에 해당하는 일례로서, 신축 건물의 경우에는 타당한 측면도 있다고 할 것이나, 건물은 시간의 흐름에 다라 노후화되어 그 기준시가가 낮아지게 되나, 그 부수토지는 기준시가가 상승하는 현실에 비추어 보면, 쟁점토지의 경우와 같이 그 지상건물을 임대목적으로 하고 부수토지를 함께 임대하는 경우, 그 지상건물의 임대기간의 경과에 따라서 어떤 시점에서는 임대차 사용목적의 건물분 임대료보다 수수적인 쟁점토지의 임대료가 90% 이상을 차지하게 되는 모순이 생김에 따라, 획일적으로 적용함에는 불합리하다고 할 것이고, 위 산식으로 계산한 쟁점수입금액이 지상건물과 부속토지 중 쟁점토지에 대한 임대료의 기준이라고 할 수 있는 합리적인 근거가 없을 뿐만 아니라, 법령에 근거한 것도 아니므로, 위 산식은 쟁점토지에 대한 적정한 임대료 계산식이 아니라고 할 것이다.

(3) 또한, 쟁점토지 인근의 비슷한 임대실례가 없음에 따라서 국유재산법과 같은법 시행령에 규정한 국유재산 사용요욜 및 시중은행의 금리수준 등을 고려하여, 쟁점토지의 가액에 연간기대수익률 5%를 곱한 수입금액으로 과세함이 합리성과 타당성을 갖추었다고 할 것이다. 그렇다면, 쟁점토지에 대한 적정임대료 산정에 있어서, 쟁점토지의 시가가 분명하지 아니하고, 비슷한 조건의 인근 토지에 대한 임대실례가 없으므로, 국가가 통상적으로 부동산임대시 임대료로 징수하고 있는 구 국유재산법 시행령 제26조 의 규정과 시중은행의 금리수준 등을 고려하여, 쟁점토지의 개별공지가에 5%를 곱하여 계산한 금액을 적정임대료로 보고, 그 금액을 임대수입금액으로 하여 과세하는 것이 더욱 합리적이라고 판단된다. 따라서, 이건 심사청구는 청구주장 이유 있으므로 국세기본법 제65조 제1항 제3호의 규정에 의거 주문과 같이 결정한다.