부동산을 임대한 것이 부당행위계산부인대상인 지 여부

○○세무서장이 99.1.7자로 청구인들에게 [별지2]와 같이 결정고지한 부가가치세 및 종합소득세는

1. 서울시 ○○구 ○○동 ○○번지 소재 대지 1,184㎡, 건물(지하1층 지상 5층) 2,467.81㎡의 임대는 부당행위계산 부인대상에서 제외하여 경정하고,

2. 국유재산법 시행령 제26조 규정을 원용한 ○○도 ○○군 ○○읍 ○○리 ○○○번지 소재 대지 6,284㎡, 건물 2,518㎡의 적정임대료와 청구인들이 신고한 동 부동산의 임대수입금액에서 동 부동산의 건설비 상당액을 공제하지 않은 금액(부가가치세 과세표준)을 비교한 후 부당행위계산부인하여 이를 경정합니다.

3. 나머지 청구는 받아들일 수 없어 기각합니다.

처분청은 종합소득세 실지조사에 의하여 형제지간인 김○○, 김○○(이하 “청구인들”이라 한다)이 청구인들의 소유인 ○○구 ○○동 ○○번지 소재 대지 1,184㎡, 건물(지하1층 지상5층) 2,467.81㎡(이하 “쟁점1부동산”이라 한다), ○○도 ○○군 ○○읍 ○○리 ○○○번지 소재 대지 6,284㎡, 건물 2,518㎡(이하 “쟁점2부동산”이라 한다)를 청구인 등이 100％ 출자한 특수관계법인인 청구외 (주)○○상사등 4개법인과 (주)○○과학교재 의정부지점(이하 “청구외법인”이라 한다)에게 적정임대가액보다 현저히 낮은 가액으로 임대하였다 하여 부당행위계산으로 보고, 적정임대가액 산정에 있어서 쟁점1, 2부동산의 인근 임대건물 중 유사한 규모 및 동일한 이용상황의 임대실례가 없어 국유재산법시행령 제26조 의 규정을 원용(토지의 경우 개별공시지가의 5％, 건물의 경우 지방세법상의 과세시가표준액의 10％ 적용)하여 산정한 후 [별지1]과 같이 과소신고한 임대료 상당액에 대하여 99.1.7 [별지2]와 같이 부가가치세 및 종합소득세를 결정고지하였다. 청구인들은 이에 불복하여 99.4.6 심사청구를 하였다.

1. 특수관계자와의 거래로 인하여 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 부당행위계산은 정상적인 사인간의 거래, 건전한 사회통념 내지 상관습을 기준으로 판정하는 것이고 정상적인 경제인의 합리적인 방법에 의하지 아니한 경우에 부당행위계산을 부인하는 것임에도 불구하고, 청구인이 처분청의 계산대로 임대료를 수수하였다면 종합소득세로 증가되는 세액과, 청구외법인이 부담하는 법인세 감소액 및 배당금액 감소로 인한 청구인들의 종합소득세 감소액 등을 종합적으로 비교하면 오히려 당초 신고한 내용에 의한 부담세액이 많게 되는 결과를 가져오는데도 10년이상 계속하여 신고납부해 온 관행을 무시하고 단순히 국유재산법 규정에 의한 사용료 상당액과 비교하여 부당행위계산 부인대상으로 보아 과세한 이 건 처분은 부당하며,

2. 쟁점부동산의 임대소득금액 실지조사 결정 및 경정시 93∼97과세연도 임대보증금 간주임대료 계산시 건설비 상당액을 공제하지 아니함은 부당하고,

3. 대가를 받지 아니하고 타인에게 용역을 공급하는 것은 용역의 공급으로 보지 아니하므로 부가가치세를 과세한 이 건 처분은 부당하다.

1. 청구인들과 청구외법인은 각각 자연인과 법인격을 가진 조세법률 관계의 당사자로서 법률상 권리의무의 주체인 별개의 납세의무자이며, 소득세법 제41조 및 같은법 시행령 제98조 제2항 제2호에 의하면 조세를 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때라 함은 특수관계 있는 자에게 금전ㆍ기타자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율 등으로 대부하거나 제공하는 때라고 규정된 바, 청구인들은 임차법인인 청구외법인의 대표자이고, 총발행 주식수의 100분의 50 이상 주식을 소유하고 있으므로 소득세법시행령 제98조 제1항 에 규정한 특수관계자에 해당되며, 적정임대료 산정에 있어서 쟁점1, 2부동산 인근 임대사업자의 임대소득에 대한 수입금액을 자료수집하여 인근 부동산 중개업소 등의 탐문 결과와 비교하여 정상적인 사인간의 거래 및 건전한 사회통념 내지 상관행에 의해 형성되었다고 할 수 있는 적정임대료 비교 표본지를 선정하여 적정임대료를 산정하려 하였으나, 쟁점1, 2부동산과 시설규모ㆍ이용상황 등이 유사한 인근 임대 실례가 없어 인근 임대 실례에 의한 적정임대가액 산출이 불가능하여 국유재산법 시행령 제26조 의 규정을 원용하여 적정임대료를 산정한 후 과세한 이 건 당초처분은 정당하고, 2) 소득세법 제41조 에서 규정하는 부당행위계산 부인은 당초 청구인의 신고금액을 부인하고 적정임대가액을 산정하는 것이고, 국유재산법 시행령 제26조 의 규정을 준용한 적정한 임대가액은 보증금 개념을 포함하는 것이 아닌 월세 개념의 임대수입금액을 의미하며 예규(소득 46011-3231, 95.8.12)에도 납세지관할 세무서장 또는 지방국세청장이 거주자의 부동산 임대소득금액을 부당행위계산 부인하는 경우에는 같은법 시행령 제53조 제2항에 규정하는 건설비 상당액을 공제하지 아니하는 것이라고 규정한 바, 건설비 상당액을 불공제한 당초처분은 정당하며,

3. 부동산임대업을 영위하는 사업자가 자기와 특수관계에 있는 자에게 부동산 임대용역을 공급하고 부당하게 낮은 대가를 받은 경우 부가가치세 과세표준은 부가가치세법 제13조 제1항 제3호 의 규정에 의하여 자기가 공급한 용역의 시가이므로(부가 22601-1043, 92.7.7 같은뜻) 특수관계자간의 임대용역의 부당한 저가공급은 부가가치세 과세대상이 되므로 이 건 부가가치세를 과세한 당초처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 청구인들이 청구외법인에게 쟁점1, 2부동산을 임대한 것이 부당행위계산 부인대상이 되는지와 국유재산법 시행령 제26조 의 규정을 원용한 적정임대료와 건설비 상당액을 공제하여 신고한 임대소득과 비교하여 부당행위계산 부인한 처분이 맞는지를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 소득세법 제25조 【총수입금액계산의 특례】 제1항에서 “거주자가 부동산(대통령령이 정하는 주택을 제외한다) 또는 그 부동산상의 권리등을 대여하고 보증금・전세금 또는 이와 유사한 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액을 부동산임대소득금액의 계산에 있어서 총수입금액에 산입한다.”라고 규정하고 있고, 같은법시행령 제53조 【총수입금액계산의 특례】에서 “② 법 제25조 제1항의 규정에 의하여 총수입금액에 산입할 금액은 다음의 산식에 의하여 계산한 금액으로 한다. 이 경우 총수입금액에 산입할 금액이 영보다 적은 때에는 이를 없는 것으로 보며, 적수의 계산은 매월말 현재의 임대보증금등의 잔액에 경과일수를 곱하여 계산할 수 있다. 총수입금액에 산입할 금액 =｛당해 과세기간의 보증금 등의 적수 - 임대용부동산의 건설비 상당액의 적수｝×1/365×금융기관의 정기예금이자율을 참작하여 총리령이 정하는 이자율(이하 이 조에서 “정기예금이자율”이라 한다) - 당해 과세기간의 임대사업 부분에서 발생한 수입이자와 할인료 및 배당금의 합계액

④ 제2항 및 제3항에서 “임대용부동산의 건설비 상당액”이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 금액을 말한다.

2. 제1호 외의 임대용부동산의 경우에는 총리령이 정하는 당해 임대용부동산의 건설비상당액(토지가액을 제외한다)”라고 규정하고 있으며, 같은법 시행규칙 제23조 【총수입금액계산의 특례】 제2항에서 “영 제53조 제4항의 규정을 적용함에 있어서 건설비상당액은 다음 각호의 산식에 의하여 계산한 금액으로 한다. 이 경우 당해 건축물의 취득가액은 자본적 지출액을 포함하고 재평가차액을 제외한 금액으로 한다.

2. 영 제53조 제4항 제2호의 경우 임대부동산의 X 임대면적 매입ㆍ건설비 건축물의 연면적 ”라고 규정하고 있다. 같은법 제41조 【부당행위계산】 제1항에서 “납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 부동산임대소득ㆍ사업소득ㆍ일시재산소득ㆍ기타소득 또는 산림소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해연도의 소득금액을 계산할 수 있다.”라 규정하고, 같은조 제2항에는 “제1항의 규정에 의한 특수관계 있는 자의 범위 기타 부당행위계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.”라고 규정하면서, 같은법 시행령 제98조 【부당행위계산의 부인】 같은법 시행령 제98조 제1항에서는 ‘법 제41조 및 법 제101조에서 “특수관계 있는 자”라 함은 다음 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다.

2. 당해 거주자의 종업원 또는 그 종업원과 생계를 같이하는 친족

3. 당해 거주자의 종업원 외의 자로서 당해 거주자의 금전 기타 자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 같이 하는 친족

4. 당해 거주자 및 그와 제1호 내지 제3호에 규정하는 자가 소유한 주식 또는 출자지분의 합계가 총발행주식수 또는 출자지분의 100분의 50 이상이거나 당해 거주자가 대표자인 법인 5∼6호(생 략)」라 규정하고, 같은조 제2항에는 「법 제41조에서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 때를 말한다.

1. (생 략)

2. 특수관계자에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율로 대부하거나 제공한 때(이하생략)」라 규정되어 있다.

• 다. 사실관계 및 판단 〈청구주장 1에 대하여 살펴보면〉 1］ 조세를 부당하게 감소시킨 것으로 인정되어 부당행위계산부인을 하기 위한 행위, 계산의 부당성 판단기준은 당해 거주자 등이 행한 거래형태가 객관적으로 보아 경제적 합리성을 무시한 비정상적인 것이어서 조세법적인 측면에서 보아 부당한 것이라고 인정되는 경우를 말하는 것(대법 92누 6211, 1992.12.22 같은뜻)으로, 즉 당해 거래행위가 경제적 합리성을 가지고 있는가의 판단은 일차적으로 경제인이 통상적으로 선택할 거래가 판단 기준이 되지만, 당해 거래행위의 대가 관계만 따로 떼어내어 단순히 판단할 것이 아니라 거래행위의 제반 사정을 구체적으로 고려하여 과연 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결여한 비정상적인 것인지의 여부에 따라 판단하여야 할 것이다. 2］ 행위ㆍ계산의 부당성 여부를 살펴보면,

1. 청구인들과 청구외법인이 특수관계에 있음에는 다툼이 없다.

2. 쟁점1부동산의 임대가 부당행위계산부인 대상인 거래행위에 해당되는지를 살펴보면,

① 청구인들은 10년 이상 계속하여 쟁점1부동산의 임대소득에 대한 종합소득세를 신고납부해 오고 있으며 그 동안 당해 임대거래에 대하여 과세관청에서 문제삼은 적이 없었고, 임차법인은 청구인 등이 100％ 출자한 법인으로, 청구인이 처분청의 계산대로 임대료를 수수하였다면 종합소득세로 증가되는 세액과, 임대법인이 부담하는 법인세 감소액 및 배당금액 감소로 인한 종합소득세 감소액 등을 종합적으로 비교하면 오히려 당초 신고한 내용에 의한 부담세액이 많게되는 결과를 가져오므로 쟁점1부동산의 임대료를 현저히 저렴하게 함으로써 청구인 등에게 돌아올 실질적 이익이 있지 아니하다 할 것이어서 결과적으로 청구인 등이 조세부담을 부당하게 감소할 목적으로 임대료를 낮출 필요성도 있지 아니할 것(국심 82서 156, 82.4.2 같은뜻)이고, 통상적으로 부당행위거래를 하는 것은 법인의 이익을 개인에게 분여하기 위한 경우가 일반적인데, 당해거래는 개인의 이익을 법인에게 분여하는 경우로 조세감소 목적 등 부당한 거래를 할 필요성과 그 실익이 거의 없는 것으로 보여지며,

② 국유재산 임대가액을 원용한 적정임대가액 산정은 세법에 명문화한 것이 아니므로 부득이한 경우에 최후의 수단으로 적용하는 것이 합리적이나, 상속 증여세법상의 토지무상사용시 적용하는 요율 2％로 적용한 기대이익과 비교하면 청구인이 수수한 임대료 상당액이 높음을 알 수 있고,

③ 부동산의 임대료는 건물의 위치와 면적, 층수, 건축연도 및 임대차계약시가 등에 따라 그 값이 정하여지는 것이므로 일률적인 평가방법에 의한 거래가액 또는 시장가격이 있지 아니하다 하겠으나 위의 제조건이 비슷한 인근 건물의 임대사례가 있다면 이것이 이른바 정상가액에 비슷한 값으로 참조할 수 있을 것이므로 쟁점1부동산과 각기 접하고 같은 도로에 면하고 있는 9개 건물의 1층 월평균 ㎡당 임대료가 아래 표에서 보는 바와 같이 2,227원 내지 14,965원이고, 표준평균이 6,807원이고 쟁점1부동산의 평균이 6,965원으로 102.3％에 해당됨을 알 수 있다. 【인근 임대사업자의 1층 ㎡당 1개월 임대신고과표 비교】 (단위: 원) 소재지 96.1기 96.2기 97.1기 97.2기 평 균 비 교

○○동 ○○번지 6,779 6,501 6,501 6,501 6,570 카센타,공업사 3층 〃 ○○번지 4,326 4,326 4,326 4,326 4,326 “,공장 3층 〃 ○○번지 2,112 2,112 2,343 2,343 2,227 소매점,공장 2층 〃 ○○번지 5,172 7,731 8,190 8,190 7,320 식당,공장 2층 〃 ○○번지 6,274 5,829 6,274 6,274 6,162 소매점,공장 2층 〃 ○○번지,○○번지 14,340 14,340 14,641 16,542 14,965 식당,소매점,학원 3층 〃 ○○번지 13,295 13,295 13,295 16,309 14,048 식당 2층 〃 ○○번지 3,923 5,069 4,849 4,849 4,672 식당, 창고 2층 〃 ○○번지 4,367 4,367 4,740 4,740 4,553 카센타, 공업사 2층

① 평 균 6,732 7,063 7,239 7,786 7,205

② ○○동 ○○번지 6,957 6,973 6,953 6,977 6,965 쟁점1부동산, 사무실 5층

② /①평균대비 103,3 98.7 96.0 89.6 96.7

③ 최고,최저치 제외 표준평균 6,305 6,730 6,881 7,312 6,807

② /③표준평균 대비 110.3 103.6 101.0 95.4 102.3 위에서 살펴본 내용과 관련법령 등을 종합하여 판단할 때, 쟁점1부동산의 임대는 정상적인 사인간의 거래 및 건전한 사회통념 내지 상관행에 크게 반하는 이상한 거래 행위 형식을 선택하지 아니한 것으로 판단되어 부당행위계산부인대상으로 보기는 어렵다 할 것이다.

2. 쟁점2부동산의 임대가 부당행위계산부인 대상인 거래행위에 해당되는지를 살펴보면, 쟁점2부동산 인근에 있는 5개 공장건물의 1층 월평균 ㎡당 임대료가 아래 표에서 보는 바와 같이 805원 내지 1,557원이고, 표준평균이 1,168원이고 쟁점2부동산의 평균이 525원으로 44.9％에 불과하여 주변시세보다 현저히 저가로 임대하고 있음을 알 수 있어 청구인들의 행위 또는 계산이 청구인들과 특수관계 있는 청구외법인과의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것에 해당되므로 부당행위계산 부인대상으로 판단되고, 이 경우 국유재산법상 사용료 계산방법을 원용하여 적정임대가액을 산정한 것도 합리적인 방법의 하나로 인정되고 있으므로 쟁점2부동산에 대한 당초 처분은 정당하다고 판단된다. 【인근 임대사업자의 1층 ㎡당 1개월 임대신고과표 비교】 (단위: 원) 소재지 ‘96 ‘97 평 균 비 고 덕계 184-1 1,077 1,015 1,046 공장 “ 507-3 918 1,101 1,009 공장 “ 507-6

• 1,557 1,557 공장 “ 682-39 1,399 1,489 1,449 공장 “ 707-12 908 703 805 공장

① 평 균 1,075 1,173 1,173 공장

② 덕계 289 525 525 525 쟁점2부동산,공장등

② /① 평균 대비 48.8 44.7 44.7

③ 최고,최저치 제외 표준평균 967 1,201 1,168

② /③표준평균대비 54.2 43.7 44.9 〈청구주장 2에 대하여 살펴보면〉 처분청은 국유재산법 시행령 제26조 규정을 원용한 쟁점2부동산의 적정임대료와 청구인이 쟁점2부동산의 건설비 상당액을 공제하여 신고한 쟁점2부동산의 임대소득과 비교하여 부당행위계산 부인하였으나, 부동산 임대소득금액을 부당행위계산부인하는 경우에는 당해 부동산의 건설비 상당액을 공제하지 아니하는 것(같은뜻: 소득 46011-3231, 95.8.12)이나, 국유재산법 시행령 제26조 규정을 원용한 쟁점2부동산의 적정임대료는 보증금 개념을 포함하지 않은 월세개념의 부동산임대 수입금액을 의미하는 것이므로 쟁점2부동산의 건설비 상당액을 공제하여 신고한 쟁점2부동산의 임대소득과 비교하여 부당행위계산부인한 것은 부당하고, 국유재산법시행령 제26조 규정을 원용한 쟁점2부동산의 적정임대료와 청구인들이 신고한 쟁점2부동산의 임대수입금액에서 쟁점2부동산의 건설비 상당액을 공제하지 않은 금액(부가가치세 신고 과세표준)을 비교한 후 그 차액을 과소신고소득으로 보아 부당행위계산부인하여 경정 함이 타당하다고 판단된다.(쟁점1부동산의 임대소득에 대하여는 위에서 본 바와 같이 부당행위 대상이 아니므로 여기서는 심리는 생략함) 〈청구주장 3에 대하여 살펴보면〉 쟁점1부동산의 임대소득에 대하여는 청구주장1에 대하여 살펴본 바와 같이 부당행위 대상이 아닌 것으로 판단하여 심리 실익이 없다할 것이다. 따라서, 이 건 심사청구는 청구주장에 일부 이유있으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.