부동산에 대한 부당행위계산 부인시 임대료 산정방법의 적정여부

○○세무서장이 청구인에게 1998.12.15 경정ㆍ고지한 종합소득세 273,752,040원 (1993년귀속 43,559,960원, 1994년귀속 40,898,950원, 1995년귀속 54,862,420원, 1996년귀속 64,623,110원, 1997년귀속 69,807,600원)원은

1. 청구인의 처소유의 건물(○○도 ○○시 ○○동 ○○번지, 같은동 ○○번지, 같은동 ○○번지, 이상3필지 지상건물)의 부속토지 1,381㎡를 청구인이 청구인의 처인 청구외 김○○에게 무상제공한 것에 대하여 부당해위계산 부인하여 소득금액에 가산한 부동산임대소득금액 228,786,008원(1993년도 50,969,436원, 1994년 48,207,449원, 1995년도 43,614,525원, 1996년도 45,544,559원, 1997년도 40,450,039원)은 소득금액에서 각각 제외하여 과세표준과 세액을 경정한다.

2. 나머지 청구는 이를 기각한다.

청구인은 ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지외 2필지 대지 1,381㎡(이하 “쟁점토지①”이라 한다)의 소유자이고 위 지상 건물 2,814.745㎡는 청구인의 처인 청구외 김○○가 건물을 신축하여 부동산임대업을 영위하고 있고, 또한 청구인의 소유부동산중 ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지 대지 949㎡, 건물 2,197.07㎡ 내의 건물 1,084.72㎡(이하 “쟁점부동산②”라 한다)는 청구인의 자인 청구외 이○○가 예식장업을 영위하고 있으나, 청구인은 처인 김○○ 건물 부속토지인 쟁점토지①의 사용권에 대하여 지료를 받은 바 없고, 자인 청구외 이○○가 예식장을 영위하는 쟁점부동산②에 대하여 임대료를 받은 바 없다. 처분청은 청구인이 무상으로 제공한 위 쟁점토지①과 쟁점부동산②에 대하여 부당행위계산 부인하여 국유재산법상의 국유재산임대요율을 적용하여, 쟁점토지①에 대하여는 임대수입금액을 277,986,791원 (1993년~1997년)으로 산출하여 임대소득 228,786,008원 (이하 “쟁점소득①”이라 한다)으로 결정하고, 쟁점부동산②에 대하여 임대수입금액을 136,702,130원 (1993년~1997년)으로 산출하여 임대소득 87,683,114원(이하 “쟁점소득②”라 한다)으로 결정하고 쟁점소득①과 쟁점소득②를 소득금액에 가산하여 종합소득세 273,752,040원 (1993년귀속 43,559,960원, 1994년귀속 40,898,950원, 1995년 귀속 54,862,420원, 1996년귀속 64,623,110원, 1997년귀속 69,807,600원을 1998.12.15 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1999.03.15 이건 심사청구를 하였다.

1. 청구인과 처인 청구외 김○○는 자산합산대상가족으로 합산과세대상인 처명의 건물을 임대함에 있어 건물부속 토지에 대하여 부부간에 무상으로 제공함은 지극히 일반적인 거래형태라 할 것으로 건물을 임대함에 있어 토지는 청구인 명의로 건물은 처명의로 각각 계약하는 것은 절차만 번거롭게 하는 것이고 처의 부동산 임대소득은 주된 소득자인 청구인의 소득과 합산과세되어 청구인의 임대소득을 구성하므로 조세를 부당하게 감소시킨 것으로 볼 수 없으며, 부당행위계산 부인하여 과세함은 청구인의 입장에서 이중과세결과를 초래하므로 쟁점토지①를 합산과세 대상인 처에게 무상제공하였다하여 부당행위계산 부인하여 과세함은 부당하다.

2. 쟁점부동산②의 예식장임대에 대한 부당앵위계산부인시 적정임대료를 산정함에 있어 동 건물내에 식당등 청구인이 타인에게 임대한 실례가 있으므로 식당등의 임대료를 기준으로하여 적정임대료를 산정하여야지 국유재산법의 국유재산 임대요율을 적용하여 적정임대료를 산정하여 과세함은 부당하다.

소득세법 시행령 제98조 제2항제2호 에서 “특수관계있는 자에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율 등으로 대부하거나 제공한 때”를 조세를 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때“로 규정하고 있고 청구인의 처가 아닌 타인이 쟁점토지①를 사용하였다면 임대료를 받는 것이 정상적이라 할 것이므로 처에게 토지를 무상으로 제공한 것에 대하여 부당행위계산 부인하여 과세한 당초처분은 정당하고, 청구인의 자인 청구외 이○○가 쟁점부동산②를 무상으로 사용한 데에 대한 적정임대료를 산정함에 있어 쟁점부동산 내의 식당등의 임대료를 기준으로 하여야 한다는 주장이나 부당행위계산 부인대상인 이 건 예식장의 임대료는 업종, 규모, 이용상황, 사용범위 등을 볼 때 식당등의 임대료를 임대실례가액으로 인정하기 어려우므로 국유재산법의 임대요율을 적용하여 부동산임대 수입금액을 산정하여 과세한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 쟁점토지①의 무상사용에 대하여 부당행위계산부인하여 과세한 처분의 적정여부와 쟁점부동산②에 대한 부당행위계산 부인시 적정임대료를 산정의 적정여부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 소득세법 41조 【부당행위계산】 제1항에서 『납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 부동산임대소득ㆍ사업소득ㆍ일지재산소득ㆍ기타소득 또는 산림소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해 연도의 소득금액을 계산할 수 있다』고 규정하고, 그 제2항에서는 『제1항의 규정에 의한 특수관계있는 자의 범위 기타 부당행위계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다』고 규정하고 있고, 같은법 시행령 제98조 【부당행위계산의 부인】 제1항에서 『법 제41조 및 법 제101조에서 “특수관계있는 자”라 함은 다음 각호의 1의 관계에 있는자를 말한다.

1. 당해거주자의 친족(이하생략)』고 규정하고, 제2항에서 『법 제41조에서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 때를 말한다』고 규정하고, 제2호에서 “특수관계자에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율로 대부하거나 제공한 때(이하생략)”라고 규정하고 있다. 소득세법 제61조 【자산소득합산과세】 제1항에서 『거주자 또는 그 배우자가 이자소득ㆍ배당소득 또는 부동산임대소득(이하 “자산소득”이라 한다)이 있는 경우에는 당해 거주자와 그 배우자 중 대통령령이 정하는 주된 소득자 (이하 “주된 소득자”라 한다)에게 그 배우자(이하 “자산합산대상배우자”라 한다)의 자산소득이 있는 것으로 보고 이를 주된 소득자의 종합소득에 합산하여 세액을 계산한다.』고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단 먼저, 쟁점토지①의 무상사용에 대하여 부당행위계산 부인하여 과세한 처분이 정당한지를 살펴본다.

(1) 이 건 사실관계를 살펴보면, ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지외 2필지 대지인 쟁점토지①은 청구인의 소유이고 지상 건물 2,814.745㎡는 청구인의 처인 청구외 김○○가 건물을 신축하여 부동산임대업을 영위하고 있고 청구외 김○○의 임대소득은 자산소득으로서 주된 소득자인 청구인의 소득에 합산하여 신고하였으나 처분청은 쟁점토지①를 건물소유자인 처에게 무상제공하였다하여 부당행위 계산부인하여 국유재산법의 연간사용료율(5%)을 원용하여 쟁점금액①을 청구인의 자산소득금액에 가산하여 과세하였음을 관계서류에 의하여 알 수 있다.

(2) 부당행위계산 부인규정은 특수관계자간의 비정상적인 거래, 사회통념내지 상관습에 반하는 행위를 통한 조세부담회피를 방지하기 위한 조항으로 행위계산이 부당하더라도 결과적으로 조세의 부담이 감소되지 아니하면 적용될 여지가 없다할 것으로 쟁점토지①은 청구인의 소유이고 지상의 건물은 처소유로 임대하고 있어 처의 부동산 임대소득은 자산소득에 해당하고, 자산소득은 주된 소득자에게 그 소득이 있는 것으로 보고 종합소득에 합산과세하는 것이므로 쟁점토지①의 임대소득은 청구인의 종합소득을 구성하므로 자산합산대상인 배우자에게 토지를 무상으로 제공하는 경우에는 부당행위계산 대상이 되지 아니한다 할 것이므로 처명의의 건물 부속토지인 쟁점토지①을 무상제공하였다하여 쟁점금액①을 주된소득자인 청구인의 소득에 가산하여 종합소득세를 과세한 처분은 잘못이라고 판단된다.(소득46011-309, 1999.01.25 같은뜻) 다음, 쟁점부동산②에 대한 부당행위계산 부인시 적정임대료를 산정에 대하여 살펴본다.

(1) ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지 대지 949㎡, 건물 2,197.07㎡는 청구인의 소유로, 건축물대장에 의하면 4층건물로 1층부터 3층은 예식장으로 되어 있고 지하층과 4층은 식당으로 되어 있다.

(2) 청구인의 자인 청구외 이○○는 쟁점부동산②에서 예식장업을 영위하고 있고, 건물 잔여부분은 청구인이 임대하고 있으나, 쟁점부동산②의 예식장사업장을 청구인이 무상으로 제공하였으므로 처분청은 특수관계자인 자에게 무상으로 제공하였다하여 부당행위계산 부인하여 임대소득을 국유재산법의 연간사용료율을 원용(토지는 공시지가의 5%, 건물은 지방세 과세시가표준액에 10% 적용)하여 작정임대료 수입금액을 산정하여 과세하였음을 알 수 있고, 청구인은 임대료 수입금액을 산정함에 있어 인근 유사 사례인 식당 등의 임대수입금액을 기준으로 산정하여야 한다는 주장인바,

(3) 특수관례자에게 자산을 무상 또는 낮은 임대료로 임대한 경우 이를 부당행위계산부인함에 있어 그 자산의 적정임대료는 특수관계에 있지 아니한 자 간에 건전한 사회통념 내지 상관행에 의하여 형성되는 임대료를 말하는 것으로 임대실례가 없는 경우 임대물건의 종류ㆍ위치ㆍ주위환경ㆍ이용상황ㆍ사용범위등 제반여건을 고려하여 합리적인 방법으로 산정한 가격을 기준으로 하여야 할 것이나 임대실폐가격을 사실상 조사하기 어려운 상황인 경우 국유재산법 시행령 제26조 에서 규정하고 있는 국유재산에 대한 연간사용료 계산방법을 적정임대료 산정기준으로 원용할 수 있다고 판시하고 있는 점을 볼 때, 위 청구인의 쟁점부동산의 건물은 예식장을 위하여 신축한것으로 보이고 예식장의 경우 식당등은 예식장의 부수적인 사업이라 할 것이므로 식당임대가액을 기준으로 예식장의 임대료를 산정하는 것은 합리적인 방법이라고 보기 어렵다 할 것이고, 쟁점 예식장의 적정임대료는 임대실례가격이 확인되지 아니하는 이건의 경우 국유재산법 시행령 제26조 에서 규정하는 국유재산에 대한 연간사용료 계산방법을 원용하여 적정임대료를 계산하여 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.(같은뜻 대법원 91누7637. 1992.01.21 및 국심 96서 2562, 1997.01.16) 따라서, 이건 심사청구는 청구주장 일부 이유 있으므로 국세기본법 제65조 제1항 3호의 규정에 의거 주문과 같이 결정한다.