재건축사업에 현물출자한 토지의 취득가액을 취득시의 기준시가로 평가하여 과세한 처분의 당부

○○세무서장이 1999.02.09. 청구인에게 고지 결정한 1997년 과세연도에 대한 종합소득세 2,802,080원의 부과 처분은,

1. 청구인들이 현물출자한 토지의 취득가액에 대하여, 재건축사업에 출자할 당시(조합설립인가일인 1995.05.09.)의 가액으로 계산한 금액을 필요경비로 인정하여 그 과세표준과 세액을 경정하고,

2. 나머지 청구주장은 기각한다.

청구인 등 36인(이하 “조합원들”이라 한다)은 조합원들 소유의 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지, ○○번지, ○○번지 및 ○○번지 대지 2,308.8㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 출자하여 1995.05.09. ○○시 ○○구청장으로부터 ○○연립재건축조합(이하 “쟁점조합”이라 한다)의 설립인가를 득하고, 1996.01.22. 사업승인을 받아 86세대(32평형 54세대, 23평형 32세대)의 아파트와 상가 1동을 신축, 준공(사업완료일 1997.10.15.)하고 86세대 중 36세대는 조합원들에게 분양하고 나머지 50세대와 상가를 일반에게 분양한 후, 1998.05월 종합소득세 신고시 일반분양아파트와 상가의 분양수입금액을 7,320,437,000원, 동 매출원가(공사비와 토지취득가액)를 7,381,593,745원으로 신고하였다. 처분청은 조합원들이 신고한 분양수입금액은 신고내용대로 시인하였으나, 토지취득가액중 767,684,574원을 필요경비 불산입하여 산출한 소득금액을 각 조합원들의 출자지분비율에 따라 안분하여 배분한 다음, 1998.10.02. 청구인에게 1997년 과세연도에 대한 종합소득세 2,802,080원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1998.12.01. 이의신청을 거쳐 1999.02.09. 심사청구하였다.

재건출조합의 필요경비중 토지취득가액을 산정함에 있어서 각 조합원의 당초취득가액으로 평가함은 부당한바, 조합원이 토지를 출자하고 반대급부로 받는 것은 신축아파트이므로 일반분양자의 분양가 상당액을 조합원의 토지 취득원가로 계산하거나, 착공시점의 기준시가로 평가한 가액을 토지의 취득원가로 계산하여야 한다.

필요경비에 산입하는 토지가액의 계산은 당해자산의 매입가액이나 제작원가에 부대부용을 가산한 금액으로 하는 것인바, 쟁점토지는 매입가액이 확인되지 아니하므로 소득세법 제39조 제2항, 같은법 시행령 제89조 제1항 및 같은법 기본통칙 제39-21호의 규정에 의하여 당초 취득시의 기준시가로 평가하여 과세한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 재건축사업에 현물출자한 토지의 취득가액을 당초 취득시의 기준시가로 평가하여 과세한 처분이 맞는지를 가리는 데 있다.
• 나. 관련법령 소득세법 제27조 【필요경비의 계산】 제1항에서 『부동산임대소득금액ㆍ사업소득금액ㆍ기타소득금액ㆍ일시재산소득금액 또는 산림소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입할 금액은 당해 연도의 총수입금액에 대응하는 비용의 합계액으로 한다.』라고 규정하고 있고, 같은법 제39조 【총수입금액과 필요경비의 귀속연도 등】 제2항에서 『거주자가 매입ㆍ제작 등에 의하여 취득한 자산의 취득가액은 당해 자산의 매입가액이나 제작원가에 부대비용을 가산한 금액으로 한다.』라고 규정하고 있으며, 같은법 시행령 제89조 【자산의 취득가액 등】 제1항에서 『법 제39조 제2항의 규정에 의한 자산의 취득가액은 다음 각호의 금액에 의한다.』라고 규정하면서, 제1호에서 『타인으로부터 매입한 자산은 매입가액에 취득세ㆍ등록세 기타 부대비용을 가산한 금액』이라고 열거하고 있고, 같은법 시행령 제55조 【부동산임대소득 등의 필요경비의 계산】 제1항에서 『부동산임대소득과 사업소득의 각 연도의 총수입금액에 대응하는 필요경비는 다음 각 호의 것으로 한다.』라고 규정하면서, 제1호에 『판매한 상품 또는 제품에 대한 원료의 매입가격과 그 부대비용, 이 경우 사업용 외의 목적으로 매입한 것을 사업용으로 사용한 것에 대하여는 당해 사업자가 당초에 매입한 때의 매입가액과 그 부대비용으로 한다.』라고 열거하고 있다. 같은법 제80조 【결정과 경정】 제2항 제1호에서 『납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 제70조 내지 제72조 또는 제74조의 규정에 의한 과세표준확정신고를 한 자가 신고내용에 탈루 또는 오류가 있는 때에 해당하는 경우에는 당해연도의 과세표준과 세액을 경정한다.』라고 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 사실관계 (가) 청구인 등 조합원들은 조합원들 소유의 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지, ○○번지, ○○번지 및 ○○번지 대지 2,308.8㎡(쟁점토지)를 출자하여 1995.05.09. ○○시 ○○구청장으로부터 ○○연립재건축조합의 인가를 득하고, 1996.01.22. 사업승인을 받아 청구외 ○○건설(주) 및 청구외 ○○건설(주)와 공사도급계약을 체결하여 86세대(32평형 54세대, 23평형 32세대)의 아파트와 상가 1동을 신축, 준공(사업완료일 1997.10.15.)하고 86세대 중 36세대는 조합원들에게 분양하고 나머지 50세대와 상가를 일반에게 분양한 후, 1998.05월 종합소득세 신고시 일반에게 분양한 아파트와 상가의 분양수입금액을 7,320,437,000원, 매출원가(공사비와 토지취득가액)를 7,381,593,745원으로 신고하였음을 종합소득세 신고서 등에 의하여 확인할 수 있다. (나) 처분청은 조합원들이 신고한 매출원가 7,381,593,745원 중 조합원들이 출자한 토지의 취득가액 2,846,316,956원을 2,078,632,382원으로 결정하여 767,684,574원을 필요경비 불산입하여 소득금액을 696,812,887원으로 결정하고 각 조합원들의 출자지분비율에 따라 안분하였으며, 그 결과 청구인에게는 19,355,913원의 소득금액을 배분하여 종합소득세 2,802,080원을 과세하였음이 소득세 결정결의서 등에 의하여 확인된다.

(2) 판단 (가) 이 건 아파트 건축에 있어서, 모든 건축비용을 시공회사가 부담하는 대신 조합원분양분을 제외한 잔여분에 대한 분양권을 시공회사에 제공하여 건축비용을 충당하도록하는 지분계약방식이 아닌, 조합이 사업주체가 되어 조합원에게 분양후 남은 잔여아파트 및 상가에 대하여 조합원이 분양권을 가지고 일반분양한 대금으로 시공회사의 건축비용을 정산하는 도급계약방식에 의하여 사업을 시행하였는바, 재건축 아파트 중 아파트 및 상가와 이에 부수되는 토지의 일반분양으로 발생하는 수입금액에서 공제하여야 할 필요경비는 일반분양 아파트 및 상가의 건축비 등과 부수토지(대지권)의 취득가액이므로, 조합원이 토지를 출자하고 반대급부로 받는 것은 신축아파트이기 때문에 일반분양자의 분양가 상당액을 조합원의 토지 취득원가로 계산하여야 한다는 청구주장은 받아들일 수 없다. (나) 국세청 및 재경원에서는 토지를 현물출자하는 경우 등기에 관계없이 현물출자하는 날 또는 등기접수일 중 빠른 날에 토지 전체가 사실상 유상으로 양도된 것으로 보는 것(국세청 재일 46014-2657, 1997.11.12, 재경원 재산 46014-328, 1996.10.08.)으로 해석하고 있고, (다) 소득세법에서는 사업소득의 각 과세연도의 총수입금액에 대응하는 필요경비로 판매한 상품 또는 제품에 대한 원료의 매입가격과 부대비용을 들고 있는바, 다세대주택의 신축판매업을 공동으로 경영할 것을 약정하고 토지를 출자한 경우 그 공동사업의 사업소득에 대한 필요경비로서 출자한 토지의 가액을 산정함에 있어서는 전시의 법령에 규정된 원료의 매입가격과 그 부대비용에 준하여 공동사업에 출자할 당시의 가액을 기준으로 계산함이 타당하다 할 것(같은뜻. 대법 85누167, 1985.06.25. 등 다수)이며, 이는 토지를 현물출자하는 경우 토지 전체를 유상 양도로 보아야 한다는 국세청 및 재경원의 해석과도 부합된다고 할 것이다. (라) 위의 내용을 종합하면, 처분청에서는 이 건 과세와 관련하여 총수입금액에 대응하는 필요경비 중 조합원들이 출자한 토지가액을 조합원들이 당초 취득시의 기준시가로 계산하였으나, 과세사업의 총수입금액에 대한 필요경비는 총수입금액에 적정하게 대응되어야 하는바, 재건축조합이 재건축아파트 및 상가를 일반분양하는 것은 공동사업에 해당하고(같은뜻. 소득 46011-1361, 1997.05.17.), 공동사업을 영위하기 위하여 현물출자한 토지는 현물출자할 당시의 가액을 필요경비로 계산함이 타당할 것(같은뜻. 대법원 89누7238, 1990.02.23. 및 소득 46011-990, 1999.03.18.)이며, 조합원들이 재건축조합(쟁점조합)을 결성하고 1995.05.09. ○○구청장으로부터 조합 설립 인가를 받은 날에 토지의 현물출자가 이루어졌다고 보아야 할 것이고, 현물출자할 당시의 토지가액이 불분명하므로 출자당시의 기준시가로 평가한 가액을 필요경비로 계산함이 타당하다 할 것이다. 따라서, 이 건 심사청구는 청구주장 일부 이유있으므로 국세기본법 제65조 제1항 제3호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.