감정가액을 부인하고 개별공시지가로 평가한 처분의 당부

○○세무서장이 1999.11. 8. 청구인들에게 경정고지한 상속세 18,962,918,830원의 부과처분은 다음과 같이 그 과세표준과 세액을 경정한다.

1. 상속재산 중 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 田 2,005.5㎡를 ○○감정평가법인 및 ○○감정평가법인의 감정가액 평균액인 120,330,000원[(분할 후 토지면적 4,0 11㎡÷2) × 감정단가 평균액 60,000원)]으로 평가한다.

2. 상속재산 중 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 田 1,324.5㎡를 ○○감정평가법인 및 ○○감정평가법인의 감정가액 평균액인 79,470,000원 [(분할 후 토지면적 2,6 49㎡÷2) × 감정단가 평균액 60,000원)]으로 평가한다.

3. 상속재산 중 ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지 2,734.5㎡를 ○○감정평가법인 및 ○○감정평가법인의 감정단가 평균액 49,500[(○○감정평가법인 감정단가 49,000원) + (○○감정평가법인 감정단가 50,000원) ÷ 2]을 적용하여 135,357,750원 (상속토지면적 2,734.5㎡ × 감정단가 평균액 49,500원)으로 평가한다.

4. 상속세및증여세법 제18조 제1항 (기초공제 2억원) 및 같은법 제20조 제1항(기타 인적 공제액 중 자녀공제 1억2천만원)의 규정에 의한 공제액의 합계액(3억2천만원)과 같은법 제21조(일괄공제) 제1항 제1호 규정에 의한 공제액 5억원 중 큰 금액인 500,000,000원을 상속세 과세가액에서 공제한다.

5. 나머지 청구는 이를 기각한다.

청구인들은 임○○이 97.11.22. 사망함에 따라 1998. 5.22. 상속세 과세가액을 52,754,448,058원으로 상속세 과세표준을 49,324,448,058원으로 하여 상속세 18, 479,058,350원을 신고하였다.

○○지방국세청장은 위 상속세 신고내용을 조사하여 상속세과세가액을 54,668,286, 704원으로, 과세표준을 51,148,286,704원으로, 총 결정세액을 19,236,647,907원으 로 조사 결정하여 1999. 8.11일 처분청에 이를 통보하였으며, 처분청은 1999.11. 8일 청구인들에게 1997년 귀속분 상속세 18,962,918,830원을 1999.11.30일 납기로 결정하였다. 청구인들은 이에 불복하여 1999.12.22. 이 건 심사청구를 하였다.

청구인은 다음과 같은 요지의 주장을 한다.

(1) 상속재산 중 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 田 2,005.5㎡와 같은 동 ○○번지 田 1,324.5㎡(이하 “쟁점①토지”라 한다)는 감정을 전후하여 분할 된 사실은 있으나, 평가기준일이 1997.11.22일로서 상속개시일 이후 분할된 것이므로 당초 신고한 감정평가법인의 감정가액 평균액인 209,610,000원으로 평가하여야 하고, 분할전 필지의 감정이므로 감정의 실효성이 없다하여 개별공시지가에 의해 261,072,00 0원으로 평가한 처분이 부당하다.

(2) 상속재산 중 ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지 임야 2,734.5㎡(이하 “잼정임야”라 한다)의 감정평가면적이 상속토지면적과 다르게 감정되어 감정면적 1,758.5㎡에다 감정단가 평균액(49,500원)을 적용하여 87,045,750원으로 신고하였으나, ㎡당 감정단가가 중요하므로 정확한 상속 토지면적에 감정단가를 적용하여 평가함이 타당하고, 면적오류 감정으로 감정의 실효성이 없다하여 개별공시지가에 의해 180,2 03,550원으로 평가한 처분은 부당하다.

(3) 상속재산으로 신고 누락한 토지 중 ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지 등 13필지 구거 1,961㎡ 및 같은 동 ○○번지 등 32필지 도로 3514.5㎡ 計 45필지 5,475.5 ㎡(이하 “쟁점②토지”라 한다)는 공시지가가 고시되어 있더라도 재산적 가치를 평가할 수 없으므로, 그 평가액을 영(0)으로 하여야 하며 개별공시지가에 의해 151,10 4,700원으로 평가함은 부당하다.

(4) 상속재산으로 신고 누락한 ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지 묘지 788㎡, 같은 동 ○○번지 묘지 94㎡ 計 822㎡(이하 “쟁점묘지”라 한다)에 대하여는 사권(법정지상권)이 설정되어 있으므로, 공시지가 평가액(57,510,000원)에서 사권상당액(장애제거비용)을 공제하여야 한다.

(5) 상속재산으로 신고 누락한 ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지 등 7필지 전, 답, 잡종지 9,830.5㎡(이하 “쟁점③토지”라 한다)는 상속개시 당시 인근토지의 감정평가액을 감안한 505,476,500원으로 평가함이 타당하고 개별공시지가에 의해 658,3 07,350원으로 평가한 처분은 부당하다.

(6) 상속재산으로 신고 누락한 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 대지 21.2㎡(이하 “쟁점대지”라 한다)는 피상속인이 과거에 거주하던 주택에 부속된 도로로서 주택매도 시 소유권 이전되었으나, 단지 명의만이 피상속인 앞으로 등재되어 있으므로 공시지가에 의한 평가액 21,836,000원을 상속재산에 산입한 처분이 부당하다.

(7) ○○산업(주)의 비상장주식(이하 “쟁점주식”이라 한다)평가 시 평가액에 10%를 가산 하였는 바, 이는 대주주 1인에게만 적용하는 것이며 위 법인의 경우 주주가 2인으로 각각 50%씩 주식을 소유하고 있어 대주주를 누구로 볼 것인지에 대한 세법상 규정이 없으므로 10%를 할증하여 평가함은 부당하다.

(8) 주택채권을 1998. 1.21일 매도가격 758,482,810원으로 신고하였는 바, 매각시점의 이자율 상승으로 인하여 상속개시 당시 금액과는 차이가 있으므로 평가기준일 전 3개월간의 한국증권거래소에서 공표된 종가 평균을 적용하여 1,003백만원으로 평가한 것은 부당하다.

(9) ○○산업(주)에 대한 장기대여금 471,280,520원을 채권으로 상속재산에 산입하였으나, 위 장기대여금의 상속재산성이 미약하므로 상속재산에 산입한 처분은 부당하다.

(10) 상속토지 중 ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지, 같은 동 ○○번지 등은 지상에 무허가 건축물이 존재하며, 도로 및 구거나 하천부지로 실제 사용되고 있으므로, 이러한 지장물에 대한 상속인들의 부담을 과세관청에서 조사하여 채무액으로 상속재산에서 공제하여야 한다.

(11) 상속공제 시에 상속세 및 증여세법 제21조 에서 규정한 일괄공제액 5억원과 기초공제액 및 기타 인적공제액을 합한 금액 중 큰 금액을 공제하는 것이므로, 기초공제액 2억원과 자녀공제 1억2천만원을 합한 3억 2천만원을 공제액으로 신고하였다 하더라도 일괄공제액 5억원을 공제하여야 한다.

(12) 피상속인이 ○○산업(주)에 증여한 재산가액 2,945,408,000원에 대한 증여세 산출세액 1,131,163,200원을 상속세 산출세액에서 공제 하였는 바, 이는 개인이 수증자인 경우에 한정되고 영리법인이 수증받는 경우에는 증여세산출세액 계산이 불가능하므로, 상속세 및 증여세법 제28조 제2항 규정에 의한 한도액 규정만을 적용하여 증여세액 공제를 하여야 한다.

위의 청구주장에 대한 처분청의 의견은 다음과 같다.

(1) 쟁점①토지의 감정평가서상의 작성일자가 1998. 5.12일과 1998. 5.18일로서 상속개시일(1997.11.22.)이후인 1997.12. 2. 토지가 분할되어, 상속개시 당시 토지 면적과 감정평가서 작성 시점의 토지 면적이 상이하므로 감정가액을 시가로 볼 수 없어, 개별공시지가에 의해 261,072,000원으로 평가한 처분은 정당하다.

(2) 쟁점임야의 경우 상속토지의 면적과 감정평가 토지 면적이 각각 달라 감정가액을 시가로 볼 수 없으므로, 개별공시지가에 의해 180,203,550원으로 평가한 처분은 정당하다.

(3) 쟁점②토지는 대부분 피상속인이 경영하던 ○○산업(주)의 인근 토지로서 구거 및 도로는 불특정 다수인이 사용하지 않고 개별공시지가가 고지되어 있는 등 재산적 가치가 없다고 볼 수 없으므로, 개별공시지가에 의해 151,104,700원(구거 67, 793,900원, 도로 83,310,800원)으로 평가함이 정당하다.

(4) 쟁점묘지에 대해 법정 지상권이 설정되어 있다고 주장하나, 등기부등본에 의하면 지상권 등이 설정된 사실이 없으므로, 개별공시지가에 의해 57,510,000원으로 평가한 처분은 정당하다.

(5) 쟁점③토지는 상속재산에서 신고 누락된 토지로 감정평가한 사실이 없어 인근토지의 감정가액을 감안하여 평가할 수 없는 것이므로, 개별공시지가에 의해 658,3 07,350원으로 평가한 처분은 잘못이 없다.

(6) 쟁점대지가 피상속인이 과거에 거주하던 주택의 부속도로로 주택매도 시 소유권이 이전되었다고 주장하나, 상속개시일 현재 피상속인이 명의로 등기부등본에 등재되어 있으므로 개별공시지가에 의한 평가액 21,836,000원을 상속재산가액에 산입한 처분은 정당하다.

(7) ○○산업(주)의 1997년 사업연도의 주식 및 출자지분 변동상황명세표에 의하면, 피상속인 및 그와 특수관계에 있는 자가 50%의 주식을 소유한 사실이 확인되므로, 쟁점주식을 최대주주 소유주식으로 보아 10% 할증평가하여 쟁점주식을 2,49 8,031,690원으로 평가한 당초 처분은 정당하다.

(8) 주택채권을 상속개시 후인 1998. 1.21. 매도가격으로 신고하였으나, 상속세 및 증여세법 제63조 제1항 제1호 가목의 규정(평가기준일 3월간에 공표된 매일의 한국증권거래소 최종시세가액의 평균액)에 의해 1,003백만원으로 평가한 처분은 잘못이 없다.

(9) ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지 및 같은동 ○○번지의 등기부등본에 의하면, 지상권 설정 사실이 없고 도로 및 구거나 하천부지 역시 상속재산에 포함되는 것이므로, 상속토지상의 지장물에 대한 상속인들의 부담을 과세관청에서 조사하여 채무액으로 공제하여야 한다는 청구주장은 타당성이 없다.

(10) ○○산업(주)에 대한 장기대여금 채권 471,280,520원은 당연히 상속재산에 포함되는 것이므로 이를 상속재산가액에 산입한 처분은 정당하다.

(11) 기초공제액과 기타 인적공제액을 합한 금액과 일광공제액 5억원 중 큰 금액을 공제할 수 있다고 규정한 상속세및증여세법 제21조 (일광공제)제1항의 규정은 임의 규정이며 다만, 상속세의 신고가 없는 경우에는 일괄공제액 5억원을 공제한다(강제규정)는 규정이므로, 청구인들이 당초 공제액을 신고한 3억 2천만원 만을 신고시인하여 공제한 당초 결정은 정당하다.

(12) 수증자가 영리법인인 경우에는 당해 영리법인이 납부할 증여세를 면제하는 것이며, 이 경우 상속세 산출세액에서 공제할 증여세액 공제액은 상속세및증여세법 제28조 제2항 의 규정에 의하여 상속세 산출세액에 상속재산 중 가산한 증여재산이 차 지하는 비율을 곱하여 계산한 금액을 한도로 하여 공재하는 것이므로, 위 법 규정 에 근거하여 1,131,163,200원을 증여세액으로 공제한 처분이 정당하다는 의견이다.

• 가. 쟁점 이 건 심사청구의 쟁점은 다음과 같다.

(1) 쟁점①토지의 감정가액을 부인하고 개별공시지가로 평가한 처분의 당부

(2) 쟁점임야의 감정가액을 부인하고 개별공시지가로 평가한 처분의 당부

(3) 신고누락한 쟁점②토지를 개별공시지가로 평가한 처분의 당부

(4) 신고누락한 쟁점묘지를 개별공시지가로 평가한 처분의 당부

(5) 신고누락한 쟁점③토지를 개별공시지가로 평가한 처분의 당부

(6) 신고누락한 쟁점대지를 개별공시지가로 평가하여 상속재산가액에 산입한 처분의 당부

(7) 쟁점주식을 최대주주 소유주식으로 보아 10% 할증 평가한 처분의 당부

(8) 주택채권의 평가 당부

(9) ○○산업(주)에 대한 장기대여금을 상속재산가액에 산입한 처분의 당부

(10) 상속토지위에 있는 지장물에 대한 상속인들의 부담을 채무액으로 공제할 수 있는지의 여부

(11) 상속공제 시 기초공제 및 기타인적공제액으로 신고한 3억2천만원 만을 신고시인 결정하고, 일광공제액 5억원의 적용을 배제한 처분의 당부

(12) ○○산업(주)에 증여한 증여재산가액에 대한 증여세액 공제의 적정여부를 가리는 데 있다.

• 나. 관련법령

○ 상속세 및 증여세법 제60조 【시가의 원칙 등】

① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다.

② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정 다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용ㆍ공매가격 및 감정가격등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류ㆍ규모ㆍ거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다.

○ 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 【평가의 원칙 등】

① 법 제60조 제2항에서 “수용ㆍ공매가격 및 감정가액 등 대통령령이 정하는 바에 의항 ㅕ시가로 인정되는 것”이라함은 평가기준일 전 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다)부터 상속세 과세표준신고 또는 증여세 과세표준신고의 기간 중 다음 각 호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액을 포함한다.

1. 당해 재산에 대하여 2이상의 총리령이 정하는 공신력 있는 감정기고나이 상속세및 증여세 납부외의 목적으로 재산을 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액

○ 상속세 및 증여세법 제61조 【부동산 등의 평가】

① 부동산 및 부동산에 관한 권리에 대한 평가는 다음 각 호의 1에서 정하는 방법에 의한다.

지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 개별공시지가

대통령령이 정하는 시가표준액에 의한 가액

○ 상속세 및 증여세법 시행규칙 제15조 【평가의 원칙 등】

① 영 제49조 제1항 제2호 및 영 제55호 제1항에서 “총리령이 정하는 공신력 있는 감정기관”이라 함은 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인을 말한다.

○ 구상속세법 기본통칙44-9 【도로의 평가】 불특정다수인이 공용하는 사실상 도로는 상속재산에 포함되나, 보상가격 등에 의하여 상속개시일의 시가가 확인되는 등 재산적 가치가 있다고 인정되는 경우를 제외하고는 그 평가액을 영(0)으로 한다.

○ 상속세 및 증여세법 제63조 【유가증권 등의 평가】

① 유가증권 등의 평가는 다음 각 호의 1에서 정하는 방법에 의한다.

• 가. 한국증권거래소에서 거래되는 주식 및 출자지분은 평가기준일전 3월간에 공표된 매일의 한국증권거래소 최종시세가액(거래실적의 유무를 불문한다)의 평균액, 다만, 평균액 계산에 있어서 3월의 기간중에 증자ㆍ합병 등의 사유가 발생하여 당해 평균액에 의하는 것이 부적당한 경우에는 증자ㆍ합병 등이 있는 날의 다음날부터 평가기준일까지의 기간의 평균액에 의한다.
• 다. 나목외의 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분은 당해 법인의 자산 및 수익 등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한다.

3. 제1호외의 국ㆍ공채 등 기타 유가증권의 평가는 당해 재산의 종류ㆍ규모ㆍ거래상황 등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한다.

③ 제1항 제1호 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 대통령령이 정하는 최대주주 또는 최대줄자자 및 그 외 특수관계에 있는 주주 또는 출자자의 주식 및 출자지분에 대하여는 제1항 제1호 및 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액에 그 가액의 100분의 10을 가산한다.

○ 상속세 및 증여세법 시행령 제54조 【비상장주식의 평가】

① 법 제63조 제1항 제1호 다목의 규정에 의한 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조에서 (비상장주식“ 이라 한다)은 제2항의 경우를 제외하고는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액에 의한다.

1. 주당가액 = [당해 법인의 순자산가액 / 발행주식총수(이하 이 조에서“순자산가치”라 한다) + (1주당 최근 3년간의 순손익액의 가증평균액 / 금융시장에서 형성되는 평균이자율을 참작하여 총리령이 정하는 율)] ÷ 2

② 비상장주식이 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에는 순자산가치에 의하여 평가한 가액에 의한다.

3. 당해 법인의 자산총액 중 법 제61조 제1항 및 동조 제5항에 규정된 재산의 가액의 합계액이 차지하는 비율이 100분의 50이상인 법인의 주식 및 출자지분

○ 상속세 및 증여세법 시행령 제53조 【장외등록법인의 주식 등의 평가등】

③ 법 제63조 제3항에서 “대통령령이 정하는 최대주주 또는 최대출자자 및 그와 특수관계에 있는 주주 또는 출자자”라 함은 제19조 제항의 본문의 규정에 당하는 자 및 그와 동조 동항 각호의 1에 해당하는 관계에 있는 자를 말한다.

○ 상속세 및 증여세법 시행령 제19조 【금융재산 상속공제】

② 법 제22조 제2항에서 “대통령령이 정하는 최대주주 또는 최대출자자”라 함은 주주 또는 출자자(이하 “주주 등”이라 한다) 1인과 다음 각 호의 1에 해당하는 관계가 있는 자의 보유 주식 등을 합하여 당해 법인의 발행 주식총수 등의 100분의 10 이상을 보유한 경우로서 그 보유주식 등의 합계가 가장 많은 경우에 당해 주주 등을 말한다.

○ 상속세 및 증여세법 시행령 제58조 【국ㆍ공채등 기타 유가증권의 평가】

② 법 제63조 제1항 제2호의 규정에 의한 국채ㆍ공채 및 사채는 다음 각 호의 1에 의하여 평가한 가액에 의한다.

1. 한국증권거래소에서 거래되는 국채ㆍ국채 및 사채는 법 제63조 제1항 제1호 가목 본문의 규정을 준용하여 평가한 가액에 의한다. 이 경우 “주식 및 출자지분”은 “국채ㆍ공채 및 사채”로 본다.

○ 상속세 및 증여세법 제7조 【상속재산의 범위】

① 제1조의 규정에 의한 상속재산에는 피상속인에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환가할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함한다.

② 제1하의 규정에 의한 상속재산 중 피상속인의 일신에 전속하는 것으로서 피상속인의 사망으로 인하여 소멸되는 것은 이를 제외 한다.

○ 상속세 및 증여세법 제14조 【상속재산의 가액에서 차감하는 공과금등】

① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각 호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 차감한다.

3. 채무(상속개시일전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시일전 3년 이내에 피상속인이상속인이 아닌 자에게 진 증여채무를 제외한다.)

④ 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 상속재산의 가액에서 차감하는 채무의 금액은 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것이어야 한다.

○ 상속세 및 증여세법 시행령 제10조 【채무의 입증방법 등】

① 법 제14조 제4항에서 “대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증 된 것”이라 함은 상속개시당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각 호의 1에 의하여 입증되는 것을 말한다.

2. 제1호외의자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 증빙 등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류

○ 상속세 및 증여세법 제18조 【기초공제】

① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속세과세가액에서 2억원을 공제(이하 “기초공제”라 한다)한다.

○ 상속세 및 증여세법 제20조 【기타 인적공제】

① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에는 당해 금액을 상속과세가액에서 공제한다. 이 경우 제1호에 해당하는 자가 제2호에 해당하는 경우 또는 제4호에 해당하는 자가 제1호 내지 제3호 또는 제19조에 해당하는 경우에는 각각 그 금액을 합산하여 공제한다.

1. 자녀 1인에 대하여는 3천만원

○ 상속세 및 증여세법 제21조 【일괄공제】

① 거주자 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에 상속인 또는 수유자는 제18조 및 제20조 제1항의 규정에 의한 공제액의 합계액과 다음 각 호의 1에 해당하는 금액 중 큰 금액으로 공제할 수 있다. 다만, 제67조의 규정에 의한 신고가 없는 경우에는 다음 각 호의 1에 해당하는 금액에 의한다.

1. 제18조 제1항을 적용받는 경우에는 5억원

○ 상속세 및 증여세법 제4조 【증여세 납세의무】

① 수증자는 이 법에 의하여 증여세를 납부할 의무가 있다. 다만, 수증자가 영리법인인 경우에는 당해 영리법인이 납부할 증여세를 면제한다.

○ 상속세 및 증여세법 제14조 【상속세 과세가액】

① 상속세과세가액은 상속재산의 가액에 다음 각 호에 규정하는 재산가액을 가산한 금액에서 제14조의 규정에 의한 것을 차감한 금액으로 한다.

1. 상속개시일전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액

2. 상속개시일전 3년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액

○ 상속세 및 증여세법 제28조 【증여세액 공제】

① 제13조의 규정에 의하여 상속재사에 가산한 증여재산에 대한 증여세액(증여 당시의 당해 증여재산에 대한 증여세산출세액을 말한다)은 상속세 산출세액에서 이를 공제한다. 다만, 상속세과세가액에 가산하는 증여재산에 대하여 국세기본법 제26조 의 2 제1항 제4호에 규정된 기간의 만료로 인하여 증여세가 부과되지 아니하는 경우에는 그러하지 아니하다.

② 제1항의 규정에 의하여 공제할 증여세액은 상속세 산출세액에 상속재산(제13조의 규정에 의하여 상속재산에 가산하는 증여재산을 포함한다. 이하 이하에서 같다)중 가산한 증여재산이 차지하는 비율을 곱하여 계산한 금액을 한도로 한다. 이 경우 그 증여재산의 수증자가 상속이 또는 수유자일 경우에는 당해 상속인 또는 수유자 각자가 납부할 상속세액에 그 상속인 또는 수유자가 받았거나 받을 상속재산 중 가산한 증여재산이 차지하는 비율을 곱하여 계산한 금액을 한도로 각자가 납부할 상속세액에서 공제한다.

• 다. 사실관계 및 판단 [쟁점(1)에 대한 사실관계 및 파단] (가) ○○구 ○○동 ○○번지 토지의 평가 적정 여부에 대한 사실관계

① 쟁점① 토지 중 ○○구 ○○동 ○○번지의 등기부등본에 의하면, 1986. 9.27. 그 면적이 4,146㎡였다가, 상속개시일(97.11.22.)이후인 1997.12. 2. 田 135㎡가 같은동 ○○번지로 분할되어 면적이 4,011㎡로 변경되었음이 확인되며, 1967.12.30. 피상속인이 청구 외 최○○과 고유 취득하여 1998.12.24. 협의 분할에 의한 상속을 원인으로 공유자지분의 2분의1이 상속인 중 임○○ 소유로 등기이전된 사실이 확인된다.

② ○○감정평가법인(작성일자 1998. 5.13.)과 ○○감정평가법인(작성일자 1998. 5. 18.)은 감정면적을 4,146㎡로 하여 감정단가를 60,000원으로 동일하게 감정하였음이 감정평가서에 의해 확인된다.

③ 청구인들은 위 감정가액을 적용하여 위 토지를 124,380,000원(4,146㎡÷2×60,0 00원)으로 평가하여 상속재산가액으로 신고하였으며 1997.12. 2일 분할된 135㎡는 1997.12.21일 수용되었으므로 수용가액 7,965,000원(135㎡÷2×수용단가 118,000원)을 상속재산으로 신고하였고, 처분청은 수용가액을 시가로 인정하였음이 상속세신고서 및 조사복명서 등에 의해 확인된다.

④ 처분청은 위 감정평가법인의 감정평가서상 작성일자가 각각 1998. 5.13일과 19 98. 5.18일이나 1997.12. 2. 분할 전 면적(4,146㎡)을 기준으로 감정하였으므로 감정의 실효성이 없다하여 감정가액을 부인하고, 개별공시지가를 적용하여 157,231,2 00원(4,011㎡÷2×개별공시지가 78,100원)으로 위 토지를 평가하였음이 조사복명서와 재산평가조서에 의해 확인된다. (나) ○○구 ○○동 ○○번지 토지의 평가 적정 여부에 대한 사실관계

① 쟁점①토지 중 ○○구 ○○동 ○○번지의 등기부등본에 의하면, 1986. 9.27. 그 면적이 2,814㎡로 하였다가, 상속개시일(97.11.22.)이후인 1997.12. 2. 田192㎡가 같은동 ○○번지로 분할되어 면적이 2,649㎡로 변경되었음이 확인되며, 1967.12. 30. 피상속인과 위 최○○이 공유취득하여 1998.12.24. 협의분할에 의한 상속을 원인으로 공유자지분 2분의 1이 상속인 중 임○○소유로 등기 이전된 사실이 확인된다.

② ○○감정평가법인(작성일자 1998. 5.13.)과 ○○감정평가법인(작성일자 1998. 5.18)은 감정면적을 2,814㎡로 하여 감정단가를 60,000원으로 동일하게 감정하였음이 감정평가서에 의해 확인된다.

③ 청구인들은 위 감정가액을 적용하여 위 토지를 85,230,000원(2,841㎡÷2×수용단가 118,000원)으로 평가하여 상속재산가액으로 신고하였으며 1997.12. 2일 분할된 192㎡는 1997.12.24일 수용되었으므로 수용가액 11,328,000원(192㎡÷2×수용가단가 118,000원)을 상속재산으로 신고하였고, 처분청은 수용가액을 시가로 인정하였음이 상속세신고서 및 조사복명서 등에 의해 확인된다.

④ 처분청은 위 감정평가법인의 감정평가서상 작성일자가 각각 1998. 5.13일과 19 98. 5.18일이나 1997.12. 2. 분할 전 면적(2,418㎡)을 기준으로 감정하였으므로 감정의 실효성이 없다 하여 감정가액을 부인하고, 개별공시지가를 적용하여 103,840, 800원(2,649㎡÷2×개별송시지가 78,400원)으로 위 토지를 평가하였음이 조사복명서와 재산평가조서에 의해 확인된다. (다) 위의 사실관계를 기초로 쟁점①토지의 평가 적정여부를 살펴본다.

① 처분청은 상속재산 중 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 등 366필지 508,903.2㎡에 대하여 상속세 과세표준 신고기한(98. 5.22.)내에 2개 감정평가법인(○○ 및 ○○ 감정평가법인)에게 담보목적에 따라 적정한 방법으로 평가한 것으로 인정하여, 상속세및증여세법 제60조 제2항 및 같은법 시행령 제49조 제1항 제1호 규정에 의하여 감정가액 평균액을 시가로 인정하였음이 조사복명서 등에 의해 확인되는 점

② 쟁점①토지가 상속개시일(97.11.22.) 이후인 1997.12. 2일 분할되어 1997.12.28일 수용된 면적에 대하여 청구인들은 수용가액을 적용하여 이를 상속재산가액으로 신고하였으며, 처분청은 청구인들이 신고한 수용가액을 시가로 인정하여 분할된 면적에 대한 수용가액 19,293,000원을 신고시인 결정한 점

③ 쟁점①토지와 지목이 田으로 동일하며 연접하여 있는 ○○구 ○○동 ○○번지, 같은동 ○○번지, ○○번지, ○○번지, ○○번지, ○○번지, ○○번지, ○○번지, ○○번지, 같은동 ○○번지 등 10필지의 토지에 대한 위 2개 감정평가법인의 감정가액 평균액을 처분청에 시가로 인정하여 신고시인 결정한 사실이 재산평가조서 등에 의해 확인되는 점

④ 2개 감정평가법인의 감정면적이 평가기준일 현재의 상속토지면적과 일치하는 이상, 분할 전 면적을 기준으로 감정하여 감정의 실효성이 없다고 할 수 없는 것으로 판단되는 점 등에 비추어 볼 때

⑤ 처분청에서 쟁점①토지에 대해 청구인들이 2개 감정평가법인의 감정가액 평균액을 적용하여 신고한 내용을 부인하고, 개별공시지가로 평가한 처분은 부당한 처분으로 판단된다.(재경부 재산 46014-146, 1998. 5. 1, 국세청 재산 46014-1003, 199 7. 5.27. 참조)

⑥ 따라서 ○○ 및 ○○감정평가법인의 감정가액 평균액을 시가로 인정하여, 쟁점①토지 중 ○○구 ○○동 ○○번지 田 2,005.5㎡는 120,330,000원[(분할 후 토지면적 4,011㎡÷2) × 감정단가 평균액 60,000원)]으로 평가함이 타당하고

⑦ ○○구 ○○동 ○○번지 田 1,324.5㎡는 79,470,000원[(분할 후 토지면적 4,011㎡÷2) × 감정단가 평균액 60,000원)]으로 평가하는 것이 타당한 것으로 판단된다. [쟁점(2) 에 대한 사실관계 및 판단]

(1) 쟁점임야의 등기부등본에 의하면, 1966. 3. 4. 최

○○ 등 7인 공유 소유인 1,724평 중 1,654평을 피상속인과 최○○이 공유취득하였고, 1998.12.24일 공유자지분 1,724분지 1,654 중 2분지 1이 상속인 중 임○○ 소유로 소유권이전 등기된 사실이 확인된다.

(2) 쟁점임야는 1966. 3. 4. 면적이 1,724평이었으며 상속개시일(97.11.22.)현재 피상속인이 소유한 면적은 827평(2,734.5㎡,임야)임이 확인되며, 1998.12.24일 1,724평 중 660평이 ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지로 분할되었고, 쟁점임야는 지목이 잡종지로 변경되었으며, 분할된 토지는 현재까지 피상속인과 최○○ 공유로 등기부등본상에 지목이 임야로 등재되어 있음이 확인된다.

(3) ○○ 및 ○○감정평가법인은 1998.12.24. 분할된 660평을 제외한 3,517㎡(1,7 24-660평=1,064평)를 감정면적(지목: 잡종지)으로 하고 작성일자를 1998. 5.13일과 1998. 5.18일로 하여 ○○감정평가법인의 경우 86,166,500원(3,157㎡÷2×감정단가 49,000원)으로, ○○감정평가법인의 경우 87,925,000원(3,517÷2×감정단가 50,000원)으로 감정하였음이 감정평가서 등에 의해 확인된다.

(4) 청구인들은 위 감정가액의 평균액 87,045,750원으로 쟁점임야를 평가하여 상속재산으로 신고하였으며, 처분청은 상속토지의 면적(2,734.5㎡)과 감정평가서상의 감정면적(1,758.5㎡)이 달라 감정의 실효성이 없다 하여 감정가액을 부인하고 개별송시지가로 평가한 180,203,550원[(1,654평 중 2분지=2,734.5㎡)×개별공시지가 65,9 00원]을 상속재산가액에 산입하였음이 이 조사복명서와 재산평가조서 등에 의해 확인된다.

(5) 쟁점임야와 인접한 ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지 임야(4,222㎡)를 ㎡당 33,000원으로 평가하였음이 ○○ 및 ○○감정평가법인의 감정평가서에 의해 확인되고, 처분청은 위 감정가액의 평균액을 시가로 인정하여 평가하였음이 재산평가조서와 지적도 등에 의해 확인된다.

(6) 쟁점임야와 연접한 ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지, 같은동 ○○번지, 같은동 ○○번지, 같은동 ○○번지, 같은동 ○○번지(5필지 지목 잡종지)와 같은동 ○○번지, 같은동 ○○번지, 같은동 ○○번지, 같은동 ○○번지, 같은동 ○○번지(5필지 지목 대지)에 대한 위 2개 감정평가법인의 감정가액 평균액을 시가로 인정하였음이 재산평가조서와 지적도 등에 의해 확인된다.

(7) 처분청에서는 감정면적이 상속토지면적과 달라 감정의 실효성이 없다 하여 감정가액을 시가로 인정하지 않고 쟁점임야를 개별공시지가로 평가하였으나, 앞에서 살펴본 바와 같이

① 처분청은 상속재산 중 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 등 366필지 508,903.2㎡에 대하여 상속세 과세표준 신고기한(98. 5.22.)내에 2개 감정평가법인(○○ 및 ○○감정평가법인)에게 담보목적에 따라 적정한 방법으로 평가한 것으로 인정하여, 상속세 및 증여세법 제60조 제2항 및 같은법 시행령 제49조 제1항 제2호 규정에 의하여 감정가액 평균액을 시가로 인정하였음이 조사복명서 등에 의해 확인되는 점

② 쟁점임야의 상속개시당시 지목은 임야로서 1998.12.24. 분할된 600평의 지목 또한 현재까지 임야이며 피상속인의 소유로 등재되어 있으므로, 분할 전후에 특별한 지가변동이 없어 보이는 점

③ 쟁점임야와 연접한 지번 등에 대한 감정평가법인의 감정가액 평균액(例, ○○시 ○○동 ○○번지의 경우에 ㎡당 감정단가 49,500원)을 시가로 인정한 사실이 확인되는 점

④ 처분청에서 쟁점임야와 인접하여 있으며 지목이 동일한 토지인 ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지에 대한 감정평가법인의 감정가액 평균액(감정단가 평균㎡당 33,00 0원)을 시가로 인정한 사실이 확인되는 점 등에 비추어 볼 때 처분청에서 감정평가법인의 감정가액 평균액을 시가로 인정하지 않고 개별공시지가로 쟁점임야를 평가한 처분은 부당한 것으로 판단된다.(재경부 재산 46014-146, 1999. 5. 1, 국세청 재산 46014-1003, 1999. 5.27. 참조)

(8) 따라서 ○○및 ○○감정평가법인의 감정가액 평균액을 시가로 인정하여, 감정평가법인의 감정단가 평균액 49,500원을[(○○감정평가법인 49,000원) + (○○감정평가법인 50,000원)÷2]적용하여 쟁점임야를 135,357,750원 (상속토지면적 2,734.5㎡ × 49,500원)으로 평가함이 타당하다고 판단된다. [쟁점(3)에 대한 사실관계 및 판단]

(1) 상속재산으로 신고 누락한 쟁점②토지의 경우 개별공시지가가 고시되어 있으며, 처분청은 개별공시지가로 평가한 151,104,700원(구거 67,793,900원, 도로 83, 310,800원)을 상속재산가액에 산입하였다.

(2) 청구인들은 쟁점②토지가 비록 공시지가가 고시되어 있더라도 그 재산적 가치가 없으므로 그 평가액을 영(0)으로 하여야 한다고 주장하나

(3) 쟁점②토지는 대부분 피상속인이 경영하던

○○산업(주)의 인근토지로서 불특정다수인이 사용하지 않는 토지로 보여지며, 실제 구거나 도로로 사용되고 있는 면적 등 이를 입증할 자료의 제시가 없고, 개별공시지가가 고시되어 있는 등 재산적 가치가 있는 토지로 판단되므로 처분청에서 개별공시지가로 평가하여 상속재산가액에 산입한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. [쟁점(4)에 대한 사실관계 및 판단]

(1) 상속재산으로 신고 누락한 쟁점묘지 중 ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지 분묘지 788㎡의 등기부등본에 의하면, 피상속인이 1974.10.21. 매매 취득하였으며 지상권 등이 설정된 사실이 없음이 확인된다.

(2) 쟁점묘지 중 ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지 분묘지 188㎡의 등기부등본에 의하면, 피상속인과 청구 외 최○○이 1970. 6. 5. 매매를 원인으로 공유취득(피상속인 지분 94㎡)하였으며 지상권 등이 설정된 사실이 없음이 확인된다.

(3) 청구인들은 쟁점묘지에 법정지상권 등이 사권이 설정되어 있으므로 공시지가 평가액에서 사권상당액을 장애제거비용으로 공제하여야 한다고 주장하나, 등기부등본에 지상권 등이 설정된 사실이 없고, 사권이 설정된 사실을 객관적으로 입증하지 못하므로 처분청에서 신고 누락한 쟁점묘지를 개별공시지가로 평가한 57,510,000원을 상속재산가액에 산입한 처분은 잘못이 없다고 판단된다. [쟁점(5)에 대한 사실관계 및 판단]

(1) 상속재산으로 신고 누락한 쟁점③토지의 등기부등본에 의하면, ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지 등 7필지 9,830.5㎡로 지목이 田, 沓, 잡종지로서 처분청은 쟁점③토지를 개별공시지가로 평가하여 상속재산가액에 산입하였음이 확인된다.

(2) 청구인들은 쟁점③토지를 인근 토지의 감정평가액을 감안한 505,476,500원으로 평가하여야 한다고 주장하나, 쟁점③토지를 감정한 사실이 없으므로 인근토지의 감정단가를 기준으로 평가하여야 한다는 청구주장은 주장근거가 미약하고 신빙성 이 없으므로, 처분청에서 신고누락한 쟁점③토지를 개별공시지가에 의해 658,307,350원으로 평가하여 상속재산가액에 산입한 처분은 정당하고 달리 잘못이 없다고 판단된다. [쟁점(6)에 대한 사실관계 및 판단]

(1) 쟁점대지의 등기부등본에 의하면, ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 대지 21.2㎡를 1968. 1.11일 피상속인이 매매를 원인으로 취득하여 이 건 심리일 현재까지 피상속인 소유로 등기부등본에 등재되어 있음이 확인된다. (2) 청구인들은 쟁점대지가 피상속인이 과거에 거주하던 주택에 부속된 도로로 실제 도로로 사용되었고, 소유권이 주택 매도와 더불어 이전되었으므로 상속재산이 아니라고 주장하나

(3) 피상속인 소유로 등기부등본에 등재되어 있는 사실이 확인되고, 실제로 도로로 사용된 사실과 주택매도 시에 소유권이 이전된 사실을 입증하지 못하고 있으므로, 처분청에서 쟁점대지를 상속재산으로 보아 개별공시지가로 평가한 21,836,000원을 상속재산가액 산입한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. [쟁점(7)에 대한 사실관계 및 판단]

(1) 처분청은 ○○산업(주)의 자산총액 중 부동산 등 가액이 차지하는 비율이 50%이상이므로 쟁점주식을 순자산가치에 의하여 1주당 185,990원으로 평가한 후, 쟁점주식이 최대주주 소유주식에 해당되는 것으로 보아 10% 할증평가한 204,589원에다 상속개시일 현재 피상속인의 소유주식수 12,210株를 곱하여 계산한 2,498,03 1,690원을 상속재산가액에 산입하였음이 비상장주식 평가조서 등에 의해 확인된다.

(2) 이건 상속개시일(97.11.22.)이 속한 ○○산업(주)의 1997년 사업연도의 주주 및 출자지분 변동 상황명세표에 의하면, 위 법인의 발행주식수 330,000株(액면가 5천원, 자본금 1,650,000,000원) 중 피상속인 임○○이 12,210株(3.7%), 상속인 중 임○○이 66,990株(20.3%), 임○○이 49,500株(15%), 임○○가 16,500株(5%), 임○○이 16,500株(5%), 궁○○이 3,300株(1%)를 보유하여 합계 165,000株(50%)를 소유하여 피상속인과 청구인들이 50%의 주식을 소유한 사실이 확인되며

(3) 위 법인의 기타주주들의 주식소유현황을 보면, 최○○이 12,210株(3.7%), 최○○가 66,990株(20.3%), 최○○가 39,600株(12%), 최○○이 33,000株(10%), 서○○가 13,200株(4%)를 소유하여 기타주주 5명의 소유주식가 합계 165,000株(50%)를 보유한 사실이 확인된다.

(4) 청구인들은 위 법인의 경우 주주가 2인으로 각각 50%씩 소유하고 있으므로 대주주를 누구로 볼 것인지에 대한 세법상 명문 규정이 없으므로, 쟁점 주식을 10%할증하여 평가한 처분이 부당하다고 주장하나 (5) 상속세 및 증여세법 제63조 제3항 및 같은법 시행령 제53조 제3항과 같은법 시행령 제19조 제2항의 규정에 의하면, “비상장주식을 평가함에 있어 최대주주 또는 최대출자자 및 그와 특수관계에 있는 주주 또는 출자자의 주식 및 출자지분에 대하여는 당해 주식평가가액에 그 가액의 100분의 10을 가산하며, 출자자 1인과 친족 등 특수관계에 있는 자의 보유주식 등을 합하여 당해 법인의 발행주식총수의 100분의 10이상을 보유한 경우로서 그 보유주식 등의 합계가 가장 많은 경우의 당해 주주 등을 최대주주 또는 최대출자자 및 그와 특수관계에 있는 주주 또는 출자자의 주식 및 출자지분”으로 규정하고 있는 바

(6) 피상속인을 포함한 상속인들(청구인들)이 위 법인 발행주식총수의 50%를 보유한 사실이 확인되고, 최○○ 등 5인의 기타주주들이 50%씩 보유하고 있다는 청구주장은 신빙성이 없으므로, 처분청에서 위 상속세 및 증여세법령의 규정에 의해 쟁점주식이 최대주주 및 그와 특수관계에 있는 주주의 출자 주식에 해당되는 것으로 보아, 쟁점주식 평가가액에 10%를 가산하여 평가한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. [쟁점(8)에 대한 사실관계 및 판단]

(1) 청구인들은 ○○채권90,600주를 1998. 1.21일 매도가격 758, 482,810원으로 신고하였음이 확인되고, 처분청은 금융조사를 실시하여 ○○채권 1종의 수량을 90,665주로, ○○의 수량을 1,325주로, ○○의 수량을 2,139주로, ○○의 수량을 10,904주로 확인하고, 상장채권인 위 국민주택채권을 평가기준일 전 3월간에 공표된 매일의 한국증권거래소 최종시세가액의 평균액으로 1주당가액을 9,854원(○○), 9,960원(○○), 7,888원(○○), 7,392원(○○)으로 각각 평가하여, 합계 1,003백만원을 상속재산가액에 산입하였음이 처분청의 조사복명서와 상장채권평가조서 등에 의해 확인된다.

(2) 청구인들은 위 국민주택채권이 매각시점의 이자율 상승으로 인하여 상속개시 당시 금액과는 차이가 있으므로, 평가기준일 전 3월간의 한국증권거래소에서 공표된 종가 평균을 적용하여 평가한 처분이 부당하다고 주장하나

(3) 위 국민주택채권은 상장채권으로서 상장채권의 경우에는 평가기준일전 3월간의 공표된 매일의 한국증권거래소 최종시세가액의 평균액으로 평가하도록 상속세 및 증여세법령에서 규정하고 있고, 일부의 국민주택채권을 신고 누락한 사실에 다툼이 없는 이상, 처분청에서 위 상속세 및 증여세법령의 규정에 의해 국민주택채권을 평가하여 상속재산가액에 산입한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. [쟁점(9)에 대한 사실관계 및 판단]

(1) ○○산업(주)의 1997년 사업연도 대차대조표에 의하면, 장기미지급금 47억원과 주주임원장기차입금 942,561,040원이 계상되어 있고, 그 중 2분지 1은 피상속인에게 지급할 미지급금과 차입금인 사실이 확인된다.

(2) 처분청은 ○○산업(주)에 대한 피상속인 지분에 대한 장기대여금채권 471,280, 520원을 상속재산으로 보아 상속재산가액에 산입하였음이 상속세 조사복명서 등에 의해 확인된다.

(3) 청구인들은 위 장기대여금 채권의 상속재산성이 미약하므로 상속재산가액에 산입한 처분이 부당하다고 주장하나,

(4) 위 법인의 장기미지급금 47억원 중 피상속인 지분 해당금액 2,350백만원을 상속재산으로 신고하였음이 확인되고, 상속재산의 범위를 규정한 상속세 및 증여세법 제7조 의 규정에 의하면 “상속재산에는 피상속인들에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환가할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적가치가 있는 모든 권리를 포함한다.”라고 규정하고 있으므로, 처분청에서 ○○산업(주)에 대한 피상속인 대여금 채권을 상속재산으로 보아, 상속재산가액에 산입한 처분은 정당하고 달리 잘못이 없다고 판단된다. [쟁점(10)에 대한 사실관계 및 판단]

(1) 청구인들은 ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지, 같은동 ○○번지 등은 토지위에 무허가 건축물이 있으며, 도로 및 구거나 하천부지로 실제 사용되고 있으므로 이러한 지장물에 대한 상속인들의 부담을 과세관청에서 조사하여 채무액으로 상속재산가액에서 공제하여야 한다고 주장하나

(2) ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지 대지 5,593㎡와 같은동 ○○번지 대지 21,157㎡의 등기부등본에 의하면, 지목이 모두 대지이며 지상권이 설정된 사실이 없음이 확인되고

(3) 무허가 건축물이 있다는 입증서류를 제시하지 못하고 있으며, 도로 및 구거나 하천부지도 상속재산에 포함되는 것이고, 상속재산가액에서 공제하는 채무액은 상속개시 당시 피상속인이 부담하여야 할 확정된 채무이어야 하는 것이므로, 상속 토지위의 지장물에 대한 상속인들의 부담을 과세관청에서 조사하여 채무로 공제하여야 한다는 주장은 타당성이 없는 주장으로 판단된다. [쟁점(11) 에 대한 사실관계 및 판단]

(1) 청구인들은 이건 상속세 신고 시에 기초공제액 2억원과 자녀공제액 1억2천만원(1인당 3천만원×4인) 計 3억2천만원을 상속과세가액에서 공제하였으며, 처분청은 청구인들의 신고내용을 인정하여 이 건 상속세를 결정하였음이 상속세신고서 및 상속세 결정 결의서 등에 의해 확인된다. (2) 상속세 및 증여세법 제18조 (기초공제) 제1항에서는 거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우 2억원을 상속세과세가액에서 공제하고, 같은법 제20조(기타 인적공제) 제1항 제1호에서는 피상속인의 자녀 1인당 3천만원을 상속세과세가액에서 공제하도록 규정하고 있다. (3) 상속세 및 증여세법 제21조 (일괄공제) 제1항의 규정에 의하면, “거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우에 상속인 또는 수유자는 제18조 및 제20조 제1항의 규정에 의한 공제액의 합계액과 다음 각 호의 1에 해당하는 금액 중 큰 금액으로 공제할 수 있다. 다만, 제67조의 규정에 의한 신고가 없는 경우에는 다음 각 호의 1에 해당하는 금액에 의한다.”라고 규정하고 있고, 제1호에서 “제8조 제1항을 적용받는 경우에는 5억원”으로 규정하고 있으므로

(4) 청구인들은 비록 기초공제액과 기타인적공제액을 합한 3억2천만원을 상속세과세가액에서 공제하여 신고하였다 하더라도, 위 상속세 및 증여세법 제21조 제1항 의 규정에 의해 5억원을 상속세과세가액에서 공제함이 타당한 것이므로, 처분청에서 청구인들이 신고한 3억2천만원 만을 상속세과세가액에서 공제하여 결정한 처분은 부당한 처분으로 판단된다. [쟁점(12)에 대한 사실관계 및 판단]

(1) 청구인들은 피상속인이 상속개시일전 3년 이내에 ○○산업(주)에 증여한 재산(대지, 잡종지, 공장용지 등 15필지)가액 2,945,408,000원을 상속세과세가액에 산입하고, 증여세액 공제액을 1,213,214,571원(상속세산출세액 21,754,501,626원 × 증여재산가액 2,945,408,000원 / 52,793,113,408원(총상속재산가액 + 증여재산가액)으로 계산한 후, 이를 상속세 간출세액에서 공제하여 신고하였음이 신고내용 등에 의해 확인된다.

(2) 처분청은 이건 상속세를 조사하여 상속재산가액을 50,198,232,272원으로, 증여재산가액을 4,058,719,782원으로, 상속세 및 증여세법 제14조 규정에 의한 공제액을 38,665,350원으로 하여 상속세과세가액을 54,668,286,704원으로 결정하고, 상속인 중 임○○에 대한 증여재산가액(13,550,000원, 증여세 과세미달), 임○○에 대한 증여재산가액(1,549,761,782원) 해당분 증여세액공제(447,904,712원) 및 ○○산업(주)에 대한 증여재산가액(2,945,408,000원) 해당분 증여세액공제액을 1,131,163,200원(증여세액공제액 計 1,579,067,912원)으로 하여 이건 상속세를 결정하였음이 상속세결의서, 조사복명서 등에 의해 확인된다.

(3) 처분청은 ○○산업(주)에 대한 증여재산가액에 대한 증여세공제액을 계산함에 있어, 증여재산에 대한 증여세산출세액 1,131,163,200원(2,945,408,000원 × 40% - 47,000,000원)과 상속세산출세액에서 상속재산 중 가산한 증여재산이 차지하는 비율을 곱하여 계산한 금액 1,218,001,230원(상속세산출세액 22,606,729,016원 × 상속재산에 가산한 증여재산 2,945,408,000원 / 상속세과세가액 54,668,286,704원)을 한도로 하여 계산한 1,131,163,200원을 증여세액으로 공제하였다. (4) 상속세 및 증여세법 제28조 (증여세액공제)의 규정에 의하면, 상속재산에 가산한 증여재산에 대한 증여세 산출세액은 상속세산출세액에서 공제하는 것이며, 상속세산출세액에 상속재산(상속재산에 가산한 증여재산 포함) 중 가산한 증여재산이 차지하는 비율을 곱하여 계산한 금액을 한도로 증여세액 공제를 하도록 규정되어 있고, 한도액 계산 시 상속재산은 상속세과세가액을 의미하는 것으로 판단된다(재경원 재산 46014-253, 1997. 7.25. 참조)

(5) 청구인들은 수증자가 영리법인인 경우에는 증여세 산출세액 계산이 불가능하므로, 상속세 및 증여세법 제28조 제2항 의 규정에 의한 한도액의 규정만을 적용하여 증여세액 공제를 하여야 한다고 주장하고 있으나

(6) 수증자가 영리법인인 경우 증여세를 면제하는 것이지만, 이 경우에도 당해 증여재산을 증여세 과세대상으로 가정하여 산출한 증여세산출세액 상당액을 상속세 및 증여세법 제28조 제2항 에서 규정한 금액을 한도로 하여 증여세액 공제를 하는 것으로 판단되므로, 처분청에서 상속재산에 가산한 증여재산에 대한 증여세산출세액과 상속세 및 증여세법 제28조 제2항 의 규정에 의한 한도액 중 적은 금액으로 증여세액 공제를 한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

• 라. 결론 이 건 심사청구는 청구인의 주장이 일부 이유 있다고 인정되므로 국세기본법 제65조 제1항 제3호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.