감정평가액의 시가 인정 여부

○○세무서장이 99.2.4 청구인에게 결정고지한 94년 귀속 상속세 223,210,790원의 부과처분은

(1) 상속재산 중 ○○구 ○○동 ○○번지 ○층 ○호 대지 44,481㎡ 및 건물 90.702㎡의 상속재산평가는 구 상속세법 제9조 제2항의 규정에 따라 상속당시의 시가에 의하되, 시가의 산정이 어려운 경우는 동 법 시행령 제5조 제2항의 평가방법의 의해 상속재산가액을 산정하고,

(2) ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 ○○아파트 ○동 ○호의 임대보증금은 상속개시당시 실제 임대보증금을 확인하여 피상속인의 채무로 공제하되, 이 청구인이 주장하는 금액인 1억 또는 그 이상인 경우, 임대계약일이 상속개시전 2년 이내인 93.3.23이므로 임대보증금에 대한 사용처가 객관적으로 명백한 경우에 한하여 피상속인의 채무로 공제한다.

(3) 나머지 청구는 기각한다.

청구인은 94.5.25 이○○(이하 “피상속인”이라 한다)의 사망으로 상속받은 재산 중 ○○시 ○○구 ○○로 ○가 ○○번지 대지 46㎡ 등 4건(이하 “쟁점부동산”이라 한다)의 상속재산을 감정평가법인의 감정가액으로 평가하고, 상속재산가액에서 공제할 채무를 150백만원으로 계상하여 94.11.22 법정기한내에 상속세신고를 하였다. 처분청은 감정평가서에 의한 감정가액으로 신고한 위 상속재산을 시가로 인정하지 아니하고 기준시가와 근저당설정 채권최고액으로 평가하였으며, 위 채무액 전액을 공제부인하여 99.2.4 상속세 203,210,790원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 99.5.3 이의신청(99.5.28 기각결정)을 거쳐 99.8.25 이 건 심사청구를 하였다.

청구인은 다음과 같은 요지의 주장을 한다.

(1) 상속개시일로부터 6개월 이내에 ○○감정평가법인이 쟁점부동산에 대하여 감정평가한 가액이 감정평가서에 의하여 확인되는데도 불구하고 처분청이 이를 시가로 인정하지 아니하고 개별공시지가와 근저당설정 채권최고액으로 평가한 것은 부당하다.

(2) 청구인의 상속재산중 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 ○○아파트 ○동 ○호는 피상속인이 정○○에게 100백만원에 임대하였고, ○○시 ○○구 ○○로 ○가 ○○번지 상가는 유○○에게 20백만원에 임대하였으므로 이를 채무로 공제하고, 상속인이 납부한 피상속인의 93년 종합상속세(주민세포함) 8,817,320원을 공과금으로 공제함이 타당하다.

위의 청구주장에 대한 처분청의 의견은 다음과 같다.

(1) ○○감정평가법인이 작성한 쟁점부동산의 감정평가서는 감정목적이 상속세 참고용으로 되어있고, 소재지가 다른 4건의 쟁점부동산을 동일한 감정평가법인에 일괄의뢰하여 평가한 것으로서 동 감정가액이 기준지가에 비해 현저히 낮게 평가하였으므로 감정가액을 당시의 시가로 인정하지 아니하고 기준시가와 근저당설정 채권최고액에 의하여 쟁점부동산을 평가한 것은 정당하다.

(2) 청구인은 상속세신고서에 아무런 증빙없이 임대보증금 및 공과금을 임의로 기재하여 공제하였고 이를 입증할 만한 객관적인 입증자료가 없으므로 채무 및 공과금으로 인정하지 아니한 처분은 타당하다.

• 가. 쟁점 이 건 심사청구의 쟁점은 다음과 같다.

(1) 상속개시일 이후 6개월이내의 감정가액을 쟁점토지의 시가로 인정할 수 있는지 여부.

(2) 임대보증금과 피상속인의 종합소득세가 상속재산가액에서 공제되는 공과금 및 채무에 해당되는지 여부.

• 나. 관련법령 이 건 심사청구와 관련한 법령을 살펴보면 다음과 같다.

○ 쟁점(1)과 관련한 법령

○ 구 상속세법 제9조 (상속재산의 가액평가)

① 상속재산의 가액 및 상속재산의 가액중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시당시의 현황에 의한다.

② 제1항의 규정에 의한 상속개시 당시의 현황에 의한 상속재산의 가액은 그 당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려울 때는 당해 상속재산의 종류ㆍ규모ㆍ거래상황 등을 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의한다.

④ 다음 각호의 1에 해당하는 상속재산은 제2항의 규정에 불구하고 당해 재산이 담보하는 채권액 등을 기준으로 대통령령이 정하는 바에 의하여 평가한 가액과 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다.

1. 저당권 또는 질권이 설정된 재산

○ 구 상속세법시행령 제5조(상속재산의 평가방법)

① 법 제9조 제2항에서 “대통령령이 정하는 방법”이라 함은 제2항 내지 제7항의 규정에 의하여 상속재산을 평가하는 것을 말한다.

② 유형자산(유가증권을 제외한다)의 평가는 다음 각호에 의한다.

• 가. 나목의 경우를 제외하고는 시장ㆍ군수ㆍ구청장이 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 하여 산정한 개별필지에 대한 지가(이하 “개별공시지가”라 한다)에 의한다.

○ 구 상속세법 시행령 제5조의 2 (담보제공된 재산가액의 평가) 법 제9조 제4항에서 “대통령령이 정하는 바에 따라 평가한 가액”이라 함은 다음의 금액을 말한다.

1. 저당권(공동저당권 및 근저당권을 제외한다)이 설정된 재산의 가액은 당해 재산이 담보하는 채권액

2. 공동저당권이 설정된 재산의 가액은 당해 재산이 담보하는 채권액을 공동저당된 재산의 상속새시당시 가액으로 안분하여 계산한 금액

3. 근저당권이 설정된 재산으로서 당해 근저당권을 설정하기 위하여 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가업자가 감정한 가액(2인 이상의 가액이 있을 때에는 최고의 가액)이 있는 경우에는 그 가액

○ 쟁점(2)와 관련한 법령

○ 구 상속세법 제4조(상속세과세가액)

① 제2조 제1항의 규정에 해당하는 경우에는 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시전 5년 이내에 피상속인인 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 다음 각호의 금액을 공제한 금액을 상속세과세가액으로 한다.

1. 공과금.

3. 채무 (상속개시전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 진 증여채무를 제외한다).

③ 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 상속재산가액에서 공제할 채무 금액은 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것이어야 한다.

○ 구상속세법시행 제2조(채무의 입증방법) 법 제4조 제3항에서 “대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것”이라 함은 상속개시당시 현존하는 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각호의 1의 방법에 의하여 입증되는 것을 말한다.

1. 국가ㆍ지방자치단체ㆍ제3조 제3항에 규정된 금융기관에 대한 채무의 존재를 확인할 수 있는 서류를 제출하는 방법.

2. 제1호외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보 및 이자지급에 관한 증빙 등에 의하여 상속인이 실제로 부담하는 사실을 확인하는 방법

• 다. 사실관계 및 판단

○ 쟁점(1)에 대한 사실관계 및 판단

① 청구인은 쟁점부동산의 가액을 94.8.10 (○○구 ○○로 ○가 물건은 94.9.27 작성) ○○감정평가법인이 감정한 가액인 331,011,400원으로 평가하여 94.11.22 상속세를 신고 하였음을 알 수 있다.

② ○○감정평가법인은 94.5.20을 가격시점으로하고, 평가목적은 상속세참고용으로 하여 쟁점부동산을 아래와 같이 평가하였다. (단위: ㎡,원,%) 구 분 소 재 지 지목 면 적 처분청 결정가액① (기준시가) 감정가액

② 차 액

① -② 비율

① /② 쟁점부동산①

○○구 ○○로○가

○○번지 외2필지 대지 81.4 307,568,000 149,289,600 158,278,400 48.53 쟁점부동산②

○○구 ○○동 ○○번지 ○층 ○호 대지 건물 11.481 90.702 300,000,000(근저당설정 채권최고액) 144,900,000 155,100,000 48.30 쟁점부동산③

○○군 ○○면

○○리 ○○번지 임야 6,645 26,712,000 19,935,000 6,777,000 74.62 쟁점부동산④

○○군 ○○면

○○리○○번지외3필지 임야 6,674 29,198,000 17,886,800 11,311,200 61.26 합 계 663,478,000 332,011,400 331,466,600 50.04

③ 처분청은 쟁점부동산②를 근저당권이 설정된 재산으로서 등기부등본에 의해 확인되는 채권최고액 300백만원으로 평가하였다.

④ 구 상속세법 제9조 제4항과 동 법 시행령 제5조의 2에 의하면, 근저당권이 설정된 재산으로서 당해 근저당권을 설정하기 위하여 감정한 가액이 있는 경우는 그 가액과 시가 (시가를 선정하기 어려운 경우는 기준시가)를 비교하여 큰 금액을 그 재산의 가액으로 하는 것이며, 근저당권을 설정하기 위하여 감정한 가액이 없는 경우는 동 규정이 적용되지 않는 것이다. (국세청 재삼 46014-132, 96.1.16 참조)

⑤ 또한, 근저당설정 채권최고액과 상속세법상의 시가를 비교하여 큰 금액으로 평가하는 규정은 채권최고액이 기업의 신용을 감안하여 높게 설정되는 경우 그 재산가액이 시가보다 높게 평가되는 사례를 방지하기 위하여 90.12.31 대통령령 제13196호로 개정되어 채권최고액과의 비교 대신 근저당권 설정시 감정가액이 있는 경우에는 그 가액과 시가를 비교하여 큰 금액으로 평가하는 것이므로 위 쟁점부동산②를 채권최고액으로 평가한 처분청의 처분은 잘못된 것으로 판단된다.

⑥ 따라서, 쟁점부동산②는 근저당권 설정시의 감정가액이 없으므로 구 상속세법 제9조 제4항 및 동 법 시행령 제5조의2 규정의 적용을 배제하고 구 상속세법 제9조 제2항의 규정에 따라 상속당시의 시가에 의하되, 시가의 산정이 어려운 경우는 기준시가에 의해 평가하여야 하는 것이다.

⑦ 쟁점부동산 ①,③,④의 경우는 처분청이 감정평가서가 상속세 신고를 목적으로 쟁점토지를 평가한 것일 뿐만 아니라 개별공지시가보다 특별히 낮게 평가하여야 할 이유가 없다 하여 감정가액을 시가로 인정하지 아니하고 개별공지시가에 의하여 쟁점부동산의 토지를 평가하였음이 상속세결정결의서에 의하여 확인된다.

⑧ 감정평가서에 의하면 쟁점부동산 ①,③,④부근의 지대상황, 위치, 면적, 이용상태, 가로접근조건 등 제반가격 형성요인과 공시지가 및 인근 유사토지의 정상거래시세 등을 참작하여 비준가격으로 평가한 것으로 확인된다.

⑨ 지가고시 및 토지 등의 평가에 관한 법률 제9조에서감정평가사가 타인의 의뢰에 의하여 토지를 개별적으로 감정평가하는 경우에는 당해 토지와 유사한 이용가치를 지닌다고 인정되는 표준지의 공시지가를 기준으로하여야 한다라고 규정한 입법취지는 당초 공시지가를 시가에 근접한 수준으로 고시ㆍ운영할 것을 전제로 한 것이라 할 것이다. 그러나 현실적으로 개별공시지가는 시가에 비하여 현저히 낮게 고시되는 실정이고, 이 건 감정평가서와 같이 유사토지의 공시지가 등을 기준으로 하여 토지를 감정평가하는 것은 시가를 감정한다기 보다는 개별공시지가 수준을 비교평가하는 것에 불과하다 할 것이다.

⑩ 따라서, 유사토지의 공시지가 등을 기준으로 적용하여 계산한 위 감정평가액은 합리적인 방법으로 쟁점토지의 시가를 평가하였다고 보기 어려워 이를 상속개시당시의 시가를 적절히 반영한 것으로 인정하기 어렵다 할 것이다.

⑪ 그러므로 처분청이 쟁점부동산 ①,③,④를 시가가 불분명하다고 보아 개별공시지가를 적용하여 기준시가에 의해 평가한 당초처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

○ 쟁점(2)에 대한 사실관계 및 판단

① 청구인은 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 ○○아파트 ○동 ○호 36평 4홉 5작을 피상속인이 정○○에게 93.3.23부터 전세보증금 100백만원에 임대하였으므로 이 임대보증금을 피상속인의 채무로 공제할 것을 주장한다.

② 처분청은 이에 대한 객관적인 증빙이 없음을 이유로 피상속인의 채무로 인정하지 아니하였으나, 임차인 정○○의 주민등록등본에 의하면 93.3.23 이래 청구일 현재까지도 세대원 전원이 동 아파트에서 거주하는 사실과 97.4.9 상속인과 임차인간의 임대차계약서에서 재계약한 사실로 보아 임대사실은 확인되나, 피상속인과 임차인간의 93.3.23 계약시의 임대차계약서 및 대금수수에 관한 입증자료 등이 없고, 당초 상속세 신고시에는 1억2천백만원으로 신고하는 등 정확한 임대보증금이 확인되지 않으므로 실제 임대보증금을 확인하여 피상속인의 채무로 공제하되, 임대보증금이 청구인이 주장하는 금액인 1억 또는 그 이상인 경우, 임대계약일이 상속개시전 2년 이내인 93.3.23이므로 임대보증금에 대한 사용처가 객관적으로 명백한 경우에 한하여 상속인의 채무로 공제하여야 할 것이다.

③ 청구인은 ○○시 ○○구 ○○로 ○가 ○○번지 상가건물 24평을 피상속인이 유○○에게 인쇄소의 용도로 92.11.26부터 94.11.26까지 전세보증금 2천만원에 임대하였다고 주장하나, 임차인 유○○의 사업자등록사실이 확인되지 않고, 임대차계약서상의 부동산중개인에게 확인한 바, 동 부동산임대의 중개사실을 기억하지 못하며, 국세통합전산망(TIS)으로 조회한 바, 피상속인의 부동산임대업 등록사실이 확인되지 않고, 상속인의 임대보증금 반환사실을 확인할 수 있는 영수증, 금융자료 등 객관적인 입증자료가 없으므로 처분청이 동 임대보증금 2천만원을 피상속인의 채무로 인정하지 않음은 정당한 것으로 판단된다.

④ 또한, 청구인은 피상속인의 사망일이 94.5.25일이어서 피상속인이 (주)○○지업의 대표이사로 갑종근로소득과 개인의 부동산 임대소득을 합산하여 93귀속 종합소득세 8,817,320원을 종합소득세 확정신고시 세무대리인을 통하여 납부하였다고 주장하나, 피상속인의 주소지 관할세무서인 ○○세무서에 확인한 바, 납부사실이 확인되지 않고, 국세통합전산망(TIS)으로 조회한 결과 피상속인은 부동산임대업으로 사업자등록을 한 사실이 확인되지 않으므로 부동산 임대소득을 신고하였다는 청구인의 주장은 받아들이기 어려워 처분청이 동 금액을 피상속인의 공과금으로 인정하지 않은 처분은 정당하다. 앞에서 살펴본 바와 같이 이 건 심사청구는 청구주장이 일부 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제65조 제1항 제3호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.