근저당권이 설정된 자산은 개별공시지가 및 시가표준액에 의한 평가액과 근저당권설정시 감정가액 중 큰 금액으로 평가함
근저당권이 설정된 자산은 개별공시지가 및 시가표준액에 의한 평가액과 근저당권설정시 감정가액 중 큰 금액으로 평가함
이 건 심사청구를 기각합니다.
청구인 이○○, 김○○, 김○○(이하 “청구인들”이라 한다)는 청구인들의 夫 또는 父 김○○(이하 “피상속인” 이라 한다)이 1997. 8.28. 사망함으로 인하여 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 공장용지 2,277.7m2(이하 “쟁점부동산①”이라 한다) 등을 상속받은 것에 대하여 상속세과세가액을 2,855,536,803원으로 하고, 과세표준은 905,037,651원으로 하여 1998. 2.27. 처분청에 상속세신고를 하였다.
○○지방국세청장은 피상속인에 대한 상속세조사를 실시하여 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 소재 ○○산업(주)의 주식 266,654株(이하 “쟁점주식”이라 한다)에 대한 평가차액 464,414,046원을 상속재산가액에 가산하는 등으로 상속세과세가액을 3,661,503,707원으로 하고, 과세표준은 1,634,933,021원으로 하여 1999. 5.20. 상속세 결정결의서(안)을 처분청으로 통보하였다. 처분청은 위 상속세결정결의서(안)에 따라 1999. 6. 5. 청구인들에게 1997년도분 상속세 511,741,500원을 결정·고지하였다. 청구인들은 이에 불복하여 1999. 8.10. 이 건 심사청구를 하였다.
청구인들은 다음과 같은 요지의 주장을 한다.
(1) 쟁점주식을 평가함에 있어서 부동산에 근저당권이 설정되어 있다는 이유로 상속세 및 증여세법 제66조 제1호의 규정에 의하여 근저당권 설정시의 감정가액으로 당해 법인의 자산을 평가하였으나, 쟁점주식 자체에 근저당권이 설정되어 있는 경우에 한하여 위 규정에 의한 평가방법이 적용되어야 할 것이므로 당초처분은 부당하다.
(2) 건물의 경우 시간의 경과에 따라 그 가치가 점차로 감소하는데도 1985년에 신축된 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 건물 1,479.35m2를 상속개시일로부터 약 2년 전의 근저당권 설정시의 감정가액으로 평가한 것은 근저당권이 설정되지 아니한 경우와 과세형평상의 문제점이 있을 뿐만 아니라 시가에 보다 근접한 가액을 산정하려는 상속세 및 증여세법 제66조 제1호 및 같은 법 시행령 제63조 제3호의 취지에 배치되므로 지방세 시가표준액에 의하여 평가하여야 한다.
(3) 피상속인은 1992. 5.16. 설립된 ○○산업(주)의 주식의 98.5%를 보유한 최대 주주였고, 청구인들 중 이○○이 1993.10. 7.부터 위 법인에서 근무하여 가업상속공제요건에 부합되는데도 상속인 중 김○○ 등이 위 법인에 근무하지 아니하였다고 하여 가업상속공제를 부인하였는 바, 법인의 경우 소유주식의 지분권행사로 경영에 참여할 수 있으므로 당초처분은 부당하다.
(4) 처분청이 피상속인의 예금 인출액 및 가수금 반제액 2,017,348,279원 중 254,265,248원에 대하여 그 사용처가 불분명하다고 하여 상속세과세가액에 가산하였으나, 피상속인은 53세의 나이에 지방출장 중 요절할 때까지 왕성하게 사업활동을 하여 상속개시일에 임박하여 출금액이 증가하지 아니하였고 상속개시일전 1년 이내 처분재산의 87.4%의 금액이 사용처가 확인되었는 바, 처분청이 상속세과세가액에 가산한 254,265,248원이 청구인들에게 상속되었음을 입증하지 못하는 한 피상속인이 대표이사의 직에 있던 ○○산업(주)의 운영과정에서 지출된 것으로 보아 사용처로 인정하여야 한다.
(5) 처분청이 상속세결정시 배우자상속공제 증가액 176,071,534원을 공제오류에 의한 과다 신고금액으로 보아 이를 청구인들이 신고한 과세표준에서 제외하여 신고세액공제액을 계산한 것은 부당하다.
위의 청구주장에 대한 처분청의 의견은 다음과 같다.
(1) 주식의 평가는 당해 법인의 순자산가액에 따라 달라지므로 상속재산의 시가주의 원칙에 접근하기 위하여는 그 산정의 기초인 순자산가액의 평가함에 있어도 근저당권이 설정된 재산은 상속세 및 증여세법 제66조 및 같은 법 시행령 제63조 제3호의 규정에 의하여 같은 법 제60조의 규정에 의하여 평가한 가액과 당해 근저당권을 설정하기 위하여 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의하여 감정평가업자가 감정한 가액 중 큰 금액으로 평가하는 것이므로 당초처분은 정당하다. (2) 상속세 및 증여세법 제66조 및 같은 법 시행령 제63조 제3호의 규정에 의하여 근저당권을 설정하기 위하여 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가업자가 감정한 가액과 같은 법 제61조 제1항의 2호의 규정에 의하여 평가한 가액 중 큰 금액을 상속재산가액으로 본 것은 정당하다.
(3) ○○산업(주)가 1992. 5.16. 설립된 이후 상속인 김○○이 동 법인에서 근무한 사실이 없음에도 쟁점주식 중 64,327株를 상속받았는 바, 가업상속 공제요건에 해당하지 아니하므로 가업상속공제의 적용을 배제한 당초처분은 정당하다.
(4) 청구인들은 처분청이 사용처가 불분명하다는 이유로 상속세 과세가액에 산입한 예금 인출액 및 가수금 반제액 254,265,248원 중 53,447,130원이 재 입금되었다고 주장하면서도 이를 입증할만한 객관적인 증빙자료를 제시 하지 못하고 있으므로 당초처분은 정당하다.
(5) 신고세액공제를 적용함에 신고한 과세표준에 포함되어 있는 상속재산의 평가가액의 차이 및 각종 공제액의 적용상 오류 등으로 인한 과다신고금액은 신고한 과세표준에서 제외하는 것이므로 당초처분은 정당하다.
(1) 비상장주식을 평가함에 있어 순자산가액의 산정방법이 적당한지 여부
(2) 근저당권이 설정되어 있다는 이유로 상속개시 전 약 2년 전의 근저당권설정시의 감정가액으로 건물을 평가할 수 있는지 여부
(3) 가업상속 공제요건에 해당하는지 여부
(4) 상속개시일 전 1년 이내 처분재산의 사용처 인정여부
(5) 신고세액공제 적용 당부
○ 상속세 및 증여세법 제63조 【유가증권의 평가】
① 유가증권 등의 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.
○ 상속세 및 증여세법시행령(96.12.31. 개정된 것) 제54조 【비상장주식의 평가】
① 법 제63조 제1항 제1호 다목의 규정에 의한 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 비상장주식이라 한다)은 제2항의 경우를 제외하고는 산식에 의하여 평가한 가액에 의한다.
○ 상속세 및 증여세법시행령 제55조 【순자산가액의 계산방법】
① 제54조 제1항의 규정에 의한 순자산가액은 평가기준을 현재 당해 법인의 자산을 이 법의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액으로 한다. 이 경우 그 평가액은 총리령이 정하는 공신력 있는 감정 기관의 시가감정서에 의할 수 있다.
② 제1항의 규정을 적용함에 있어 총리령이 정하는 이연자산 ․ 준비금 ․ 충당금 등 기타 자산 및 부채의 평가와 관련된 금액은 이를 자산과 부채의 가액에서 각각 차감하거나 가산한다. [ 쟁점(2)와 관련한 법령 ]
○ 상속세법 및 증여세법 제60조 【평가의 원칙 등】
① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액은 이를 시가로 본다.
② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정 다수인사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용 ․ 공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정 되는 것을 포함한다.
③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류 ․ 규모 ․ 거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다.
○ 상속세 및 증여세법 제66조 【저당권 등이 설정된 재산의 평가의 특례】 다음 각호의 1에 해당하는 상속재산은 제60조의 규정에 불구하고 당해 재산이 담보하는 채권액 등을 기준으로 대통령령이 정하는 바에 의하여 평가한 가액과 제60조의 규정에 의하여 평가한 가액 중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다.
1. 저당권 또는 질권이 설정된 재산
○ 상속세 및 증여세법시행령 제63조 【저당권 등이 설정된 재산의 평가】 법 제66조에서 “대통령령이 정하는 바에 따라 평가한 가액” 이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 금액을 말한다.
3. 근저당권이 설정된 재산으로 당해 근저당권을 설정하기 위하여 지가 공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가업자가 감정한 가액(2 이상의 감정가액이 있을 때에는 큰 가액으로 한다)이 있는 경우 에는 그 가액 [ 쟁점(3) 관련법령 ]
○ 상속세 및 증여세법 제18조 【기초공제】
① 거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우에는 상속세과세가액에서 2억원을 공제(이하 “기초공제”라 한다)
② 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 제1항의 규정에 의한 기초공제액에 그 금액을 각각 추가하여 공제한다.
1. 가업상속에 대하여는 1억 원
○ 상속세 및 증여세법시행령 제15조 【가업상속】
① 법 제18조 제2항 내지 제5항에서 “가업상속”이라 함은 상속개시일 현재 다음 각호의 요건에 해당하는 사업(이하 이 조에서 “가업”이라 한다)을 상속인 중 당해 기업에 종사하는 자(상속개시일 현재 18세 이상인 자로서 상속개시일 2년 전부터 계속하여 직접 가업에 종사하는 경우에 한한다)가 상속받는 것을 말한다.
1. 피상속인이 5년 이상 계속하여 영위한 사업으로서 제조업 등 총리령이 정하는 업종일 것
2. 소득세법 제168조 ․ 법인세법 재67조 및 부가가치세법 제5조 의 규정에 의하여 등록된 사업일 것
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 가업에는 피상속인이 상속개시일 5년 전부터 제1항 각호의 사업을 영위하는 법인의 최대주주 또는 최대출자자(이하 “최대주주등” 이라 한다)인 경우로서 그와 특수관계에 있는 자의 주식 등을 합하여 발행주식총수 등의 100분의 50 이상을 보유하고 있는 경우를 포함한다. [ 쟁점(4) 관련 법령 ]
○ 상속세 및 증여세법 제15조 【상속개시일전 처분재산 등의 과세가액 산입】
① 피상속인이 피상속인의 재산을 처분하거나 채무를 부담한 경우로서 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 이를 상속인이 상속받은 것으로 추정하여 제13조의 규정에 의한 상속세과세가액에 산입한다.
1. 피상속인이 재산을 처분하여 받거나 피상속인의 재산에서 인출한 금액이 상속개시일전 1년 이내에 재산종류별로 계산하여 2억원 이상인 경우로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우
○ 상속세 및 증여세법 시행령 제11조 【상속과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위】
① 법 제15조 제1항 제1호의 규정을 적용함에 있어서 재산의 처분금액 및 인출금액의 계산은 다음 각호의 1에 의한다.
2. 피상속인이 금전 등의 재산을 인출한 경우에는 상속재산 중 상속개시일전 1년 이내에 실제 인출한 금전 등. 이 경우 당해 금전 등이 총리령이 정하는 통장 또는 위탁자계좌 등을 통하여 예입된 경우에는 상속개시일전 1년 이내에 인출한 금전의 합계액에서 당해 기간중 예입된 금전의 합계액을 차감한 금전으로 하되, 그 예입된 금전등이 당해 또는 위탁계좌 등에서 인출한 금전이 아닌 것을 제외한다. [쟁점(5) 관련법령]
○ 상속세 및 증여세법 제69조 【신고세액공제】
① 제67조의 규정에 의하여 상속세과세표준을 신고한 경우에는 상속세산출세액(제27조의 규정에 의하여 산출세액에 가산하는 금액을 포함한다)에서 다음 각호의 금액을 공제한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액을 공제한다.
1. 제74조의 규정에 의하여 징수를 유예받은 금액
2. 이 법 또는 다른 법률의 규정에 의하여 산출세액에서 공제 또는 감면되는 금액
- 다. 사실관계 및 판단 [ 쟁점(1)에 대한 사실관계 및 판단 ]
(1) 처분청은 쟁점주식을 평가함에 있어 상속개시일 현재 ○○산업(주) 소유의 쟁점부동산①과 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 공장용지 2,832.5m 2 및 건물 2,218m 2 (이하 “쟁점부동산②”라 한다)에 근저당권이 설정되어 있다는 이유로 상속세 및 증여세법 제66조 제1호 의 규정에 의하여 위 법인의 순자산가액을 아래와 같이 평가하였음이 비상장주식평가조서에 의하여 확인된다. (단위: m 2, 천원) 구 분 종 류 수 량 신고가액 신고시 평가방법 결정가액 결정시 평가방법 감정일 쟁점부동산① 공장용지 2,277.7 489,705 공시지가 649,144 감정가액
92. 9. 2. 건 물 2,952.4 335,842 시가표준액 758,248 감정가액
92. 9. 2. 쟁점부동산② 공장용지 2,832.5 566,500 감정가액 580,662 공시지가
97. 7.30. 건 물 2,218 278,148 시가표준액 583,958 감정가액 95.11.15. 계 10,280.6 1,690,296 2,572,013
(2) 청구인들은 쟁점주식의 1주당 가액을 평가함에 있어서 상속세 및 증여세법 제66조 제1호 의 규정이 적용되는 재산은 그 자체에 저당권 또는 질권 등이 설정되어 있는 경우에 한하므로 위 ○○산업(주)의 순자산가액을 평가하는 경우까지 적용할 수 없는 바, 상속세 및 증여세법 제61조 및 같은 법 시행령 제50조의 규정에 의하여 쟁점부동산 ① ․ ②를 평가하여야 한다고 주장한다. (3) 상속세 및 증여세법시행령 제55조 제1항 에서 비상장주식의 평가에 있어 순자산가액은 평가기준일 현재 당해 법인의 자산을 이 법의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액으로 한다고 규정한 것은 주식의 평가액이 당해 법인의 1주당 순자산가액에 따라 달라지므로 상속재산의 시가주의 원칙에 보다 근접한 가액을 산정하고, 채무가 자산에 비하여 과다하게 공제되는 불합리한 점을 방지하기 위하여 그 기초가 되는 순자산가액도 상속세 및 증여세법 제66조 등의 규정에 의하여 평가하려는 데 그 취지가 있다 할 것이다.
(4) 따라서, 처분청이 쟁점주식을 평가함에 있어서 근저당권이 설정되어 있던 ○○산업(주)의 자산을 상속세 및 증여세법 제66조 제1호 및 같은 법 시행령 제63조 제3호의 규정에 의하여 개별공시지가 및 시가표준액에 의한 평가액과 근저당권 설정시의 감정가액 중 큰 금액으로 평가한 것은 달리 잘못이 없다고 판단된다. [ 쟁점(2)에 대한 사실관계 및 판단 ]
(1) ○○감정원이 1995.10. 6.을 가격시점으로 하여 담보목적으로 1995.10. 7. ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 공자용지는 1,006.6m 2 는 644,224,000원으로, ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 및 ○○번지 양지상의 건물 1,479.35m 2 는 222,532, 400원으로 각각 감정평가 하였음이 청구인들이 제시한 감정평가서에 의하여 확인된다.
(2) (주)○○은행이 ○○산업(주)를 채무자로 하여 위 공장용지와 건물에 채권최고액 200,000,000원의 근저당권을 설정하였음이 등기부등본에 의하여 확인된다.
(3) 처분청은 청구인들이 근저당권 설정시의 감정가액으로 위 공장용지와 건물을 평가하여 상속세신고를 한 것에 대하여 상속세 및 증여세법 제66조 의 규정에 의하여 공장용지는 개별공시지가에 의하여 684,488,000원으로, 건물은 청구인들과 동일하게 근저당권 설정시의 감정가액은 222,532,400원으로 평가하였음이 상속세 신고서 및 처분청의 재산평가조서에 의하여 확인된다.
(4) 청구인들은 건물의 경우 노후화로 인하여 시간이 경과함에 따라 그 가치가 하락하는데도 처분청이 위와 같이 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 건물 1,479.35m 2 를 상속개시일로부터 약 2년 전 근저당권설정시의 감정가액으로 평가한 것은 근저당권이 설정되지 아니한 경우와 과세형평상의 문제점이 있고 시가에 보다 근접한 가액을 산정하려는 상속세법상의 평가규정취지에 배치되므로 상속세 및 증여세법 제61조 제1항 제2호 및 같은 법 시행령 제50조 제3항에 규정된 시가 표준액에 의하여 평가하여야한다고 주장하고 있다.
(5) 그러나 상속세 및 증여세법 제66조 제1호 및 같은 법 시행령 제63조 제3호의 규정에 의하여 근저당권이 설정된 재산은 같은 법 제60조의 규정에 의하여 평가한 가액과 당해 근저당권을 설정하기 위하여 감정한 가액 중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 하는 것 이며, 이 때 “감정한 가액”은 감정평가시기에 불구하고 당해 재산에 근저당권을 설정하기 위하여 감정한 가액을 말하는 것(재삼 46014-1496, 1997. 6.19.)인 바, 당초처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. [ 쟁점(3)에 대한 사실관계 및 판단 ]
(1) 처분청이 제출한 ○○산업(주)의 주식 및 출자지분병당상황명세서에 의하면, 피상속인이 최대주주(98.5%)로서 대표이사의 직에 있던 위 법인의 주식 226,654株 중 98,000株가 청구인 이○○에게, 64,327株씩은 청구인 김○○ 및 김○○에게 각각 상속되었음이 나타난다.
(2) 청구인들 중 이○○만이 1993.10. 7.부터 위법인의 감사로 근무하였고, 김○○과 김○○은 상속개시일 현재 학생으로 당해 가업에 종사하지 아니하였다는 것에 대하여는 당사자 간에 다툼이 없다. (3) 상속세 및 증여세법 기본통칙 18-15…1(가업상속 판정기준)에 의하면, 가업에 사용되는 재산(주식 등)의 전부를 가업에 종사는 상속인이 상속받은 경우에 한하여 가업상속공제가 적용되는 바, 이 건의 경우 상속개시일 2년 전부터 계속하여 직접 가업에 종사하지 아니한 피상속인의 자녀들이 위 법인의 주식을 상속받음에 따라 가업상속공제의 적용을 배제한 당초처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. [ 쟁점(4)에 대한 사실관계 및 판단 ]
(1) 처분청은 상속개시일 전 1년 이내에 피상속인의 계좌에서 인출된 예금 884, 011,662원과 피상속인 ○○산업(주)로부터 반제 받은 가수금 1,133,336,617원의 사용처를 확인하여 그 중 예금 인출액 846,467,662원과 가수금반제액 916,615, 369원의 사용처를 인정하고, 나머지 254,265,248원은 그 용도가 객관적으로 불분명하다고 하여 상속세과세가액에 산입하였음이 상속세결정결의서 및 1년 이내 처분재산 사용처 검토조서 등 처분청이 제출한 심리자료에 의하여 확인된다.
(2) 청구인들은 처분청이 상속세과세가액에 산입한 인출액 및 가수금반제액 254, 265,248원 중 53,447,130원이 재 입금된 것으로 추정하고 나머지 자금도 ○○산업(주)의 운영과정에서 지출되었다고 주장하면서도 재 입금된 사실을 뒷받침할 만한 구체적인 증빙자료는 제시하지 못하고 있다.
(3) 또한 청구인들의 주장처럼 피상속인이 예금인출액 및 가수금반제액을 위 ○○산업(주)의 운영과 관련하여 지출하였다면 피상속인과 동 법인 사이에 채권채무관계가 성립되어 동 금액을 채권으로 보아 상속재산가액에 포함하여야 하므로 결과적으로 당초처분과 동일하게 되는 바, 청구인들의 주장은 신빙성이 없다고 판단된다. [ 쟁점(5)에 대한 사실관계 및 판단 ]
(1) 청구인들은 상속세신고시 상속세과세표준 905,037,651원에 대한 산출세액 211,511,295원에서 21,151,129원을 신고세액으로 공제한 반면에, 처분청은 상속재산을 청구인들과 다르게 평가하고 상속개시일전 1년 이내의 예금 인출액 등을 상속세과세가액에 산입하는 등으로 상속세과세표준은 1,634,933,021원, 산출세액 493,973,208원, 신고세액공제액 15,868,983원으로 각각 결정하였음이 상속세 신고서 및 상속세결정결의서에 의하여 확인된다.
(2) 또한, 청구인들은 배우자상속공제액을 1,272,658,629원으로 신고하였으나 상속세결정시 상속재산의 평가차액 차이 등으로 상속재산 가액이 증가됨에 따라 배우자상속공제액을 1,448,730,163원으로 적용한 것에 대하여는 다툼이 없다.
(3) 청구인들은 처분청이 위와 같이 증가된 배우자상속공제액 176,071,534원을 공제액의 적용상 오류로 인환 과다신고금액으로 보아 신고한 과세표준에서 제외하여 신고세액공제액을 계산한 것은 부당하다고 주장한다.
(4) 그러나 신고세액공제액을 계산함에 있어서 신고한 과세표준에 포함되어 있는 상속재산의 평가가액의 차이 및 각종 공제액의 적용상 오류 등으로 인한 과다신고금액은 신고한 과세표준에서 제외하는 것(상속세 및 증여세법 기본통칙 69-0…1 제3항 참조)인 바, 당초처분은 정당하다고 판단된다.
- 라. 결론 이 건 심사청구는 청구인의 주장을 받아들일 수 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정 한다.
결정내용은 붙임과 같습니다.