채무면제이익을 받은 자가 자력을 상실하여 납세할 능력이 없을 때에는 그 세액의 일부 또는 전부를 면제한다고 규정하고 있으나 증여일 현재 주유소를 운영하고 있는 등 납세자력이 있었다고 할 수 있으므로 과세한 사례임
채무면제이익을 받은 자가 자력을 상실하여 납세할 능력이 없을 때에는 그 세액의 일부 또는 전부를 면제한다고 규정하고 있으나 증여일 현재 주유소를 운영하고 있는 등 납세자력이 있었다고 할 수 있으므로 과세한 사례임
1. ○○세무서장이 1999. 4. 6. 청구인에게 결정고지한 1996년도분 증여세 3,698, 152,240의 부과처분에 대한 청구는 이를 기각한다.
2. ○○세무서장이 1999. 4. 6. 청구인들에게 결정고지한 1996년도분 상속세 1, 743,550,210원의 부과처분은
3. ○○세무서장이 1999. 4. 6. 청구인들에게 결정고지한 1996과세연도 양도소득세 473,959,060원(청구인 1인별 고지세액임)의 부과처분은,
○○생명보험(주)가 1993. 6. 2. ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 대지 1,038m², 같은 동 ○○번지 대지 1,743m², 같은 동 ○○번지 대지 1,083m² 및 같은 동 ○○번지 대지 268m²를 담보로 하여 ○○통산(주) 명의로 대출한 대출금의 자금흐름과 원금 및 이자의 변제상황 등에 의하여 실지채무자가 누구인지를 확인한 다음, 피상속인이 그 실지채무자에게 구상권을 행사할 수 있는지 여부에 따라 피상속인이 1996. 3.12. 대신 변제하여 준 ○○생명보험(주)의 대출금 및 이자를 “상속으로 인하여 얻은 재산“에 포함할 것인지 여부를 판단하여 그 과세표준과 세액을 결정한다.
청구인 이○○, 이○○(이하 “청구인들”이라 한다)는 청구인들의 父 이○○(이하 “피상속인”이라 한다)이 1996.11.18. 사망함으로 인하여 이○○, 이○○ 및 이○○와 공동으로 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 대지 322.9m² 및 주택 410.71m² 등을 상속받은 것에 대하여 상속세신고를 아니하였다.
○○지방국세청장은 피상속인에 대한 고액상속세조사를 실시하여 피상속인이 1993. 3.12. ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 대지 1,038m², 같은 동 ○○번지 대지 1,743m², 같은 동 ○○번지 대지 1,083m², 같은 동 ○○번지 대지 268m² 및 건물 5,856.5m²(이하 “쟁점부동산”이라 한다)를 임차인 이○○(이하 “매수인”이라 한다)에게 11,800,000,000원에 양도하면서 쟁점부동산에 담보된 청구인 이○○의 채무 6,311,087,076원을 대신 변제하여 주었다는 이유로 위 채무면제이익에 상당하는 금액을 이○○이 증여받은 것으로 보고, 동 금액을 구 상속세법 제4조의 규정에 의하여 상속재산가액에 가산하며, 쟁점부동산의 양도에 대한 피상속인의 양도소득세 납세의무를 상속인들에게 승계시켜 과세하라는 내용의 증여세결정결의서(안), 상속세결정결의서(안) 및 양도소득세결정결의서(안)등 관련 과세자료를 1999. 3. 4. 처분청으로 통보하였다. 처분청은 위 과세자료에 의하여 1999. 4. 6. 청구인 이○○에게 1996년도 증여세 3,698,152,240원을, 청구인들 및 공동상속인에게는 1996년도 상속세 1,743,550, 210원과 1996과세연도 양도소득세 2,369,795,320원을 각각 결정고지하였다. 청구인들은 이에 불복하여 1999. 7. 5. 이 건 심사청구를 하였다.
청구인들은 다음과 같은 요지의 주장을 한다.
○ 증여세 관련
(1) 채무면제이익을 받은 청구인이 자력을 상실하여 납세할 능력이 없으므로 청구인에 대한 증여세를 면제하여야 한다.
(2) 쟁점부동산의 토지는 피상속인 단독소유이고, 건물은 피상속인과 청구인 공동소유인데도 임대보증금이 건물에만 귀속된 것으로 본 것은 부당한 바, 임대보증금을 토지와 건물가액으로 안분계산하여 청구인의 건물 지분에 상당하는 금액만을 청구인의 채무로 보아야 한다.
(3) 청구 외 조○○가 쟁점부동산에 설정한 지상권과 관련한 채무는 지상권의 성질상 그 채무자를 토지소유자인 피상속인으로 보아야 한다.
○ 상속세 관련
(4) 피상속인이 1996. 3.12. 쟁점부동산 양도 시 쟁점부동산에 담보에 ○○통산(주)의 대출금 3,040,304,395원을 매수인에게 인수하도록 하였으나, 이는 피상속인이 물상보증인의 입장에서 보증채무를 변제한 것이고, 위 법인은 누적결손이 발생된 업체로서 변제자력이 없어 피상속인이 구상권을 행사할 수 없음에도 피상속인이 대신 변제한 채무상당액을 상속재산에 포함한 것은 부당하다.
(5) 피상속인이 상속개시일전 2년 이내 처분한 계산의 가액을 상속세과세가액에 산입함에 있어서 그 가액이 1억원 이상인지 여부는 재산종류별로 계산하여야 하나, 보상가액이 86,008,970원에 불과한 부동산의 양도대금을 상속세과세가액에 산입한 것은 부당하다.
(6) 피상속인이 물상보증인의 지위에서 쟁점부동산에 담보된 청구인 이○○의 채무를 대신 변제하였으나 주채무자이자 상속인인 이○○이 사실상 무자력으로 변제불능상태여서 피상속인이 구상권을 행사할 수 없으므로 이○○의 채무상당액을 상속재산가액에서 차감하여야 한다.
(7) 피상속인이 이○○이 채무를 대신 변제할 당시에 이미 ○○이 납세자력을 상실하였는 바, 피상속인을 이○○에게 고지된 증여세 3,698,152,240원의 연대납세의무자로 보아 동 증여세를 피상속인 부담하여야 할 공과금으로 보아 상속재산가액에서 공제하여야 한다.
○ 양도소득세 관련
(8) ○○통산(주)에 대하여 구상권을 행사할 수 없는데도 상속개시일 현재 위 법인에 대한 구상채권 3,040,304,395원이 존재하는 것으로 보아 이를 “상속으로 인하여 얻은 재산”에 포함하여 청구인들에게 피상속인의 양도소득세 납세의무를 승계시킨 것은 부당하다.
위의 청구주장에 대한 처분청의 의견은 다음과 같다.
○ 증여세 관련
(1) 수증자가 자력을 상실하여 납세할 능력이 없음은 이를 주장하는 자가 적극적으로 입증하여야 하고, 그 주장이 타당한지 여부는 체납처분집행과정에서 확인되는 것이므로 채무면제이익에 대한 증여세를 과세한 당초 처분은 정당하다.
(2) 토지와 건물의 소유자가 다른 경우에 있어서 임대보증금은 토지소유자와 건물소유자가 공동임대인의 지위에서 임대차계약을 체결하는 등의 이유로 임대보증금이 토지에도 귀속된다고 인정되는 특별한 경우 외에는 건물만에 대한 것으로 보아 할 것인 바, 쟁점부동산의 임대보증금을 피상속인과 청구인 이○○의 건물지분에 따라 안분계산한 당초 처분은 정당하다.
(3) 청구인의 주장과 달리 조○○는 쟁점부동산의 토지에 지상권을 설정한 사실이 없고, 처분청의 검토조서상 “조○○ 지상권”은 “조○○ 가압류 채권”의 오기이며, 조○○ 가압류채권은 청구인에 대한 것이다.
○ 상속세 관련
(4) 주채무자인 ○○통산(주)가 변제불능의 무자력상태로서 구상권을 행사할 수 없음을 입증할 만한 증빙자료의 제시가 없으므로 위 법인에 대한 구상채권을 상속재산가액에 포함한 것은 정당하다.
(5) 골프회원권 및 부동산을 처분한 대금 239,008,970원은 현금이고, 그 사용처가 불분명하므로 이를 상속세과세가액에 산입한 당초 처분은 정당하다.
(6) 수증자인 청구인이 변제불능상태임은 청구인이 입증하여야 할 것이며, 이 건 상속세 조사 시 청구인이 무자력으로 납세할 능력이 없는 것으로 확인되지 아니하였으므로 당초 처분은 정당하다.
(7) 증여자의 연대납세의무는 수증자의 무자력 등이 확정되어 증여자에게 연대납세의무지정 및 납부통지 등의 행위를 함으로써 연대납세의무가 발생되나, 상속개시 전 피상속인에게 위와 같은 처분이 없었으므로 청구인의 주장은 이유 없다.
○ 양도소득세 관련
(8) 상속재산가액(4,682,561,420)이 청구인들에게 승계되어 고지된 피상속인의 양도소득세(2,369,795,322원)보다 크므로 당초 처분은 정당하다.
○ 증여세 관련
(1) 채무면제이익에 대한 증여세부과당시 청구인이 납세자력을 상실하였는지 여부 및 납세할 능력이 없는 때에는 증여세를 면제하는지 여부
(2) 토지와 건물의 소유자가 다른 쟁점부동산의 임대보증금의 귀속
(3) 조○○가 쟁점부동산의 토지에 지상권을 설정하였는지 여부 및 동 지상권과 관련한 채무자가 누구인지 여부
○ 상속세 관련
(4) 주채무자인 ○○통산(주)에 대한 구상채권을 상속재산가액에 포함할 것인지 여부
(5) 상속개시 전 2년 이내 처분재산 상속세과세가액에 산입당부
(6) 피상속인이 물상보증인의 지위에서 대신 변제한 청구인의 채무를 상속재산가액에서 공제할 것인지 여부
(7) 피상속인을 증여세의 연대납세의무자로 볼 수 있는지 여부
○ 양도소득세 관련
(8) 상속으로 인한 양도소득세납세의무의 승계범위
- 나. 관련법령 이 건 심사청구와 관련한 법령을 살펴보면 다음과 같다. [쟁점(1) 관련법령]
○ 구 상속세법(96.12.30. 법률 제5193호로 개정되기 전의 것) 제29조의 2 【증여세납세의무자】
① 다음 각호의 1에 해당하는 자는 이 법에 의하여 증여세를 납부할 의무가 있다. 1 타인의 증여에 의하여 재산을 취득한 자로서 증여받을 당시 국내에 주소를 둔 자
② 증여자는 증여를 받을 자의 납부할 증여세 대하여 대통령령이 정하는 바에 따라 연대하여 납부할 의무를 진다
○ 구 상속세법 제34조의 3 【채무면제 등의 증여】 타인으로부터 채무의 면제·인수 또는 제3자에 대한 변제를 받은 자는 그 면제·인수 또는 변제로 인한 이익에 해당하는 금액을 증여받은 것으로 간주한다. 다만, 그 이익을 받은 자가 자력을 상실하여 납세할 능력이 없을 때에는 그 세액의 일부 또는 전부를 면제한다.
○ 구 상속세법시행령 제38조 【증여자의 증여세 납세의무】 수증자가 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 법 제29조의 2 제2항의 규정에 의하여 증여자가 증여세를 납부할 의무를 진다. 다만, 법 제34조의 2 제1항 단서 및 제2항 단서, 제2항 단서, 제34조의 3 단서와 제34조의 5 제1항 단서의 규정에 해당하는 경우에는 예외로 한다. 1 ~ 3호 (생략)
4. 수증자가 증여세를 체납하고 수증자의 재산에 대하여 체납처분을 하여도 조세채권확보가 곤란한 때 [쟁점(2)·(3)·(6) 관련법령]
○ 구 상속세법 제4조 【상속세과세가액】
① 제2조 제1항의 규정에 해당하는 경우에는 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 다음 각호의 금액을 공제한 금액을 상속세과세가액으로 한다.
3. 채무(상속개시전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 진 증여채무를 제외한다.
○ 구 상속세법시행 제2조 【채무의 입증방법】 법 제4조 3항에서 “대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것”이라 함은 상속개시당시 현존하는 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각호의 1의 방법에 의하여 입증되는 것을 말한다.
1. 국가·지방자치단체·제3조 제3항에 규정된 금융기관에 대한 채무의 존재를 확인할 수 있는 서류를 제출하는 방법.
2. 제1호외의 자에 대한 채무는 채무붐담계약서, 채권자확인서, 담보 및 이자지급에 관한 증빙 등에 의하여 상속인이 실제로 부담하는 사실을 확인하는 방법
○ 구 상속세법기본통칙 17····4 【채무의 범위】 법 제4조 제1항 제3호에서 “채무”라 함은 명칭의 여하에 불구하고 상속개시당시 피상속인이 부담하여야 할 확정된 채무로서 공과금 이외의 모든 부채를 말한다.
○ 구 상속세법기본통칙 19····4 【보증채무의 채무인정범위】 구상권을 행사할 수 있는 보증채무(연대보증채무를 포함한다)는 채무로 보지 아니한다. 다만, 주채무자가 변제불능의 상태이고 주채무자에 구상권을 행사할 수 없는 때에는 채무로서 공제한다. [쟁점(4) 관련법령]
○ 구 상속세법 제2조 【상속세 과세물건의 범위】
① 피상속인이 국내에 주소를 둔 때에는 상속재산(피상속인이 유증한 재산 및 피상속인의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여재산을 포함한다. 이하 같다)의 전부에 대하여 상속세를 부과한다.
○ 구 상속세법기본통칙 9····1 【재산의 의의】
① 법에 규정하는 재산이라 함은 금전으로 환가할 수 있는 경제적 가치가 있는 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 권리를 말한다.
② 제1항의 규정을 적용함에 있어 적용상 다음 사항을 유의한다.
1. 재산에는 물권·채권 및 무체재산권 뿐만 아니라 신탁수익권·전화가입권 등이 포함된다. [쟁점(5) 관련법령]
○ 구 상속세법 제7조의 2 【상속세과세가액 산입】
① 상속개시일전 2년 이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 1억원 이상으로서의 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것 중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 과세가액에 산입한다.
③ 제1항에서 “재산종류별”이라 함은 부동산·동산·유가증권·무체재산권·채권·기타재산을 말한다.
○ 구 상속세법시행령 제3조 【상속세 과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위】
① 법 제7조의 2 제1항 및 제2항에서 “대통령령이 정하는 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하지 아니한 경우를 말한다. 다만, 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것의 금액이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금액의 100분의 20(재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금액이 10억원을 초과하는 경우 그 초과하는 금액에 대하여는 100분의 5)에 미달하는 경우를 제외한다.
1. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전등을 지출한 거래상대방(이하 “거래상대방”이라 한다)이 거래의 증빙서류 등으로써 확인되는 경우
2. 거래상대방이 금전 등의 수수사실을 인정하거나 거래상대방의 재산상태 등으로 보아 금전 등의 수수사실이 인정되는 경우
3. 거래상대방이 피상속인과 특수관계에 있는 자로서 사회통념상 지출사실이 인정되는 경우
4. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등으로 취득한 다른 재산이 확인되는 경우
5. 피상속인의 성별·연령·직업·경력·소득 및 재산상태 등으로 보아 지출사실이 인정되는 경우 [쟁점(8) 관련 법령]
○ 구 국세기본법 제24조 【상속으로 인한 납세의무의 승계】
① 상속이 개시되는 때에 그 상속인 또는 민법 제1053조에 규정하는 상속재산관리인은 피상속인에게 부과되거나 그 피상속인이 납부할 국세·가산금과 체납 처분비를 상속으로 인하여 얻은 재산의 가액을 한도로 납부할 의무를 진다.
② 제1항의 경우에 상속인이 2인 이상인 때에는 각 상속인은 피상속인에게 부과되거나 그 피상속인이 납부할 국세·가산금과 체납처분비를 민법 제1009조·제1010조·제1012조의 규정에 따라 안분하여 계산한 국세·가산금과 체납처분비를 납부할 의무를 진다.
○ 구 국세기본법시행령 제11조 【상속재산의 가액】
① 법 제24조 제1항에서 “상속으로 인하여 얻은 재산”이라 함은 상속으로 인하여 얻은 자산총액에서 부채총액과 그 상속으로 인하여 부과되거나 납부할 상속세를 공제한 가액을 말한다
- 다. 사실관계 및 판단
○ 증여세에 대하여 ※ 증여세는 이○○ 1인에게 고지되었음 [쟁점(1)에 대한 사실관계 및 판단]
(1) 쟁점부동산의 등기부등본에 의하면, 피상속인이 매매를 원인으로 하여 1974. 11.30. 단독으로 취득한 대지 4,132m²의 지상에 1995. 9.23. 피상속인 및 청구인 공동 명의로 건물 5,856.51m²를 보존등기하였다가 매매를 원인으로 하여 1996. 3.12. 이○○에게 소유권이전등기하였음을 알 수 있다.
(2) ○○지방국세청의 상속세 조사 시 쟁점부동산의 매수인 이○○이 피상속인과 이○○으로부터 쟁점부동산을 11,800백만원에 매입하면서 쟁점부동산에 담보된 ○○생명보험(주)의 대출금 및 이자 3,300백만원, (주)○○렌탈의 대출금 및 이자 4,500백만원, 임대보증금 2,900백만원, 커피숍공사비 미지급금 140백만원, 가압류 관련 채무 등 160백만원 및 조○○에 대한 채무 500백만원을 자신이 인수하고 나머지 300백만원을 현금으로 지급하였다고 확인하였음이 처분청이 제출한 1998. 9.17.자 확인서에 나타난다.
(3) 처분청은 쟁점부동산 양도 시 피상속인이 대신 변제하여 준 청구인의 채무를 다음과 같이 6,311,087,076원으로 산정하고, 청구인이 등 채무에 상당하는 금액을 피상속인으로부터 증여받은 것으로 보아 이 건 증여세를 결정고지하였음이 증여세결정결의서 등 심리자료에 의하여 확인된다. [채무면제이익 산출내역] (단위: 백만원) 구 분 금 액 쟁점부동산 양도가액(① + ②) 11,800 현금수령(①, 청구인) 300 부채변제 금액(②) 11,500 채 권 자 채 무 자 채 권 액 피상속인 채무 청구인 채무
○○생명보험(주)
○○통산(주) 3,300 3,040 260 (주)○○렌탈 청구인 4,500 4,500 임차보증금 피상속인,청구인 2,900 1,450 1,450 커피숖공사비 피상속인,청구인 140 70 70 가압류채권 청구인 160 160 조○○가압류채권 청구인 500 500 계 11,500 4,560 6,940 채무면제이익 (현금 300 + 6,940) - 청구인 지분 가액 929 = 6,311 [청구인 지분의 양도가액 계산내역] o 기준시가에 의한 쟁점부동산 양도가액 계산: 7,404,765천원
• 토지: 6,239,320천원(피상속인 단독소유)
• 건물: 1,165,445천원(피상속인, 청구인 공동소유, 청구인지분: 582,722천원) o 청구인 지분에 대한 양도가액 계산
• 11,800백만원 x 582,722천원/7,404,765천원 = 928,608천원 o ○○생명보험(주) 대출금 중 청구인 지분 해당분 계산
• 3,300백만원 x 582,722천원/7,404,765천원 = 259,695천원
(4) 청구인은 처분청이 청구인에게 고지된 종합소득세 등을 이미 결손처분한 점으로 보아 청구인이 이미 자력을 상실하여 납세할 능력이 없음을 인정한 것이나 다름없으므로 구 상속세법 제34조의 3의 단서의 규정에 의하여 이 건 증여세를 면제하여야 한다고 주장한다.
(5) 이 건 심리과정에서 TIS에 의하여 청구인의 결손이력을 조회하여 본 바 1998. 9.28.~1999.11.26. 기간 중 다음과 같이 이 건 증여세 등을 결손처분하였음이 확인된다. 세 목 기 분 건 수 결손세액 결손사유 양도소득세
99. 4수 1 33,152,170원 무재산 증 여 세
99. 4수 1 3,852,456,560원 부가가치세
96. 6수 2 7,217,170원 계 4 3,892,825,900원
(6) 그러나 구 상속세법(96.12.30. 개정되기 전의 것) 제34조의 3【채무면제등의 증여】단서에서 채무면제이익을 받은 자가 자력을 상실하여 납세할 능력이 없을 때에는 그 세액의 일부 또는 전부를 면제한다고 규정하고, 같은법 시행령 제38조【증여자의 증여세 납세의무】에서 연대납세의무지정의 요건을 규정하면서 그 단서에서 법 제34조의 3단서의 규정에 해당하는 경우에는 예외로 한다고 규정한 점과 1996.12.30. 개정된 상속세 및 증여세법 제4조 제3항 단서에서 채무면제이익에 대한 증여의제는 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정되는 경우로서 체납으로 인하여 체납처분을 하여도 조세채권의 확보가 곤란한 경우에도 증여자는 수증자가 납부할 증여세에 대하여 연대하여 납부할 의무를 지지 아니한다고 규정한 점 등을 감안하여 볼 때 구 상속세법 제34조의 3 단서규정과 같은법 시행령 제38조 단서의 규정은 위 상속세 및 증여세법 제4조 제3항 단서규정과 동일한 취지로 보는 것이 타당하다 할 것이다. (국세청재삼46330-40, 1999. 1.20. 참조)
(7) 또한, 구 상속세법 제34조의 3 단서규정의 채무면제이익을 받은 자가 자력을 상실하여 납세할 능력이 없는지 여부는 증여일을 기준으로 판정하는 것이 입법 취지에 부합한다 할 것이다. (국심99서2418, 2000. 3.21., 국심97서3154, 1999. 4.14. 참조)
(8) 청구인은 증여일 현재 ○○도 ○○군 ○○읍 ○○리 ○○번지에서 ○○주유소(000-00-00000)를 운영 중이었고, 쟁점부동산의 양도대금 3억원을 현금으로 수령하여 납세자력이 있었다 할 것이므로 이 건 증여세를 면제하여야 한다는 청구인의 주장은 이유 없다 할 것이다. [쟁점(2)에 대한 사실관계 및 판단]
(1) 처분청은 쟁점부동산의 임대보증금 2,900백만원이 건물에만 귀속된 것으로 보아 청구인의 건물지분(1/2)에 해당하는 1,450백만원을 청구인의 채무로 보아 채무면제이익을 산정하였음이 증여세결정결의서에 나타난다.
(2) 청구인은 쟁점부동산의 토지는 피상속인 단독소유이고, 건물은 피상속인과 청구인 공동소유인데도 임대보증금이 건물에만 귀속된 것으로 본 것은 부당하므로 쟁점부동산의 임대보증금을 토지와 건물가액으로 안분계산하여 청구인의 건물지분에 상당하는 금액만을 청구인의 채무로 보아야 한다고 주장한다.
(3) 건물소유자와 토지소유자가 다른 경우의 임대보증금 및 임대료는 건물소유자와 토지소유자가 공동임대인의 지위에서 임대차계약을 체결하는 등의 이유로 임대보증금이 토지에 귀속된다고 인정되는 특별한 경우 이외에는 건물에만 대한 것이라 할 것이다. (국심99경672, 1999.10. 7., 99서336, 1999. 9.27., 국심98중2718, 99. 9.10. 참조)
(4) 이 건의 경우 토지소유자는 피상속인이고, 건물은 피상속인과 청구인 공동소유이나, 청구인이 단독으로 부동산임대업에 대한 사업자등록(000-00-00000)을 하고 부가가치세 및 소득세신고를 한 점과 증여일 현재 피상속인의 연령이 73세인 점, 쟁점부동산의 매매계약서 및 임대차계약서를 제시하지 아니한 점 등을 감안하여 볼 때 실제로는 임대보증금 전액이 청구인에게 귀속되었을 가능성이 커 보인다.
(5) 그러나 처분청이 쟁점부동산의 임대보증금 2,900백원을 건물지분으로 안분하여 그 중 1,450백만원이 청구인에게 귀속된 것으로 보았으므로 청구인의 주장을 받아들일 수 없다 하겠다. [쟁점(3)에 대한 사실관계 및 판단]
(1) 증여세결정결의서에 첨부된 ○○동 예식장건물 매각에 따른 검토에 의하면, 처분청은 부채변제내역란에 “조○○ 지상권 5억원”을 기재하고 청구인을 그 채무자로 보아 채무면제이익을 계산하였음을 알 수 있다.
(2) 청구인은 조○○가 쟁점부동산에 설정한 지상권과 관련한 채무로서 쟁점부동산 양도 시 매수인에게 승계된 5억원은 지상권의 성질상 그 채무자를 토지 소유자인 피상속인으로 보아야 한다고 주장한다.
(3) 그러나 조○○가 피상속인을 채무자로 하여 1994. 5. 4. ○○도 ○○군 ○○읍 ○○리 산○○번지 임야 62,330m²에 근저당권 및 지상권을 설정한 바 있으나, 쟁점부동산에는 지상권을 설정한 사실이 없고 ○○지방법원의 가압류결정(○○○○, 95.11.13.)을 원인으로 하여 1995.11.16. 쟁점부동산 중 청구인의 건물지분에 대하여만 가압류를 하였음이 등기부등본에 의하여 확인된다.
(4) 위의 사실관계로 미루어 조○○가 피상속인과 청구인에게 각각 별도의 채권을 가지고 있었던 것으로 보여지는 점, 쟁점부동산 양도 시 쟁점부동산에 담보된 채무만이 매수인에게 승계된 점, 처분정이 증여세결정결의서에 첨부된 ○○동 예식장건물 매각에 따른 검토서상의 “조○○지상권 5억원”은 “조○○가압류채권 5억원”이라고 밝힌 점 등에 비추어 청구인을 채무자로 본 당초 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
○ 상속세에 대하여 ※ 상속세연대납세의무자 5인 중 이○○과 이○○가 심사청구함. [쟁점(4)에 대한 사실관계 및 판단]
(1) ○○생명보험(주)가 1993. 6. 2. ○○통산(주)를 채무자로 하여 채권최고액 3, 780백만원의 근저당권을 쟁점부동산의 토지에 설정하였고, 1995. 9.23. 건물이 보존등기되자 같은 날 동 건물을 담보물에 추가하여 건물에 대하여도 근저당권을 설정(채권최고액은 변동없음)하였음이 등기부등본에 나타난다.
(2) 처분청은 피상속인과 청구인 이○○이 쟁점부동산 양도 시 쟁점부동산에 담보된 ○○통산(주)의 채무 3,300백만원을 양도대금과 상계시켜 매수인이 인수하도록 함으로써 동 채무상당액을 대신 변제하였다는 이유로 위 ○○통산(주)의 채무 3, 300백만원 중 피상속인의 지분에 상당하는 3,040,304,395원에 대하여는 피상속인이 ○○통산(주)에 구상권을 행사할 수 있는 것으로 보아 상속재산가액에 포함하였음이 상속세결정결의서 등 심리자료에 의하여 확인된다.
(3) 청구인들은 쟁점부동산 양도 시 피상속인이 물상보증인의 입장에서 ○○통산(주)를 대신하여 쟁점부동산에 담보된 ○○생명보험(주)의 대출금 3,040,304,395원을 변제하여 준 것을 인정한다 하더라도 ○○통산(주)가 누적결손이 발생된 업체로서 변제불능의 무자력상태여서 피상속인이 구상권을 행사할 수 없음에도 피상속인이 대신 변제한 채무상당액을 상속재산가액에 포함한 것은 부당하다고 주장한다.
(4) 이 건 심리과정에서 ○○세무서장으로부터 제출받은 ○○통산(주)의 1995사업연도~1998사업연도의 법인세신고서 및 결산서에 의하면, 위 법인은 ○○생명보험(주)의 대출금을 결산서에 채무로 계상하지 아니하였을 뿐만 아니라 원금 및 이자를 상환한 사실도 확인되지 아니한다.
(5) 또한, ○○통산(주)는 자본금 1억원의 잡화수출업체로 아래와 같이 연간 매출액이 수억원에 불과하고 1998.12. 2. 해산을 원인으로 하여 말소등기된 점과 대표이사 이○○이 피상속인의 사위였던 점 등을 감안하여 볼 때 위 법인이 실제로 약 30억원의 대출을 받았을 것으로 보여지지 아니한다. (단위: 천원) 사업연도 수입금액 각사업연도소득 결손금누계액 비 고 1993
• - 1,617 자본금: 1억원 업종: 도매,잡화수출 98.12. 2. 해산 1994 397,744 △80,195 81,812 1995 382,402 △35,655 117,467 1996 159,414 △88,771 206,238 1997 103,744 △104,935 311,173
(6) 따라서, ○○통산(주)를 채무자로 한 ○○생명보험(주)의 대출금의 자금흐름과 원금 및 이자의 변제상황 등에 의하여 실지채무자가 누구인지를 확인한 다음, 피상속인이 그 실지채무자에게 구상권을 행사할 수 있는지 여부에 따라 피상속인이 대신 변제하여 준 ○○생명보험(주)의 대출금 및 이자를 상속재산가액에 산입할 것 인지를 결정함이 타당하다고 판단된다. [쟁점(5)에 대한 사실관계 및 판단]
(1) 처분청은 피상속인이 상속개시일전 2년 이내에 처분한 골프회원권과 임야의 양도대금의 사용처가 불분명하다고 하여 아래와 같이 239,008,970원을 상속세과세가액에 산입하였음이 상속세결정결의서에 의하여 확인된다. (단위: m², 천원) 자산종류 소 재 지 면적 처분일 평가가액 평가기준 양 수 자 골프회원권
○○시 ○○동 산○○번지 95.10.15. 153,000 기준시가 최○○ 임 야
○○군 ○○읍 ○○리 ○○번지 2,197 95.10.23. 68,128 보상가액
○○지방 국토관리청 임 야
○○군 ○○읍 ○○리○○번지 832 95.12.20. 17,880 보상가액
○○군청 계 3,029 239,008
(2) 청구인들은 상속개시일 전 2년 이내 처분한 재산을 상속세과세가액에 산입함에 있어서 그 가액이 1억원 이상인지 여부는 재산종류별로 계산하여야 하므로 보상가액의 합계액이 86,008,970원에 불과한 ○○도 ○○군 ○○읍 ○○리 ○○번지 임야 2,197m² 및 같은 리 ○○번지 임야 832m²의 양도대금을 상속세과세가액에 산입한 것은 부당하다고 주장한다.
(3) 구 상속세법 제7조의 2 규정을 적용함에 있어서 재산처분가액이 “1억원이상”인지의 여부는 “재산종류별로” 계산하는 것이며, 이 때 “재산종류별”이라 함은 같은 조 제3항의 부동산·동산·유가증권·무체재산권·채권·기타 재산을 말하는 것인 바, 양도가액의 합계액이 1억원에 미달하는 ○○도 ○○군 ○○읍 ○○리 ○○번지 임야2,197m² 및 같은 리 ○○번지 임야 832m²의 양도대금은 상속세과세가액에서 제외함이 타당하다고 판단된다. [쟁점(6)에 대한 사실관계 및 판단]
(1) 처분청은 쟁점부동산의 양도대금(11,800백만원)이 청구인 이○○ 및 피상속인의 채무변제에 사용되었음을 인정하여 상속세과세가액에 산입하지 아니하고, 피상속인이 쟁점부동산 양도 시 대신 변제하여 준 이○○의 채무 6,311,087,076원과 1996. 6.28. 피상속인의 처(妻) 안○○에게 증여한 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 대지 721m²의 평가가액 396,550,000원, 합계 6,707,637,076원을 상속재산가액에 가산하였음이 상속세결정결의서에 나타난다.
(2) 청구인들은 피상속인이 무상보증인의 지위에서 쟁점부동산에 담보된 이○○의 채무를 대신 변제하였으나 주채무자이자 상속인인 이○○이 사실상 무자력으로 변제불능상태여서 피상속인이 이○○에게 구상권을 행사할 수 없으므로 동 채무상당액을 상속재산가액에서 공제하여야 한다고 주장한다.
(3) 그러나 쟁점부동산을 양도할 당시 주채무자인 이○○이 ○○도 ○○군 ○○읍 ○○리 ○○번지 소재 ○○주유소(000-00-00000)를 정상 운영하고 있는 등 변제불능의 무자력상태에 있지 아니하여 피상속인이 그 채무를 이행하지 않으면 안 될 부득이한 사유가 없었음에도 피상속인이 쟁점부동산의 양도대금으로 물상보증인의 지위에 있지 아니한 채무까지 포함하여 이○○의 채무를 대신 변제하였으며, 피상속인이 사망할 때까지 이○○에게 구상권을 행사하지도 아니하였다.
(4) 또한, 처분청이 상속개시일전 2년 이내의 처분재산인 쟁점부동산의 양도대금이 이○○, 피상속인 및 ○○통산(주)의 채무변제 등에 사용되었다는 이유로 상속재산가액에 산입하지 아니하였는 바 피상속인이 대신 변제한 이○○의 채무에 대한 구상권을 행사할 수 없다 하여 이를 상속재산가액에서 제외할 경우 결과적으로 중복공제되므로 청구인들의 주장은 받아들일 수 없다 하겠다. [쟁점(7)에 대한 사실관계 및 판다]
(1) 처분청은 피상속인의 사망일로부터 약 2년 6개월이 경과한 1999. 4. 6. 채무면제이익에 대한 증여세 3,698,152,240원을 이○○에게 결정고지하였음이 증여세결정결의서에 의하여 확인된다.
(2) 청구인들은 피상속인이 이○○의 채무를 대신 변제할 당시 이미 이○○이 납세자력을 상실하였으므로 피상속인을 위 증여세의 연대납세의무자로 보아 위 증여세를 피상속인이 부담하여야 할 공과금으로 상속재산가액에서 공제하여야 한다고 주장한다.
(3) 그러나 쟁점(1)에서 살펴본 바와 같이 구 상속세법 제34조의 3(채무면제 등의 증여) 단서의 규정에 해당하는 경우에는 수증자가 납세자력이 상실되었다고 인정되는 때에도 증여자는 수증자가 납부하여야 할 증여세에 대한 연대납세의무가 없다 할 것이다.
(4) 또한, 증여세의 경우 증여자에게 수증자가 납부할 증여세를 연대하여 납부할 의무를 지우기 위해서는 납세의무의 성립요건에 해당됨과 동시에 세무서장은 그 사유를 증여자에게 사전에 통지하도록 하고 있는 바, 증여자가 증여하였다는 사실만으로 바로 연대납세의무가 발생되는 것이 아니고 구체적으로 수증자에게 부과처분이라는 납세의무의 확정과 요건성립이 충족된 경우에 증여자에게 연대납세의무 지정 및 납부통지 등의 행위를 함으로써 비로소 연대납세의무가 발생되는 것이나, 이 건의 경우 피상속인이 사망하기 이전에 피상속인에게 연대납세의무의 지정 및 납부통지가 없었다.
(5) 따라서, 피상속인을 이○○에게 고지된 증여세의 연대납세의무자로 보아 동 증여세를 상속재산가액에서 공제하여야 한다는 청구인의 주장은 받아들일 수 없다고 판단된다.
○ 양도소득세에 대하여 ※ 양도소득세 연대납세의무자 5인 중 이○○과 이○○가 심사청구함. [쟁점(8)에 대한 사실관계 및 판단]
(1) 피상속인과 이○○은 1996. 3.12. 쟁점부동산을 이○○에게 양도하고 이에 대한 양도소득세신고를 아니하였다.
(2) 처분청은 쟁점부동산의 양도차익을 기준시가에 의하여 산정하여 그 중 피상속인의 양도소득세의 납세의무를 상속인들에게 승계시켜 1999. 4. 6. 법정지분에 의하여 청구인 이○○과 이○○에게 양도소득세 473,959,060원씩을 각각 결정고지하였음이 양도소득세결정결의서에 의하여 확인된다.
(3) 상속세결정결의서에 의하면, 처분청은 피상속인 쟁점부동산에 담보된 ○○통산(주) 명의의 ○○생명보험(주)의 3,040,304,395원을 대신 변제하였는 바 상속개시일 현재 피상속인이 주채무자인 ○○통산(주)에 구상권을 행사할 수 있는 것으로 보아 3,040,304,395원을 채권으로 상속재산에 포함하였음이 확인된다.
(4) 청구인들은 상속개시일 현재 ○○통산(주)는 결손이 누적된 상태이어서 피상속인이 위 법인에 대하여 구상권을 행사할 수 없는데도 구상채권 3,040,304,395원이 존재하는 것으로 보아 이를 “상속으로 인하여 얻은 재산”에 포함하여 피상속인의 양도소득세 납세의무를 승계시킨 것은 부당하다고 주장한다.
(5) 그러나 위 쟁점(4)에서 살펴본 바와 같이 ○○통산(주)가 ○○생명보험(주) 대출금의 실지채무자가 아닐 가능성이 커 보이므로 실지채무자가 누구인지를 확인한 다음, 그 채무자에게 구상권을 행사할 수 있는지 여부에 따라 “상속으로 인하여 얻은 재산”에 포함할 것인지 여부를 결정함이 타당하다고 판단된다.
- 라. 결론 이 건 심사청구는 청구인들의 주장이 일부 이유 있다고 인정되므로 국세기본법 제65조 제1항 2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정내용은 붙임과 같습니다.