재산적가치가 없는 사실상의 도로인지 여부

○○세무서장이 ‘99. 4. 16일자 청구인들에게 결정고지한 97년 귀속 상속세 4,969,826,290원은

• 가. 상속재산 중 ○○시 ○○구 ○○동○○가 ○○번지 소재 대지 456㎡, 같은 곳 ○○번지 소재 도로 173㎡, ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 소재 도로 107.1㎡ 이상 3필지 합계 736.1㎡의 상속재산가액을 영(0)으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정하고,
• 나. 나머지 청구는 이를 기각한다.

청구인들은 청구외 서○○(이하 “피상속인”이라 한다)이 97.7.17 사망함에 따라 97.12.29일자 상속세를 자진신고한 사실에 대하여, ○○시 ○○구 ○○동○○가 ○○번지 소재 대지 456㎡, 같은 곳 ○○번지 소재 도로 173㎡, ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 소재 도로 107.1㎡ 이상 3필지 합계 736.1㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)는 개별공시지가로 평가, ○○시 ○○구 ○○가 ○○번지 소재하는 ○○산업(주)의 주식 6,800주(이하 “쟁점주식”이라 한다)는 순자산가치로 평가한 가액을 상속세 과세가액으로 산입하고, 쟁점주식의 평가차액에 따른 신고불성실 가산세 등 적용하여 ‘99. 4. 16일자 청구인들에게 97년 귀속 상속세 4,969,826,290원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 ‘99. 7. 15일자 이건 심사청구를 제기하였다.

① 쟁점토지는 불특정 다수인이 공용으로 사용하는 사실상 도로이고, 보상계획 등이 없으므로, 재산적 가치가 없는 것으로 보아 그 평가액을 “0”(零)으로 봄이 타당하고,

② 비상장주식인 쟁점주식을 순자산가치로만 평가하였으나, 기업회계기준을 적용한 부동산가액이 총자산가액의 36.5%에 불과하므로, 순자산가치와 수익가치에 의하여 평가함이 정당하며,

③ 신고한 쟁점주식의 평가차액에 대하여 신고불성실가산세를 적용함은 부당하다.

① 쟁점토지는 평가기준일 현재 개별공시지가가 고시되어 있으므로, 이에 의한 평가액을 상속세 과세가액에 산입한 당초처분은 정당하고,

② 비상장주식을 보충적방법으로 평가함에 있어서 자산총액에 포함된 부동산의 가액은 상속세 및 증여세법 제61조 의 규정에 의하여 평가하도록 규정하고 있고, 이에 의한 평가액이 자산총액 중 차지하는 비율이 90%에 해당되므로, 같은 법 시행령 제54조 제2항의 규정에 의하여 쟁점주식을 순자산가치로만 평가한 당초 처분은 정당하며,

③ 신고불성실 가산세는 상속세 및 증여세법 제80조 의 규정에 의하여 신고시와 결정시의 평가방법이 다를 때만 배제하도록 규정하고 있으므로, 이건 쟁점주식은 신고시 보충적방법으로 평가하여 신고하였고 결정도 보충적방법에 따라 평가하였으므로, 그 평가차액에 대하여 신고불성실가산세 적용한 당초처분은 정당하다.

• 가. 쟁점

① 쟁점토지가 재산적가치가 없는 사실상의 도로인지 여부

② 비상장주식을 순자산가치로만 평가한 처분의 당부

③ 신고불성실 가산세 적용대상 여부

• 나. 관련법령 먼저, 청구주장 ①(도로의 평가)과 관련한 법 규정을 살펴보면, 상속세 및 증여세법 제60조 【평가의 원칙 등】제1항에서 “이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액은 이를 시가로 본다.”라고 규정하고 있고, 그 제2항에는 “제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용・공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.”라고 규정하고 있으며, 그 제3항에는 “제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류・규모・거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다.”라고 규정하고 있다. 또한, 같은 법 제61조【부동산 등의 평가】제1항 제1호에 의하면, 상속재산이 토지인 경우에는 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 개별공시지가로 평가하도록 규정하고 있다. 다음, 청구주장 ②(비상장주식의 평가)와 관련한 법 규정을 살펴보면, 같은 법 제63조【유가증권 등의 평가】제1항 제1호 (다)목에 의하면, “(나)목외의 증권거래소에 상장되지 아니한 주식과 출자지분은 당해 법인의 자산 및 수익 등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한다.”라고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제54조 제1항에 의하면, “법 제63조 제1항 제1호 (다)목의 규정에 의한 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이조에서 ”비상장주식“이라 한다)은 제2항의 경우를 제외하고는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액에 의한다. 1주당 가액 = 〔당해 법인의 순자산가액/발행주식총수 + 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액/금융시장에서 형성되는 평균이자율을 참작하여 총리령이 정하는 율〕÷ 2” 라고 규정하고 있으며, 그 제2항에는 “비상장주식이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 순자산가치에 의하여 평가한 가액에 의한다.

1. 사업개시전의 법인, 사업개시후 3년 미만의 법인과 휴・폐업 또는 청산중에 있는 법인의 주식 또는 출자지분

2. 평가기준일이 속하는 사업연도전 3년내의 사업연도부터 계속하여 법인세법 제8조 제1항 제1호 의 규정에 의한 결손금이 있는 법인의 주식 또는 출자지분

3. 당해 법인의 자산총액 중 법 제61조 제1항 및 동조 제5항에 규정된 재산의 가액의 합계액이 차지하는 비율이 100분의 50 이상인 법인의 주식 또는 출자지분“이라고 있다. 또한, 같은 법 시행령 제55조【순자산가액의 계산방법】제1항에서 “제54조 제1항의 규정에 의한 순자산가액은 평가기준일 현재 당해 법인의 자산을 이 법의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액으로 한다. 이 경우 그 평가는 총리령이 정하는 공신력있는 감정기관의 시가감정서에 의할 수 있다.”라고 규정하고 있다. 마지막으로, 청구주장 ③(신고불성실가산세 적용여부)과 관련한 법 규정을 살펴보면, 상속세 및 증여세법 제78조 제1항 에 의하면, “세무서장 등은 상속재산 또는 증여받은 재산에 대하여 제67조 또는 제68조에 규정된 신고기한이내에 신고하지 아니하였거나 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 때에는 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 대하여 그 신고를 하지 아니한 과세표준 또는 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액(신고한 재산으로서 대통령령이 정하는 평가가액의 차이로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액을 제외한다)이 차지하는 비율을 상속세 산출세액 또는 증여세산출세액과 제27조 또는 제57조의 규정에 의하여 가산하는 금액을 합한 금액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액을 각각 산출세액에 가산한다. 다만, 납부할 세액이 없는 경우에는 그러하지 아니하다.”라고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제80조 제1항에 의하면, “법 제78조 제1항 및 제2항에서대통령령이 정하는 평가가액의 차이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우의 당해 평가방법의 차이에 의하여 과세표준에 미달한 가액을 말한다.

1. 법 제60조 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 신고한 상속재산 또는 증여재산에 대하여 법 제60조 제3항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 결정하는 경우

2. 법 제60조 제3항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 신고한 상속재산 또는 증여재산에 대하여 법 제60조 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 결정하는 경우“라고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단 먼저, 청구주장 ①(도로의 평가)에 대하여 살펴보면, 상속세 및 증여세법 제60조 에서 상속재산의 가액은 원칙적으로 상속개시 당시의 현황에 의한 시가에 의하도록 규정하고 있으며, 상속세법 기본통칙(44...9)에서 불특정다수인이 공용하는 사실상 도로는 상속재산에 포함되나, 보상가격 등에 의하여 상속개시 당시의 시가가 확인되는 등 재산적 가치가 있다고 인정되는 경우를 제외하고는 그 평가액을 영(0)으로 한다고 해석하고 있는 바, 그 취지는 공부상 지목에 불구하고 상속재산이 상속개시 당시 사실상 도로로서 불특정다수인의 사용에 제공되고 있는 경우에는 보상가격 등에 의하여 상속개시일 당시의 시가가 확인되는 등 재산적 가치가 있다고 인정되는 예외적인 경우를 제외하고는 실질적으로 재산적 가치가 있다고 볼 수 없으므로, 그 평가가액을 영(0)으로 함으로써 이러한 상속재산에 대하여 실질과세의 원칙상 상속세를 부과하지 아니하려는데 있다 할 것이다. 이건의 경우, 쟁점토지가 재산적 가치가 있는 도로인지를 살펴보면,

① 쟁점토지는 상속개시일 현재 불특정다수인이 공용하는 사실상의 도로(소방도로)임이 청구인이 제시한 지적도 및 현황사진에 의하여 확인되고,

② 공부상 지목이 대지, 도로로서 90년도이후 계속하여 개별공시지가 고시되어 있다고는 하나, 지방세법 제234조 12 제6호 및 같은법 시행령 제194조의 7 제1호(도로)에 의한 비과세용지로서 종합토지세가 과세된 사실이 없음이 종합토지세과세대장에 의하여 확인된다. 사실이 이러하다면, 쟁점토지는 비록 상속개시 당시 개별공시지가가 산정되어 있다고 하더라도 사실상 도로이며, 종합토지세를 부과한 사실도 없고, 그 도로의 형상등으로 보아 상속인들이 인근 주민들의 통행을 제한하여 이를 배타적으로 사용하거나, 인근 주민들에게 그 사용료를 요구 또는 도로 이외의 다른 용도로 사용한다는 것은 현실적으로 불가능한 것으로 보이므로, 상속개시당시 실질적으로 재산적 가치가 있다고 하기는 어렵다고 할 것이어서 그 평가액을 영(0)으로 하여야 한다는 청구인의 주장은 이유있다고 판단된다.(대법원 93누6249, 93.8.27. 국심 98부1702, 99.1.13. 심사 상속 99-169, 1999,7,9 외 다수 같은 뜻임) 다음, 청구주장 ②(비상장주식 평가의 당부)에 대하여 살펴보면, 앞에 적은 상속세 및 증여세법 시행령 제54조 제2항 에 의하면, 비상장주식을 평가함에 있어서, 당해 법인의 자산총액 중 법 제61조 제1항(토지, 건물) 및 제5항(부동산을 취득할 수 있는 권리 등)에 규정된 재산의 가액의 합계액이 차지하는 비율이 100분의 50 이상인 법인의 주식 또는 출자지분은 순자산가치에 의하여 평가하는 것이며, 같은 법 시행령 제55조 제1항에 의하면, 이 경우,자산총액등 가액의 평가에 있어서, 당해 법인의 각 자산의 평가방법을 별도 규정한 바 없으므로, 상속세 및 증여세법 제60조 의 규정에 의하여 평가하는 것으로 보아야 하고, 주식평가는 당해 법인의 1주당 순자산가액에 따라 달라지므로 상속재산의 시가주의 원칙에 접근하기 위하여는 그 산정의 기초인 순자산가액의 평가도 상속세 및 증여세법 제60조 를 적용하여 평가함이 당연한 것이라 할 것인바, 위 규정에 의하여 평가한 당해 법인의 자산총액은 13,825,095,171원이고, 그 중 토지, 건물의 평가액이 12,436,966,425원으로서 90.0%에 해당되므로, 앞에 적은 법 규정에 의하여 쟁점주식을 순자산가치로만 평가한 당초처분에는 달리 잘못이 없는 것으로 보여진다. 마지막으로, 청구주장 ③(신고불성실 가산세 적용여부)에 대하여 살펴보면, 납세자가 상속재산을 과소평가하여 신고하여야 할 과세표준과 세액에 미달하게 신고ㆍ납부한 경우에는 신고ㆍ납부불성실가산세를 적용하는 것이며, 앞에 적은 상속세및증여세법 시행령 제80조 제1항 에 의하면, 시가로 평가하여 신고한 상속재산을 상속세및증여세법 제61조 내지 제65조에 규정된 방법(보충적 평가방법)에 의하여 평가한 가액으로 결정하는 경우와 상속세및증여세법 제61조 내지 제65조에 규정된 방법(보충적 평가방법)에 의하여 평가하여 신고한 상속재산을 시가로 평가한 가액으로 결정하는 경우의 차이에 대하여는 신고불성실가산세를 적용하지 아니하는 것인 바, 이건의 경우, 쟁점주식을 상속세법 제63조 제1항 다목에 의하여 평가한 가액으로 신고한 것을 같은 방법으로 평가하여 결정한 경우로서, 그 평가차액에 대하여 신고불성실가산세를 적용함은 당연한 것으로 판단된다. 따라서, 이건 심사청구는 청구주장에 일부 이유 있으므로, 국세기본법 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.