대차대조표일 현재 자산가액의 합계액에서 부채액을 차감하였으나, 상속개시일 현재 자산가액에서 부채를 차감한 가액으로 평가함이 타당
대차대조표일 현재 자산가액의 합계액에서 부채액을 차감하였으나, 상속개시일 현재 자산가액에서 부채를 차감한 가액으로 평가함이 타당
○○세무서장이 1999.5.18, 청구인에게 결정고지한 1998년도 귀속 상속세 9,918,326,690원은 다음 각호와 같이 과세표준 및 세액을 경정한다.
1. 처분청에서는 (주)○○ 발행 비상장주식 170,000주를 평가함에 있어서 순자산가치를 1997.12.31. 현재 대차대조표상 자산가액의 합계액에서 부채합계액을 차감하여 5,267,564,855원으로 계산하고 이를 상속재산가액에 산입하였으나,
① 당해법인의 순자산가치를 평가함에 있어서 1998. 2.27.현재 대차대조표상 자산가액의 합계액에서 부채합계액을 차감한 가액으로 하되,
② 당해법인의 부동산중 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 공장건물 1,860,65㎡는 356,390,660원으로 평가한다.
③ 퇴직급여충당금 부인액 47,214,576원은 자산에 가산하지 아니한다.
④ 평가기준일 현재 퇴직급여추계액 131,321,664원을 부채에 가산하며 국민연금전환금 18,196,936원은 부채에서 제외하지 아니한다.
⑤ 당해법인에 대한 법인세 조사결과, 추가로 부과된 1994년~1997년 사업년도분 법인세액 3,417,017,280원, 동 농어촌특별세액 28,135,850원, 부가가치세액 85,742,780원, 법인소득할 주민세액 379,848,860원, 합계 3,910,744,770원과 1998년 사업년도분 법인세액 1,826,715,980원 및 주민세액 219,205,900원중에서 1998.1.1.~1998.2.27. 기간동안의 법인세액 290,272,676원 및 주민세액 34,832,721원, 합계 325,105,397원을 각각 부채에 가산하되, 1997년 사업년도분 미수수익(오파 수수료) 누락액 1,707,469,826원은 자산에 가산한다.
⑥ 평가기준일 현재 대차대조표에 계상된 외상매입금 2,846,602,795원은 부채에서 제외하지 아니한다.
2. 상속세 및 증여세법 제15조 의 규정에 의하여 상속세 과세가액에서 산입한 금액에서 164,520,000원을 제외한다.
3. 위 (주)○○에 대한 법인세 조사시 피상속인에게 배당처분된 1994년~1997년 귀속 소득금액 8,296,606,888원에 대한 소득세액 상당액 및 소득할 주민세액 상당액은 피상속인의 공과금이므로 상속재산가액에서 이를 공제한다.
4. 상속세 및 증여세법 제19조제4항 의 규정에 의한 배우자상속공제액 상당액 및 같은법 제22조제1항의 규정에 의한 금융재산 상속공제액 2억원을 상속세 과세가액에서 각각 공제한다.
5. 나머지 청구는 이를 기각한다.
청구인 윤○○ 외 4인(이하 “청구인” 이라 한다)은 1998.2.27. 피상속인 김○○의 사망으로 인하여 상속이 개시되었으나 상속세 과세표준 및 세액을 신고하지 아니하였다. 처분청은 ○○지방국세청장의 상속세 조사결과 통보에 따라 1999.5.18. 청구인에게 1998년 귀속 상속세 9,918,326,690원을 결정고시하였다. 청구인은 이에 불복하여 1999.7.13. 이 건 심사청구를 하였다.
청구인은 다음과 같은 요지의 주장을 한다.
(1) (주)○○ 발행 비상장주식 170,000주 평가시 순자산가액의 계산 1-1) 평가기준일 처분청은 위 주식의 순재산가액을 평가함에 있어서 1997.12.31. 현재 대차대조표상의 자산 4,007,400,532원, 부채 3,805,736,595원을 기준으로 하여 자산가액의 합계액에서 부채합계액을 차감하였으나, 상속개시일(1998.2.27.)을 평가기준일로 하여 재조정되어야 한다. 1-2) 부동산 평가 상속개시일 현재 1998년도 개별공시지가가 고시되지 않았다는 이유로 1997년도 개별공시지가를 적용하여 위 법인의 토지를 평가하였으나, 상속개시 당시 고시되어 있는 1997년도 공시지가보다는 상속개시일이 속하는 년도의 공시지가가 상속개시 당시 토지의 시가를 적정하게 반영하는 것으로 보아야 하므로 1998년도 공지지가를 적용하여야 하며(대법원 96누4411, 96.8.23) 위 법인의 자산중 ○○시 ○○동 ○○번지 소재 공장건물에 대한 1998.1.1. 현재 지방세 과세시가표준액은 247,128,170원이므로 155,006,430원이 과대평가되었다. 1-3) 법인세법상 유보액 처분청은 퇴직급여충당금 부인액 47,214,576원과 관리비 부인액 2,499,000원을 법인세법상 유보금으로 보아 자산에 가산하였으나, 자산에 가산하는 법인세법상의 유보금은 자본금과 적립금조서(을)의 ⑤란 기말잔액의 합계액에서 제충당금 및 제준비금을 부인한 유보액 등을 차감한 금액으로 하는 것으로서 퇴직급여충당금 유보액을 자산에 가산한 처분은 부당하며 관리비 부인액 2,499,000원은 1998년초에 다시 비용계정으로 대체 분개되는 것이어서 평가기준일 현재 자산가액에 가산하는 항목이 아니다. 1-4) 자산에서 제외되는 선급비용 처분청은 이연자산 570,668원만을 자산에서 제외하였으나 상속세 및 증여세법시행규칙 제17조제3항제2호 에서선급비용 (평가기준일 현재 비용으로 확정된 것에 한한다)과 이연자산의 가액은 이를 자산에서 차감하여 계산한다.라고 규정하고 있는 바, 대차대조표상 계상된 선급금 26,500,000원, 선급비용 60,800,738원, 신주발행비 570,668원은 평가기준일 현재 비용으로 확정된 금액이므로 위 합계액 87,871,406원을 자산에서 제외하여야 한다. 1-5) 부채에서 차감하는 퇴직급여충당금 처분청은 퇴직급여충당금 등 87,603,632원을 부채에서 제외하였으나, 상속세 및 증여세법시행규칙 제17조제3항제3호 다목 및 동조 제4항을 종합하면, 부채 계산시 평가기준일 현재 재직하는 모든 임직원의 퇴직급여추계액의 100%를 부채에 가산하며 이때 퇴직급여충당금은 퇴직급여추계액의 범위내에서 인정되는 것이므로 평가기준일 현재 퇴직급여추계액 131,321,664원을 부채에 가산하고 장부상 퇴직급여충당금 69,406,696원은 부채에서 제외되지 아니하며 국민연금전환금 18,196,936원은 퇴직급여충당금의 차감조정 항목이므로 부채에서 별도로 제외할 이유가 없다. 1-6) 부채에 가산되는 법인세 추징세액 등 위 법인에 대한 법인세 조사결과, 1994년 사업년도 법인세 187,391,020원, 1995년도 819,047,810원, 1996년도 1,123,962,170, 1997년도 1,286,616,280원, 1998년도 1,826,715,980원, 합계 5,243,733,260원 및 농어촌특별세 28,135,850원, 부가가치세 85,742,780원을 추징한 사실이 있는 바, 상속세 및 증여세법 시행규칙 제17조제2항제3호 의 규정에 의하여 평가기준일 까지 발생된 소득에 대한 법인세액은 부채에 포함시키는 것이므로 자산평가일 이전의 전기오류수정이익에 대응하여 전기오류수정손실로 계상되는 과년도분(1994년도 ~1997년도) 법인세액 3,417,017,280원, 동 농어촌특별세액 28,135,850원, 부가가치세액 85,742,780원 및 주민세 상당액은 부채에 가산되어야 한다. 1-7) 부채에서 제외한 외상매입금 처분청에서는 장부상 외상매입금 2,846,602,795원이 1993년도에 발생하였으나 1996년 7월 거래회사인 미국법인 ○○사가 파산하였다는 이유를 들어 평가기준일 현재 지급할 의무가 없는 채무라고 하여 부채에서 제외시켰으나,
○○지방국세청에서 실시한 (주)○○의 법인세 조사시 위 ○○사에 대한 외상매입금을 상법상 채권소멸시효가 만료되는 1998년도말에 채무면제익으로 보아 유보처분한 사실이 있는 바, 위 법인에 대한 외상매입금은 1993.12.31. 발생하였고 상법상 채권시효만료일은 1998.12.31.이므로 평가기준일인 1998.2.27. 당시에는 엄연히 존재하는 채무라고 할 것이므로 위 외상매입금을 부채에서 제외하는 것은 부당할뿐더러, 미국 ○○사의 채권은 미국 ○○(○○ Inc.)사가 승계하였으며 (주)○○이 장부상 부채로 계속 계상하고 있는 점을 볼 때, 채권자가 채권을 포기하거나 채무자가 시효소멸을 원용한 사실이 없어 민법상 존속하는 자연채무라 할 것이므로 위 외상매입금을 채무에서 제외함은 잘못이다. 또한, 위○○사의 채권에 대한 소멸시효를 단순히 한국 상법에 따라 처리하는 것은 부적절하며 미국 상법상 채권 소멸시효 10년을 기준으로 볼 때, 상속개시 시점에는 유효한 외상매입 채무라고 본다.
(2) 피상속인의 신탁재산 2-1) 명의신탁 해당여부 처분청은 (주)○○ 발행 비상장주식 170,000주 전부를 피상속인이 신탁한 재산으로 보아 과세하였으나, 설사, 피상속인이 명의신탁한 주식이라 할지라도 그 시점에 증여로 추정하여 과세할 뿐, 장래에 다시 명의신탁자의 재산으로 환원시켜 상속재산으로 과세하는 것은 그 근거를 찾을 수 없는 것으로서(국심 89서 906, 1989. 9.22). 상속인 윤○○의 경우 1989년도에 1만주를 취득하였으므로 취득당시 증여받은 것으로 본다 하다라도 이 건 상속세 부과당시에는 이미 증여세 부과제척기간이 경과되어 증여세 및 상속세를 부과할 수 없으며(국심 94중 768,1994.10.6). 위 윤○○는 구상속세법 제43조제1항제2호의 규정에 따라 청구외 서○○ 명의로 명의신탁되어 있던 (주)○○ 주식 24,000주를 1998.12.21. 실질소유자인 본인 명의로 전환한 사실, 1989년 이후 증자시마다 윤○○ 예금계좌의 자금을 원천으로 증자대금을 납입한 사실, 피상속인의 전처 최○○는 1992.6.26. 1만주를 취득한 후 1993년 10월 피상속인과 이혼한 사실 등 여러 정황으로 볼 때, 상속인 윤○○ 및 전처 최○○ 소유주식은 피상속인의 신탁재산으로 볼 수 없다. 2-2) 실질적 권리 행사 위 윤○○는 1994년부터 (주)○○의 이사로 등재되어 실질적으로 회사운영에 개입하여 왔으며 주주인 윤○○와 최○○는 실지 주주총회에 참석하여 주주로서의 권리를 행사한 사실이 관련서류에 의하여 입증된다. 2-3) 주식취득자금 출처 위 윤○○는 1980년도 이후 모델, 영화배우, MC 등의 활동으로 상당한 소득을 얻었고 1989년 이후 부동산 임대업을 영위하고 있는 등 경제활동에서 발생한 소득이 상당하며 1996.1.24. 국세심판소에서도 청구인 윤○○가 취득한 부동산 가액(691,822,620원)의 취득자금출처가 충분하다고 인정하였는 바, (주)○○의 주식을 취득할만한 충분한 경제적 능력이 있음에도 불구하고 피상속인이 명의신탁한 사실에 대한 아무런 입증도 없이 청구인 윤○○의 주식이 아니고 피상속인의 주식이라고 과세한 처분은 부당하다. 따라서, 위 (주)○○ 주식 전부를 피상속인의 소유로 볼 만한 근거가 전혀 없음에도 처분청에서 이에 대한 특별한 입증도 없이 피상속인의 신탁재산으로 보아 과세한 처분은 국세기본법상 근거과세 및 신의성실의 법리를 무시한 것으로서 마땅히 취소되어야 한다.
(3) 외화예금 및 상속개시전 1년 이내에 인출한 금액 3-1) 외화예금 잔액 US$3,373,136 처분청에서 상속재산의 가액에 포함한 피상속인 명의의 외화예금 잔액 US$ 3,373,136(○○은행 ○○동지점 000-○○○-000000, 000-○○○-000000)는 미국법인 ○○사가 국내 사정을 잘 아는 피상속인에게 국내에서 물품구입을 위한 자금용도 및 이자율 차이로 인한 소득증대를 목적으로 위탁해 놓았던 것으로서 위 ○○사가 1996.10.23. US$4,250,000을 피상속인에게 송금한 이후 5차례에 걸쳐 US$1,315,000을 송금하고 남은 잔액에 거래기간의 이자를 합한 금액이며 위 ○○사는 상속인들을 상대로 예금소유권 확인청구 및 반환청구 소송을 제기하고 있는 상태로서 동 외화예금은 ○○사에 귀속될 자금이므로 상속재산에서 제외되어야 한다. 3-2) 상속개시일전 1년 이내에 출금한 외화예금 US$2,300,000 상속세 및 증여세법 제15조제1항 의 규정에 의하여 상속개시일전 1년 이내에 피상속인의 재산에서 출금한 금액이 재산종류별로 계산하여 2억원 이상인 경우로서 그 용도가 명백하지 아니한 때에는 상속세과세가액에 산입하는 것이나, 상속개시일전 1년 이내에 피상속인 명의의 외화예금계좌(000-○○○-000000, ○○○0000000000)에서 출금된 US$2,300,000은 위 ○○사의 자금과 상속인 윤○○가 미국에서 얻은 소득을 자금증식 등의 목적으로 국내의 피상속인 예금계좌에 입금한 것으로서 이를 되돌려주기 위하여 미국내 윤○○ 및 피상속인 계좌에 송금한 것이며 당초 송금받은 금액을 상환한 사실이 아래와 같은 은행출금 내역 및 자금흐름에서 입증되므로 US$ 1,500,000을 상속세 과세가액에서 제외함이 타당하다. 한국 김○○ 계좌 출금 미국 김○○ 계좌입금 미국○○ 계좌입금 97.4.28 US$ 500,000 97.4.29 US$ 499,978 97.4.30 US$ 500,000 (Check NO.0000) 97.7.23 US$ 300,000 97.7.23 US$ 299,978 97.7.29 US$ 150,000 (Check NO.0000) *US$ 150,000은 기타경비 사용 목적 97.8.20 US$ 300,000 97.8.20 US$ 299,978 97.8.21 US$ 300,000 (Check NO.0000) 98.1.26 US$ 400,000 98.1.26 US$ 399,978 김○○ 개인용도 사용 한편, 처분청의 과세내역중 1998.2.23 국외 송금액을 US$300,000로 하여 상속세 과세가액에 산입하였으나, 실제 송금액은 US$200,000이며 결국, US$100,000만큼 과대계상되었으므로 그 차액인 $100,000을 상속세과세가액 산입액에서 제외하여야 한다. 3-3) 기타 상속재산 및 처분재산
○ 피상속인 명의의 예금계좌 (○○은행 ○○지점, 000-00-00000-0) 출금액 276,500,000원 (○○은행 ○○지점, 000-00-00000-0) 출금액 175,000,000원
○ (주)○○ 예금계좌 (○○은행 ○○지점 000-000000-00-000) 입금액 150,000,000원
○ 상속인 윤○○ 명의 수익증권계좌 4,190,158,473원 처분청은 상속시일전 1년 이내에 피상속인의 예금계좌에서 인출된 금액인 451,500,000원을 상속세 과세가액에 산입하였으며, 피상속인의 예금계좌에서 출금되어 (주)○○의 예금계좌에 입금된 150,000,000원을 피상속인의 채권으로 보고, 피상속인 명의 예금계좌에서 출금된 자금이 상속인 명의의 수익증권계좌에 입금된 4,190,158,473원을 상속재산으로 보아 각각 과세하였으나, 이 예금계좌의 자금원천은 청구인 윤○○가 1인 대주주로 있는 위 ○○사가 자금운용등의 목적으로 피상속인 명의 예금계좌로 송금한 금액으로서 피상속인이 출금하여 상속인 윤○○가 대주주인 내국법인 (주)○○에 다시 입금함으로써 회사운영자금으로 사용하기도 하고 4인 가족의 생활자금으로 사용한 것이며 동 자금이 (주)○○의 주주차입금으로 입금되거나 청구인 윤○○의 계좌로 이동되었다 하여 이를 상속재산으로 보는 것은 실질과세의 원칙에 위배된다.
(4) 피상속인에게 배당처분된 소득에 대한 소득세액
○○지방국세청에서 (주)○○에 대한 법인세 조사결과, 1994년 사업년도부터 1997년 사업년도까지 해당 소득금액을 익금산입하였으며 피상속인에게 8,296,606,888원을 배당처분하였는 바, 피상속인에게 배당처분된 소득에 대한 소득세액(처분청 예상액 2,578백만원)은 피상속인이 부담하여야 할 공과금에 해당하므로 상속재산가액에서 차감되어야 한다.
(5) 각종 상속공제액의 적용 처분청은 상속재산가액에서 장례비용 5백만원 및 일괄공제액 5억원만을 공제하여 상속세 과세표준을 게산하였으나, 피상속인 및 상속인 중에서 처 윤○○, 자 김○○, 자 김○○은 거주자이므로 거주자에 대한 각종 상속공제를 적용하여 과세함이 타당하다. 5-1) 기초공제액 2억원 및 기타 인적공제액 2억5천5백만원 피상속인은 거주자이므로 상속세 과세가액에서 당연히 기초공제액 2억원을 공제하고 자녀 4인에 대한 자녀공제액 1억2천만원과 미성년자인 상속인 2인에 대하여는 미성년자공제액 1억3천5백만원이 각각 적용되어야 한다. 5-2) 가업상속 추가공제 1억원 (주)○○은 피상속인이 상속개시일 5년전부터 계속하여 영위한 사업으로서 피상속인이 위 법인의 최대주주이면서 발생주식총수의 50/100이상을 보유하고 있는 경우에 가업상속공제 1억원을 기초공제에 추가공제하도록 규정하고 있으므로 만일, 처분청에서 피상속인이 (주)○○의 대주주라고 한다면 상속세 결정시 가업상속공제 1억원을 추가공제하여야 한다. 5-3) 배우자 상속공제액 15억원 상속세 및 증여세법 제19조제4항 의 규정에 의하여 상속재산의 분할 및 상속재산 가액의 신고를 하지 아니한 경우에는 15억원을 한도로 배우자상속공제를 적용하도록 규정하고 있으므로 배우자상속공제액 상당액을 상속세 과세가액에서 공제하지 아니한 처분은 부당하다. 5-4) 금융재산 상속공제액 2억원 이 건 상속재산에는 9,801,184,66원의 금융재산이 포함되어 있으므로 2억원의 금융재산상속공제액이 적용되어야 한다.
위의 청구주장에 대한 처분청의 의견은 다음과 같다.
(1) 청구외 (주)○○ 발행 비상장주식 170,000주 평가시 순자산가액의 계산 1-1) 평가기준일 처분청에서 비상장주식의 평가시 상속개시일이 속하는 직전 사업년도말 현재 대차대조표상 자산의 합계액에서 부채를 차감하여 순자산가액을 계산하였으나, 상속개시일(1998.2.27.)을 평가기준일로 하여 재조정함이 타당하다. 1-2) 부동산 평가 토지의 경우 상속개시 당시 고시되어 있는 1997년도 개별공시지가를 적용하여 과세한 처분은 타당하며,
○○시 ○○동 ○○번지 소재 건물의 가액을 당초 402,134,600원으로 평가하였으나, 1998.1.1. 현재 과세시가표준액은 356,390,660원이므로 그 차액 45,743,940원을 자산가액에 가산하는 『부동산 평가차액』에서 제외함이 타당하다. 1-3) 법인세법상 유보액 퇴직급여충당금 부인액 47,214,576원을 자산에 가산한 처분은 처분청의 착오이나, 관리비 유보액 2,499,000원은 평가기준일 현재 기간이 미경과된 것으로서 자산에 가산하여야 한다. 1-4) 자산에서 제외되는 선급비용 선급금 26,500,000원, 선급비용 60,800,738원은 평가기준일 현재 비용으로 확정된 금액인지 여부를 확인하여 자산에서 제외함이 타당하다. 1-5) 부채에서 차감하는 퇴직급여추계액 퇴직급여충당금 잔액은 부채에서 제외되는 것이며 평가기준일 현재 퇴직급여추계액 상당액은 부채에 가산함이 타당하다. 1-6) 부채에 가산되는 법인세 추징세액 등 이 건 상속세가 부과된 이후 당해 법인에 과세된 1994년~1997년 사업년도 법인세 추징세액 3,417,017,280원, 농어촌특별세액 28,135,850원 및 주민세 상당액은 부채에 가산해야 하나, 부가가치세액 85,742,780원은 상속개시 당시 불확정 채무이므로 부채로 인정할 수 없으며 법인세 결정시 확정된 1997년 사업년도 수입수수료 누락액 1,707,469,826원은 자산에 추가로 가산하여야 할 것이며, 피상속인에게 배당처분된 수입금액 누락액 6,866,810,302원과 대표자 대여금 1,415,000,000원은 상속재산인지 여부를 확인하여 자산에 가산하여야 한다. 1-7) 부채에서 제외한 외상매입금 장부상 외상매입금 2,846,602,795원은 거래상대방 회사가 1996년도에 파산되어 사실상 지급의무가 없으며 파산시점에 채무가 면제된 것으로서 실질과세 원칙에 의하여 부채에서 제외한 것이므로 당초처분은 정당하다.
(2) 피상속인의 신탁재산 청구인 윤○○는 (주)○○을 피상속인이 단독으로 운영ㆍ관리하였고 청구인이 회사업무에 참여한 바 없다고 임의진술한 사실, 상속개시 당시 피상속인의 금고안에 법인인감ㆍ사용인감ㆍ법인소유 부동산 등기권리증ㆍ각종 허가증을 보관하고 있었던 사실 등 여러정황으로 미루어 볼 때, 피상속인의 명의신탁재산이라 할 것이며 상속세 및 증여세법 제9조 의 규정에 의하여 피상속인이 명의신탁한 재산은 피상속인의 상속재산으로 보는 것이므로 위 법인의 주식 전부를 피상속인의 상속재산으로 보아 과세한 당초처분은 정당하다는 의견이다.
(3) 외화예금 및 상속개시전 1년 이내에 인출한 금액 3-1) 피상속인 명의의 외화예금 잔액 US$3,373,136 상속개시일 현재 피상속인 명의의 외화예금 잔액 US$ 3,373,136(○○은행 ○○동지점 000-○○○-0000000, 모계좌 000-○○○-00000)는 타인이 명의신탁한 사실에 대한 증거가 없으며 1995.8.30. 당해 계좌 개설 이후 여러차례 빈번한 타계좌 대체 및 국내외로 입출금이 있어 타인의 신탁계좌라고 볼 사항이 발견되지 않으며 금융실명제가 시행된 이후에도 계속 피상속인의 명의로 되어 있는 점으로 볼 때, 피상속인을 실질 소유자로 판단하고 위 예금을 상속재산으로 본 처분은 정당하다. 3-2) 상속개시일전 1년 이내에 출금한 외화예금 US$2,300,000 처분청에서 3차례에 걸친 소명요구에도 회신이 없었으며 상속개시일전 1년 이내에 피상속인 명의의 외화예금계좌(000-○○○-000000, ○○○0000000000)에서 출금된 US$2,300,000은 미국법인 ○○사에 송금한 구체적인 입증사실이 없으며 피상속인 개인 용도 사용내역 또는 증빙등 구체적인 증거가 없으므로 위 출금액을 사용처가 입증되지 아니하는 처분재산으로 보아 상속세 과세가액에 산입한 당초처분은 정당하다. 다만, 1998.2.23 출금액은 US$200,000이나 당초 결정시 US$300,000로 잘못 계상하여 과세가액에 산입하였으므로 그 차액 $100,000을 상속세과세가액 산입액에서 제외되어야 한다. 3-3) 기타 상속재산 및 처분재산 상속개시일전 1년이내에 출금한 451,500,000원(○○은행 ○○지점 에금계좌 000-00-00000-0 및 000-00-00000-0)에 대한 사용처를 수차례에 걸쳐 요구하였으나, 입증책임이 있는 납세자가 이를 입증하지 못하였으므로 상속세과세가액에 산입하였으며 피상속인의 예금계좌(○○은행 ○○지점 000-000000-00-000)에서 출금되어 (주)○○의 차입금을 상환하는데 사용한 150,000,000원을 위 법인에 대한 피상속인의 대여금 채권으로 보아 과세하였으며 상속인 윤○○ 명의 수익증권계좌 잔액 4,190,158,473원은 당초 피상속인의 예금계좌에서 인출되어 (주)○○에 입금되었다가 출금되어 다시 위 증권계좌에 입금된 것이므로 피상속인의 수탁재산으로 보아 상속세를 과세한 처분은 정당하다는 의견이다.
(4) 피상속인에게 배당처분된 소득에 대한 소득세액 피상속인에게 배당처분되어 부과되는 배당소득세 상당액은 상속개시일 현재 납세의무가 없는 것이며 그 지급시기가 도래하지 아니하여 확정되지 않은 채무이므로 상속재산가액에서 공제하는 공과금이 아니라는 의견이다.
(5) 각종 상속공제액의 적용 이 건 상속공제액 적용을 배제한 처분이 부당하다는 청주주장에 대한 처분청의 의견은 없음.
(1) 비상장주식 평가시 순자산가액 계산이 적정한지 여부
(2) 피상속인이 신탁한 주식으로서 상속재산에 해당되는지 여부
(3) 외화예금의 상속재산 해당여부
(4) 피상속인에게 배당처분하여 부과되는 소득세액의 공과금 인정 여부
(5) 각종 상속공제액 적용의 당부
○ 쟁점(1) 관련
○ 상속세 및 증여세법 시행령 제54조 【비상장주식의 평가】
① 법 제63조제1항제1호 다목의 규정에 의한 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조에서 “비상장주식” 이라 한다)은 제2항의 경우를 제외하고는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액에 의한다. 당해법인의 순자산가액 1주당 최근3년간 순손익 가중평균액 1주당가액=〔─────────── + ──────────────────〕÷2 발행주식 총수 총리령이 정하는 이자율
② 비상장주식이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 순자산가치에 의하여 평가한 가액에 의한다.
3. 당해법인의 자산총액중 법 제61조제1항 및 동조 제5항에 규정된 재산의 가액의 합계액이 차지하는 비율이 100분의 50 이상인 법인의 주식 또는 출자지분
○ 시행령 제55조【순자산가액의 계산방법】
① 제54조 제1항의 규정에 의한 순자산가액은 평가기준일 현재 당해 법인의 자산을 이 법의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액으로 한다. 이 경우 그 평가는 총리령이 정하는 공신력있는 감정기관의 시가감정서에 의할 수 있다.
○ 시행규칙 제17조【비상장주식의 평가】
③ 영 제55조 제2항의 규정에 의한 이연자산ㆍ준비금ㆍ충당금 등 기타 자산 및 부채의 평가에 있어서 당해 법인의 자산 또는 부채에 차감하거나 가산하는 방법은 다음 각호의 구분에 의한다.
1. 평가기준일 현재 지급받을 권리가 확정된 가액은 이를 자산에 가산한다.
2. 선급비용(평가기준일 현재 비용으로 확정된 것에 한한다)과 법인세법시행령 제38조제1항제1호 내지 제5호의 규정에 의한 이연자산가액은 자산에서 차감한다.
3. 다음 각목의 가액은 이를 각각 부채에 가산하여 계산한다.
- 가. 평가기준일까지 발생된 소득에 대한 법인세액, 법인세액의 감면액 또는 과세표준에 부과되는 농어촌특별세 및 소득할 주민세액
- 나. 평가기준일 현재 이익의 처분으로 확정된 배당금ㆍ상여금 및 기타 지급의무가 확정된 금액
- 다. 평가기준일 현재 재직하는 임원 또는 사용인 전원이 퇴직할 경우에 퇴직급여로 지급되어야 할 금액의 추계액
4. 평가기준일 현재 제충당금과 조세감면규제법 및 기타 법률에 의한 제준비금은 이를 각각 부채에서 차감하여 계산한다. 다만, 다음 각목의 1에 해당하는 것은 그러하지 아니하다.
- 가. 충당금 중 평가기준일 현재 비용으로 확정된 것.
- 나. 법인세법 제12조 제1항 에 규정된 보험업을 영위하는 법인의 책임준비금과 비상위험준비금으로서 동법시행령 제16조제1항 내지 제3항에 규정된 범위내의 것
○ 쟁점(2) 관련
○ 법 제9조【상속재산으로 보는 신탁재산】
① 피상속인이 신탁한 재산은 상속재산으로 본다. 다만, 타인이 신탁의 이익을 받을 권리를 소유하고 있는 경우에는 그 이익에 상당하는 가액을 제외한다.
○ 법 제43조【명의신탁재산의 증여추정】
① 권리의 이전이나 그 행사에 등기 등을 요하는 재산(토지와 건물을 제외한다)에 있어서 실제 소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조 의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날에 실질소유자가 그 명의자에게 증여한 것으로 추정한다.
○ 쟁점(3) 관련
○ 법 제1조【상속세 과세대상】
① 상속으로 인하여 상속개시일 현재 다음 각호의 1에 해당하는 상속재산이 있는 경우에는 그 상속재산에 대하여 이 법이 정하는 바에 의하여 상속세를 부과한다.
1. 국내에 주소를 두거나 1년 이상 거소를 둔 자(이하 “거주자” 라 한다)의 사망의 경우에는 거주자의 모든 상속재산(피상속인이 유증한 재산 및 피상속인이 사망으로 인하여 발생하는 증여재산을 포함한다)
② 주소ㆍ거소와 거주자ㆍ비거주자의 정의 등을 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
○ 시행령 제2조【거주자와 비거주의 정의】
① 법 제1조의 규정에 거주자와 비거주자의 판정에 대하여 소득세법시행령 제3조 의 규정에 의한다.
○ 법 제7조【상속재산의 범위】
① 제1조의 규정에 의한 상속재산에는 피상속인에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환가할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함한다.
○ 법 제15조【상속개시일전 처분재산 등의 과세가액 산입】
① 피상속인이 피상속인의 재산을 처분하였거나 채무를 부담한 경우로서 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 이를 상속인이 상속받은 것으로 추정하여 제13조의 규정에 의한 상속세 과세가액에 산입한다.
1. 피상속인이 피상속인의 재산을 처분하여 받거나 피상속인의 재산에서 인출한 금액이 상속개시일전 1년 이내에 재산종류별로 계산하여 2억원 이상인 경우로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우
2. 부담한 채무의 합계액이 상속개시일전 1년 이내에 2억원 이상인 경우로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 객관적으로 명백하지 아니한 경우
○ 시행령 제11조【상속세 과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위】
① 법 제15조제1항제1호의 규정을 적용함에 있어서 재산의 처분금액 및 인출금액의 계산은 재산종류별로 다음 각호의 1에 의한다.
1. 피상속인이 재산을 처분한 경우에는 그 처분가액중 상속개시일전 1년 이내에 실제 수입한 금액
2. 피상속인이 금전 등의 재산(이하 “금전등” 이라 한다)을 인출하는 경우에는 상속재산중 상속개시일전 1년 이내에 실제 인출한 금전등 이 경우 당해 금전등이 총리령이 정하는 통장 또는 위탁자계좌 등을 통하여 예입된 경우에는 상속개시일전 1년 이내에 인출한 금전의 합계액에서 당해 기간중 예입된 금전등의 합계액을 차감한 금전 등으로 하되, 그 예입된 금전 등이 당해 통장 또는 위탁자계좌 등에서 인출한 금전이 아닌 것을 제외한다.
② 법 제15조 제1항 제1호 및 제2호에서 “대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우” 라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.
1. 피상속인이 재산을 처분하여 받은 금액이나 피상속인의 재산에서 인출한 금전 등 또는 채무를 부담하고 받은 금액을 지출한 거래상대방이 거래증빙의 불비등으로 확인되지 아니하는 경우
3. 거래상대방이 피상속인과 제26조제4항의 규정에 의한 특수관계에 있는 자로서 사회통념상 지출사실이 인정되지 아니하는 경우
○ 쟁점(4) 관련
○ 상속세 및 증여세법 제18조 【기초공제】
① 거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우에는 상속세 과세가액에서 2억원을 공제한다.
② 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우로서 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 다음 각호의 구분에 의한 금액을 상속세 과세가액에서 공제한다.
1. 가업상속: 가업상속재산가액(그 가액이 1억원을 초과하는 경우에는 1억원을 한도로 한다)
○ 법 제19조【배우자 상속공제】
① 거주자의 사망으로 인하여 배우자가 실제 상속받은 금액은 상속세과세가액에서 공제한다. 다만, 그 금액은 상속재산의 가액에 민법 제1009조에 규정된 배우자의 법정상속분을 곱하여 계산한 금액(그 금액이 30억원을 초과하는 경우에는 30억원을 한도로 한다)에서 제13조의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 증여재산중 배우자에게 증여한 재산을 차감한 가액으로 한다.
④ 제2항의 규정에 의한 상속재산의 분할 및 그 상속재산가액의 신고를 하지 아니한 경우에는 제1항 단서의 규정에 의하여 계산한 금액의 2분의 1에 상당하는 금액(그 금액이 15억원을 초과하는 경우에는 15억원을 한도로 한다)에서 제13조의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 증여재산중 배우자에게 증여한 재산의 가액을 차감한 가액을 공제한다.
○ 기본통칙 19-0…1【배우자 상속공제】
① 법 제19조의 규정에 의한 배우자라 함은 민법상 혼인으로 인정되는 혼인관계에 의한 배우자를 말한다.
② 배우자상속공제액 한도액의 계산은 다음의 산식에 의한다. 〔(총 상속재산가액+상속개시 5년내에 상속인에게 증여한 재산가액)-(채무ㆍ공과금ㆍ금양임야 및 묘토의 가액)+ 상속인이 아닌 자에게 유증된 재산가액〕×배우자의 법정상속지분비율 - 상속개시전 5년내에 베우자에게 증여한 재산가액
○ 법 제20조【기타 인적공제】
① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 다음 금액을 상속세 과세가액에서 공제한다.
1. 자녀 1인에 대하여는 3천만원.
2. 상속인(배우자 제외) 및 동거가족중 미성년자에 대하여는 500만원에 20세에 달하기까지의 연수를 곱하여 계산한 금액
○ 법 제21조【일괄공제】
① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에 상속인 또는 수유자는 제18조제1항 및 제20조제1항의 규정에 의한 공제액의 합계액과 5억원중 큰 금액으로 공제할 수 있다. 다만, 제67조의 규정에 의한 신고가 없는 경우에는 5억원을 공제한다.
○ 법 제22조【금융재산 상속공제】
① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우로서 상속개시일 현재 상속재산가액중 대통령령이 정하는 금융재산의 가액에서 대통령령이 정하는 금융채무를 차감한 가액(이하 “순금융재산” 이라 한다)이 있는 경우에는 다음 각호의 구분에 의한 금액을 상속세 과세가액에서 공제하되, 그 금액이 2억원을 초과하는 경우에는 2억원을 공제한다.
1. 순금융재산의 가액이 2천만원을 초과하는 경우: 당해 순금융재산의 가액의 100분의 20에 상당하는 금액
2. 순금융재산의 가액이 2천만원 이하인 경우: 당해 순금융재산의 가액
○ 쟁점(5) 관련
○ 상속세 및 증여세법 제14조 【상속재산의 가액에서 차감하는 공과금 등 】
① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 차감한다.
3. 채무(상속개시일전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시일전 3년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 진 증여채무를 제외한다)
○ 시행령 제9조【공과금 및 장례비용】
① 법 제14조제1항 및 제2항의 규정에 의한 공과금이라 함은 상속개시일 현재 피상속인이 납부할 의무가 있는 것으로서 상속인에게 승계된 조세ㆍ공공요금 기타 이와 유사한 것으로서 재정경제부령이 정하는 것을 말한다.
○ 시행규칙 제1조【공과금】 시행령 제9조제1항에서 “재정경제부령이 정하는 것” 이라 함은 국세기본법 제2조제8호 의 규정에 해당하는 공과금을 말한다.
○ 국세기본법 제2조 【정의】 이 법에서 사용하는 용어의 정의는 다음 각호와 같다.
8. 공과금이라 함은 국세징수법에 규정하는 체납처분의 예에 의하여 징수할 수 있는 채권 중 국세ㆍ관세ㆍ임시수입 부가세 및 지방세와 이에 관계되는 가산금 및 체납처분비 이외의 것을 말한다.
- 나. 사실관계 및 판단
○ 쟁점(1)에 대한 사실관계 및 판단 1-1) 평가기준일 비상장주식 평가시『순자산가액』은 평가기준일(상속개시일) 현재 당해법인의 각 자산별 평가액의 합계액에서 부채합계액을 차감한 가액으로 산정하는 것이며 직전사업년도의 대차대조표에 의하는 것은 아닌 바, 처분청에서 1997년말 현재 대차대조표상의 자산가액 4,007,400,532원, 부채 3,805,736,595원을 기준으로 자산가액의 합계액에서 부채액을 차감하였으나, 상속개시일(1998.2.27.) 현재 자산가액에서 부채를 차감한 가액으로 평가함이 타당하다. 1-2) 부동산 평가 비상장주식 평가시 당해법인의 순자산가액 계산상 토지는 상속개시일 현재 고시되어 있는 개별공시지가를 적용하며 건물은 매년 1월 1일 현재의 과세시가표준액을 적용하여 평가하여야 하므로 상속개시후에 고시된 1998년도 개별공시지가를 적용하여야 한다는 청구주장은 받아들일 수 없다. 다만, 대차대조표상의 각 자산종류별 평가액과 대차대조표상의 계상금액과의 차액을『평가차익』으로 하여 자산에 가산하는 것으로서 처분청은 당해법인의 부동산 중 ○○시 ○○동 ○○번지 소재 공장건물 1,860.65㎡를 402,134,600원으로 평가하여 장부상 가액과의 차액을 평가차익으로 계상하였으나, 1998.1.1. 현재 과세시가표준액은 356,390,660원임을 인정하고 있으므로 그 차액 45,743,940원이 위 『평가차익』에서 제외하여야 한다. 1-3) 법인세법상 유보액 처분청은 퇴직급여충당금 부인 유보액 47,214,576원과 관리비 부인 유보액 2,499,000원을 각각 자산에 가산하였으나, 자산에 가산하는 법인세법상 유보액은 법인세결의서『자본금과 적립금조서(을)』의 ⑤란 기말잔액의 합계액에서 제충당금 및 제준비금 등을 차감한 가액을 말하는 것이므로 위의 퇴직급여충당금 유보액 47,214,576원은 자산에 가산하는 항목이 아니다. 1-4) 자산에서 제외되는 선급비용 비상장주식 평가시의 순자산가액 계산상 자산에서 제외하는『선급비용』은 대차대조표에 계상되어 있는 선급비용중 기간경과등으로 인하여 평가기준일 현재 비용으로 확정된 금액을 말하는 것인 바, 당해법인의 경우 선급금 26,500,000원, 선급비용 60,800,738원은 평가기준일 현재 비용으로 확정된 사실이 없어 자산에서 제외할 항목이 아니므로 청구인의 주장을 받아들일 수 없으며, 법인세법상 이연자산인 신주발행비 570,668원을 자산에서 제외한 당초처분은 정당하다. 1-5) 부채에서 차감하는 퇴직금 상속세 및 증여세법 시행규칙 제17조제3항제3호 다목 및 동조 제4항의 규정에 의하여 부채액 계산시 평가기준일 현재 재직하는 임원 또는 사용인 전원이 퇴직할 경우에 퇴직급여추계액의 100%를 부채에 가산하며 이때 대차대조표상의 퇴직급여충당금은 부채에서 제외하는 것인 바, 평가기준일 현재 확인되는 퇴직급여추계액 131,321,664원을 부채에 가산하되, 장부상 퇴직급여충당금 69,406,696원을 부채에서 제외함이 타당하다. 또한, 국민연금전환금 18,196,936원은 퇴직급여충당금의 차감조정 항목으로서 대차대조표상 제준비금 및 제충당금으로 볼 수 없으므로 부채에서 별도로 제외할 항목은 아니다. 1-6) 부채에 가산되는 법인세 추징세액 등 당해법인에 대한 법인세 조사결과, 처분청은 1999.6.15. 위 법인에게 법인세 및 농어촌특별세, 부가가치세를, ○○구청장은 1999.9.10. 법인소득할 주민세를, 다음 <표1> 과 같이 각각 결정고지하였다. <표1> (주)○○에 대한 법인세 등 부과처분 내역 (단위: 원) 사업년도 법 인 세 농어촌특별세 부가가치세 주민세 1994 187,391,020 3,603,050 16,865,180 1995 819,047,810 28,135,850 17,850,300 73,714,290 1996 1,123,962,170 28,312,190 134,875,450 1997 1,286,616,280 35,977,240 154,393,940 98.1.1.~2.27. 290,272,676 34,832,721 소 계 3,707,289,956 28,135,850 85,742,780 414,681,581 98.3.1.~12.31 1,536,443,304 184,373,179 합 계 5,243,733,260 28,135,850 85,742,780 599,054,760 상속세 및 증여세법 시행령 제55조제1항 의 규정에 의하여 비상장주식 평가를 위한 순자산가액을 계산하는 경우에 평가기준일까지 발생된 소득에 대한 법인세액, 법인세액의 감면액 또는 과세표준에 부과되는 농어촌특별세액 및 소득할 주민세액은 당해 법인의 부채에 가산하는 것으로서 평가기준일 이전 사업년도에 대한 자산누락등으로 인하여 법인세가 경정되는 경우 자산누락금액 및 법인세 등의 추징세액은 각각 자산과 부채에 포함하는 것이므로(재삼 46014-1165, 99.6.15.) 당해법인의 경우 평가기준일 이전(1994년도~1997년 사업년도, 1998.1.1.~1998.2.27.)에 발생한 소득에 대한 법인세액 3,707,289,956원 및 동 농어촌특별세액 28,135,850원, 부가가치세액 85,742,780원, 법인소득할 주민세액 414,681,581원은 부채에 가산하여야 하며 1997년도분 미수수익(오파 수수료) 누락금액 1,707,469,826원은 자산에 가산한다. 1-7) 부채에서 제외한 외상매입금
① 처분청에서 대차대조표상 외상매입금 잔액 2,846,602,795원이 계상되어 있으나, 1996년 7월 거래회사인 미국 ○○사가 파산함으로써 평가기준일 현재 지급할 의무가 없는 채무라고 보아 이를 부채에서 제외시켰으나,
② 당해법인은 거래회사인 미국 ○○사와 공동으로 ○○기술전관(주)에 ○○박람회 ○○관에 영상기자재 및 영화필름을 공급하기로 계약을 체결하고 관련 기자재의 납품 및 설치공사를 완료하였으며 위 설치공사와 관련하여 1993.12.31. 현재 제조계정으로 하도급비 5,247,300,000원을 계상한 금액과 영화필름 관련 구매액 187,742,795원, 합계 5,435,042,795원을 위 ○○사에 지급할 채무인 외상매입금으로 계상하였음이 결산서 등에 의하여 확인된다.
③ 당해법인은 그 후 위 설치공사와 관련이 없는 당해법인의 관계회사인 ○○건축(주)의 미수금 1,173,303,771원과 피상속인의 대여금 1,415,320,536원을 1995.2.10.자 및 1995.11.2.자에 상계처리하여 임의로 채권을 포기하고 관련 채무를 면제하는 등 부당하게 회계처리함으로써 상속개시일 현재 외상매입금 계정 잔액을 2,845,418,498원으로 감소시킨 사실이 관련 회사장부, 전표에 의하여 확인된다.
④ ○○지방국세청은 당해법인에 대한 법인세 조사시 위의 변칙적인 회계처리에 대하여 당초 외상매입금 5,435,042,795원은 당해법인이 위 ○○사에 지급하여야 할 채무로 인정하되, 그 시효는 상법 제64조 의 규정에 의한 5년으로서 채권채무 성립시기가 1993.12.31. 이며, 위 ○○사가 1996년도에 파산한 사실, 조사일 현재까지 위 ○○사가 동 채권회수에 대한 어떠한 권리도 행사하지 않았던 점으로 볼 때, 1998.12.31. 현재 상법상 채권소멸시효가 만료된 채무에 해당된다고 보아 1998년말에 채무면제익으로 유보처분 익금산입한 사실이 있다.
⑤ 위의 법인세 조사사항에 의하여 당해법인에 대한 순자산가액 평가기준일인 1998.2.27. 현재 위 ○○사에게 지급할 외상매입금 채무는 5,435,042,795원이라 할 것이며, 부당하게 상계처리된 관계회사 미수금 1,173,303,771원 및 대표자 대여금 1,415,320,536원은 당해법인의 자산에 포함될 항목인 바, 결국 평가기준일 현재 대차대조표상 외상매입금 계정잔액 2,846,602,795원을 채무로 인정함이 타당하다고 판단된다.
○ 쟁점(2)에 대한 사실관계 및 판단
① 상속개시 당시 (주)○○ 발행 비상장주식 170,000주에 대한 주주명부상 주주구성을 보면, 피상속인의 처 윤○○ 80,000주, 피상속인의 전처 최○○ 54,000주, 전 대표이사 서○○ 36,000주로 되어 있다.
② 처분청은 위 법인의 주식 전부를 피상속인이 위의 주주명부상 주주에게 명의신탁한 주식이라고 하여 순자산가치에 의한 평가액 5,274,801,057원을 상속재산가액에 산입하여 상속세를 과세하였으며 청구인은 피상속인이 명의신탁한 주식이 아니라는 주장이나,
③ 청구인 윤○○는 (주)○○을 피상속인이 단독으로 운영ㆍ관리하였고 청구인 및 그 가족들은 회사업무에 참여한 바 없다고 임의진술한 사실이 있으며 상속개시 당시 피상속인의 금고안에 위 법인의 인감도장ㆍ사용인감도장ㆍ법인소유 부동산의 등기권리증ㆍ법인인감 날인신청서, 각종 허가증을 보관하고 있었던 사실이 상속세 조사시 확인된다.
④ 또한, 위 법인에 대한 법인세 조사시 피상속인을 실질주주로 보아 익금 산입되는 소득 8,296,606,888원을 피상속인에게 배당처분한 사실이 법인세 결정결의서에 의하여 확인된다.
⑤ 위의 여러정황 및 사실관계로 비추어 볼 때, 주주명부에 등재되어 있는 상속인 윤○○, 전처 최○○ 및 전 대표이사 서○○은 형식상의 주주에 불과할 뿐, 위 법인을 실질적으로 소유하면서 실제 경영한 자는 피상속인으로 보여지므로 피상속인이 명의신탁한 주식이라고 판단된다.
⑤ 따라서 상속세 및 증여세법 제9조 의 규정에 의하여 피상속인이 명의신탁한 재산은 피상속인의 상속재산으로 보는 것이므로 당해법인의 발행주식 170,000주 전부를 피상속인의 상속재산으로 보아 과세한 당초처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
○ 쟁점(3)에 대한 사실관계 및 판단 3-1) 외화예금 잔액 5,574,444,553원(US$3,373,136) 청구인은 상속개시 당시 피상속인 명의의 외화예금 US$3,373,136(○○은행 ○○동지점 000-○○○-000000, 000-○○○-000000)는 위 ○○의 미국내 거래회사인 ○○사가 피상속인에게 위탁해 놓은 것으로서 상속재산이 아니라는 주장이나, 위 예금액은 1996.10.23. 청구인의 예금계좌에 US$4,250,000이 입금된 후 빈번한 입출금을 거쳐 US$1,315,000이 출금되고 남은 잔액과 거래기간 동안 발생한 이자를 합한 금액으로서 이 건 심리일 현재 위 ○○사가 1998. 6.10. 공동상속인들을 상대로 예금소유권 확인 및 반환 청구소송을 제기하여 법원에 계류중이어서 동 외화예금이 당초부터 ○○사의 자금이라고 확정된 사실이 없을 뿐더러, 위 예금은 금융실명제 실시 이후에 이루어진 금융거래로 금융기관으로서는 특별한 사정이 없는 한 실명확인을 거친 예금명의자를 실질거래자로 보아 그와 예금계약을 체결한 것이라고 보아야 할 것인 바,(대법원 97다 18455, 98.5.12.선고) 위 외화예금을 피상속인의 금융재산으로 보아 상속재산가액에 산입한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. 3-2) 상속개시일전 1년이내 출금액 2,693,030,000원(US$230만) 청구인은 위와 같이 ○○사로부터 송금받은 금액을 되돌려주기 위하여 출금한 금액 US$2,300,000 중에서 미국내 피상속인 본인 및 피상속인의 처 명의의 예금계좌를 통하여 ○○사에 반환한 사실이 입증되는 US$1,500,000을 상속세 과세가액 산입액에서 제외함이 타당하다는 주장이나, 청구인이 제시하는 입출금 내역을 보면, 거래상대방이 피상속인이 본인이거나 피상속인과 특수관계에 있는 처로서 사회통념상 지출사실이 인정되지 아니하며 동 자금이 ○○사에 직접 임금된 사실에 대한 구체적인 입증사실이 불분명하므로 피상속인의 외화예금 출금액 US$2,300,000을 사용처가 불분명한 처분재산으로 보아 상속세과세가액에 산입한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. 다만, 위 출금액 US$2,300,000중 1998.2.23일자 출금액 $200,000을 US$300,000로 잘못 계상함으로써 $100,000(164,520,000원)이 과대계상되었으며 이에 대하여는 다툼이 없으므로 위 금액을 상속세 과세가액 산입액에서 차감함이 타당하다. 3-3) 기타 재산
① 피상속인의 ○○은행 ○○동지점 예금계좌(000-00-00000-0, 000-00-00000-0)에서 상속개시전 1년이내에 출금한 276,500,000원 및 175,000,000원에 대한 사용처가 입증되지 아니하므로 이를 상속세과세가액에 산입한 처분은 정당하며
② 상속개시전 1년 이내에 피상속인의 ○○은행 ○○동지점 예금계좌(000-000000-00-000)에서 150,000,000원이 출금되어 (주)○○의 예금계좌에 입금되어 법인의 대출금을 상환한 사실이 입증되는 바, 이는 상속개시일 현재 위 법인에 대하여 피상속인이 받을 채권에 해당하므로 이를 상속재산으로 보아 과세한 당초처분은 정당하다.
③ 상속개시일전 피상속인의 ○○은행 ○○동지점 예금계좌(000-00-00000-0)에서 4,190,18,473원의 출금되어 (주)○○의 형식상 대표이사(피상속인의 처) 가수금 명목으로 법인의 예금계좌에 입금되었다가 다시 출금되어 상속인 윤○○ 명의 수익증권(○○증권 00-0000외, ○○증권 00-000000 외)에 입금한 사실이 처분청의 금융조사 관련 서류에 의하여 입증되는 바, 처분청에서 상속개시일 현재 위 수익증권 잔액을 피상속인의 상속재산으로 보아 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
○ 쟁점(4)에 대한 사실관계 및 판단
① (주)○○에 대한 법인세 결정시 피상속인에게 배당처분된 소득에 대하여 ○○세무서장은 1999.9.13. 위 법인을 원천징수의무자로 보아 1994년~1997년 귀속 배당소득 원천세 1,760,612,370원을 결정고지하였으나, 원천징수의무의 성립시기(소득금액 변동통지일 당시)에 이미 원천징수대상자인 피상속인의 사망으로 인하여 법인의 원천징수의무는 없는 것으로 보았으며(대법원 85구900, 86.10.28 ; 85누775, 87.2.14 ; 92구 4048, 92.7.14 ; 국심 88서229, 88.6.21.) 1999.10.26. 위 부과처분을 취소한 사실이 원천세 결정결의서, 취소 결정결의서 및 소득금액변동통지서에 의하여 확인된다.
② 사실이 이러하다면, 국세기본법 제24조 의 규정에 의하여 피상속인에게 부과되거나 납부할 국세ㆍ가산금과 체납처분비를 승계한 상속인에게 직접 소득세를 부과하여야 할 것인 바, 상속개시일 현재 피상속인에게 납세의무가 성립된 것으로서 상속인에게 승계되는 공과금은 상속재산가액에서 공제하는 것이다.
③ 따라서, 피상속인에게 배당처분된 소득금액인 8,296,606,888원에 대한 배당소득세 상당액 및 동 주민세 상당액은 피상속인의 공과금이므로 상속재산가액에서 공제함이 타당하다. <배당소득세 산출내역 참조>
○ 쟁점(5)에 대한 사실관계 및 판단 5-1) 기초공제액 및 기타 인적공제액 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시된 경우에 상속세 신고가 없는 때에는 기초공제액 2억원과 기타 인적공제액을 합하여 5억원을 일괄공제하는 것이며 이 건의 경우 처분청에서 당초 5억원을 상속세과세가액에서 일괄 공제하였는 바, 기초공제액과 기타 인적공제액의 합계액 450백만원을 공제해 달라는 청구주장은 실익이 없으므로 이에 대한 심리를 생략한다. 5-2) 가업상속 추가공제액 1억원 상속개시일전 2년전부터 피상속인이 5년이상 계속 영위한 제조업종 등의 사업에 종사한 상속인이 그 사업을 상속받는 경우에는 기초공제액에 1억원을 추가하여 공제하는 것이나, 이 건의 경우 상속개시일전 2년전부터 피상속인이 영위하던 위 (주)○○에 종사한 상속인이 없을뿐만 아니라, 그 사업의 주업종은 서비스업(무역대리)으로서 법령에서 규정한 업종에 해당되지 아니므로 가업상속 추가공제 적용대상이 아니다. 5-3) 배우자 상속공제액 15억원
① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되었으나, 상속재산의 분할 및 그 상속재산가액을 신고하지 아니한 경우에 있어서 배우자상속공제액 한도액의 계산 산식 및 배우자의 법정상속분의 계산방법은 다음과 같다.
○ 산식: 배우자 법정상속분×1/2(15억 한도)-배우자에 증여한 재산가액
○ 배우자의 법정상속분 계산방법 (기본통칙 19-0…1) 〔(총상속재산가액+상속개시전 5년내에 상속인에게 증여한 재산가액) - (채무ㆍ공과금ㆍ금양임야의 가액 + 상속인이 아닌 자에게 유증한 재산가액〕× 배우자의 법정상속지분비율 - 상속개시전 5년내에 배우자에게 증여한 재산가액
② 처분청에서 이 건 상속세 결정시 피상속인 및 피상속인의 배우자 윤○○를 거주자로 판정한 사실이 있을뿐더러, 상속개시 당시 피상속인과 민법상 혼인관계에 있는 배우자가 확인되므로 배우자상속공제를 적용하지 아니한 처분은 부당하다고 판단되므로 위의 산식을 적용하여 산정되는 배우자상속공제액 상당액을 상속세과세가액에서 공제함이 타당하다 할 것이다. 5-4) 금융재산 상속공제액 2억원 상속재산가액중 금융재산의 가액에서 금융채무를 차감한 순금융재산가액이 있는 경우에는 2억원을 한도로 순금융재산가액의 100분의 20에 상당하는 금액을 상속세 과세가액에서 공제하는 것인 바, 이 건의 경우 아래와 같이 금융재산공제액이 2억원을 초과하므로 2억원을 상속세 과세가액에서 공제함이 타당하다.
○ 금융재산 공제액: 금융재산 9,801,184,660×20/100 = 1,960,236,932원 앞에서 살펴본 바와 같이 이 건 심사청구는 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제65조제1항제3호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.