피상속인의 예금을 상속재산으로 결정한 처분의 당부

○○세무서장이 1999.5.3 청구인에게 결정고지한 상속세 267,496,250원은

1. 상속재산중 ○○은행 ○○동지점 예금 301,645,000원은 상속재산가액에서 제외하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

2. 나머지 청구는 이를 기각한다.

청구인은 청구인의 부 김○○가 1994.8.25 사망함에 따라 상속재산 가액을 769,738,589원으로 하여 과세미달로 1995.2.25 상속세를 신고하였다. 처분청은 위의 신고내용을 조사하여 상속재산가액을 1,017,640,981원으로, 상속세과세가액을2,063,706,276원으로, 과세표준을1,070,706,276원으로 하여 1999.5.3 상속세 267,496,250원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1999.7.1 이 건 심사청구를 하였다.

청구인은 다음과 같은 요지의 주장을 한다.

(1) ○○은행 ○○동지점 개설 피상속인 명의의 예금 301,645,000원(계좌번호:000-00-000000 이하 “쟁점①예금” 이라 한다)은 피상속인이 대표이사로 40여년간 재직했던 ○○건설 (주)의 관리본부장 김○○과 피상속인간에 1994.8.12 체결한 ○○개발 (주)의 주권양도계약서에 의해서 계약서상 잔금지급일인 1994.8.25일에 입금된 301,645,000원에 1994.8.19 계좌개설시 입금액 1,000원이 더해진 금액으로서 피상속인 사망이후인 1994.9.2일 1억원, 1994.9.3일 5천만원, 1994.9.6일 151,640,000원이 모두 출금되었으며 입출금을 위 김○○이 하였으므로 상속인들과는 무관한 예금으로 위 예금을 상속재산에 산입한 처분은 부당하다.

(2) ○○투자금융 (주)에 개설된 피상속인 명의의 CMA 계좌(00-00000)의 1992.10.28일 잔액 129,800,995원(“쟁점②예금” 이라 한다)은 피상속인이 ○○건설 (주)의 대표이사로 재직하였기 때문에 예금주 명의만을 피상속인으로 하여 개설한 것으로서, 위 회사 소유의 예금이며 상속인들이 입출금에 관여한 사실이 없으므로 위 예금을 상속세과세가액에 산입한 처분은 부당하다.

(3) ○○개발 (주) 주식 15,960주와 ○○건설 (주) 주식 7,138주 계 23,098주 (이하 “쟁점주식” 이라 한다)는 피상속인 명의로 주주명부에 등재되어 있을뿐 피상속인 소유주식이 아니었으며, ○○지방국세청의 ○○개발 (주)의 주식이동 조사시에 평가액이 1,083,844,300원인 쟁점주식을 피상속인과 특수관계에 있는 위 김○○에게 평가액의 100분의 70 미만인 167,580,000원에 저가양도 하였다는 조사내용에 의해 그 차액 916,264,300원을 상속개시일전 3년이내에 증여한 재산으로 보아 상속세재산가액에 916,264,300원을 가산한 처분은 부당하다는 주장이다.

위의 청구주장에 대한 처분청의 의견은 다음과 같다.

(1) 쟁점①예금은 피상속인 사망 당시 피상속인 실명 통장의 예금잔액으로 상속재산에 포함되는 것이므로 당초 처분은 정당하다.

(2) 쟁점②예금은 상속개시전 2년이내에 예금 출금액으로 그 사용처가 불분명하므로 구상속세법 제7조의 2 규정에 의해 상속세 과세가액에 산입한 당초 처분은 정당하다.

(3) 구상속세법 제4조 규정에 의한 증여재산가산액 916,264,300원은 피상속인이 소유하던 ○○개발 (주)의 주식평가액 1,002,399,720원과 ○○건설 (주)의 주식평가액 81,444,580원 계 1,083,844,300원에서 주식소유 분쟁결과 사후 합의금 167,580,000원을 차감한 금액으로서 피상속인과 위 김○○간 특수관계자로 고저가 양도양수에 해당되어 위 김○○에게 증여세가 과세되었으므로 상속개시일전 3년이내에 상속인이 상속인이외의 자에게 증여한 재산으로 보아 상속재산가액에 가산한 처분은 정당하다는 의견이다.

• 가. 쟁점 이 건 심사청구의 쟁점은 다음과 같다.

(1) 쟁점①예금을 상속재산으로 결정한 처분의 당부

(2) 쟁점②예금을 상속개시전 2년이내에 처분재산으로 용도불분명하여 상속세과세가액에 산입한 처분의 당부

(3) 상속개시전 3년이내에 상속인이외의 자에 대한 증여재산가액을 상속재산가액에 합산한 처분의 당부

• 나. 관련법령 이 건 심사청구와 관련한 법령을 살펴보면 다음과 같다.

○ 구 상속세법 제4조【상속세 과세가액】

① 제2조 제1항의 규정에 해당하는 경우에는 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시일전 5년이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 다음 각호의 금액을 공제한 금액을 상속세 과세가액으로 한다.

3. 채무(상속개시전 5년이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시전 3년이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 진 증여채무를 제외한다)

○ 구 상속세법 기본통칙 10-1【상속재산의 범위】

1. 상속재산에는 피상속인의 일신에 전속하는 것으로서 자연인의 사망으로 소멸되는 것은 제외한다. 2.피상속인에게 귀속되는 소득이 있는 경우에 그 소득의 실질내용에 따라서 상속재산인지의 여부를 결정한다. 따라서 상속개시일 현재 인정상여등과 같이 실질적으로 재산이 없는 경우에는 상속재산에 포함하지 아니하며, 현금ㆍ채권인 배당금, 무상주를 받을 권리등 실질적으로 재산이 있을 경우에는 상속재산에 포함한다.

○ 구 상속세법 제7조의2【상속세 과세가액 산입】

① 상속개시일전 2년이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 1억원 이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 과세가액에 산입한다.

○ 구 상속세법시행령 제3조 【상속세과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위】

① 법제7조의2 제1항 및 제2항에서 “대통령령이 정하는 경우”라 함은 다음의 경우를 말한다. 다만, 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것의 금액이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금액의 100분의 20(재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금액이 10억원을 초과하는 경우 그 초과하는 금액에 대하여는 100분의 5)에 미달하는 경우를 제외한다.

1. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등을 지출한 거래상대방의 거래증빙의 불비등으로 확인되지 아니한 경우

2. 거래상대방이 금전 등의 수수사실을 부인하거나 거래상대방의 재산상태등으로 보아 금전 등의 수수사실이 인정되지 아니한 경우

3. 거래상대방이 피상속인과 특수관계에 있는 자로서 사회통념상 지출사실이 인정되지 아니한 경우

4. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전등으로 취득한 다른 재산이 확인되지 아니한 경우

5. 피상속인의 성별ㆍ연령ㆍ직업ㆍ경력ㆍ소득 및 재산상태등으로 보아 지출사실이 인정되지 아니한 경우

○ 구 상속세법 제34조의2【저가ㆍ고가양도시 증여의제】

① 제34조의 규정에 해당하는 경우를 제외하고 현저히 저렴한 가액의 대가로서 재산을 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자에게 양도하였을 경우에는 그 재산을 양도한 때에 있어서 재산의 양도자가 그 대가와 시가와의 차액에 상당한 금액을 양수자인 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자에게 증여한 것으로 간주한다. 다만, 그 양수자가 자력을 상실하여 납세할 능력이 없을 때에는 전부 또는 일부를 면제한다.

○ 구 상속세법 시행령 제41조【현저히 저렴 또는 높은 가액 및 특수관계에 있는 자의 정의】

① 법 제34조의 2 제1항에 규정한 “현저히 저렴한 가액” 및 제14조의 2 제1항 제2호에서 “현저히 낮은 가액” 이라 함은 상속개시일 또는 증여일의 현황을 기준으로 하여 제5조 내지 제7조의 규정에 의하여 평가한 가액의 100분의 70이하의 가액을 말한다.

• 다. 사실관계 및 판단 [쟁점(1)에 대한 사실관계 및 판단]

① 쟁점①예금의 예금거래신청서를 보면 1994.8.19 피상속인 명의로 청구외 김○○가 거래 신청하여 개설 당일 1,000원을 입금한 것이 확인된다.

② 위 예금의 입출금내역을 보면 피상속인 사망일인 1994.8.25에301,644,000원이 입금된 후 피상속인 사망일후인 1994.9.2일에 1억원, 1994.9.3일에 5천만원, 1994.9.6일에 151,640,000원 계 301,640,000원이 출금된 사실이 예금계좌원장에 의해서 확인된다.

③ 피상속인과 위 김○○이 1994.8.12일 체결한 ○○개발 (주)의 주식 15,960주(단가21,000원)의 주권양도양수계약서를 보면 1994.8.12 계약금 33,516,000원과 1994.8.25 잔금 301,644,000원 계 335,160,000원을 지급하는 것으로 기재되어 있고, 위 잔금 301,644,000원은 쟁점①예금의 1994.8.25일 입금액 301,644,000원과 일치됨을 알 수 있고 위 잔금에 계좌개설시 입금액 1,000원을 더한 301,645,000원이 피상속인 사망일 당시의 잔액으로서 처분청에서 위 잔액을 상속재산가액에 포함하여 이건 상속세를 결정하였음이 상속세 결정결의서에 의해 확인된다.

④ 위의 주권양도양수에 대한 ○○지방국세청의 양도소득세실지 조사내용에 의하면 주식 양도양수 사실이 없이 양수인 김○○이 피상속인 명의의 양도소득세신고서를 허위로 작성하여 신고하였고 양도소득세 30,948,250원은 ○○개발 (주)의 대표 김○○(위 김○○의 형)의 자금으로 납부하였으며 양수대금 입금은 위 김○○의 자금으로 1994.8.25 301,644,000원이 피상속인의 위 예금 계좌에 입금된후, 1994.9.2일 1억원, 1994.9.3일 5천만원 1994.9.6일에 151,640,000원을 양수자 김○○이 현금 인출한 것으로 조사하여 피상속인의 상속세과세자료로 활용하도록 1995.5.31 피상속인의 주소지 관할 세무서에 통보한 사실이 조사복명서 등에 의해 확인된다.

⑤ 위의 내용을 종합하여 보면 쟁점①예금은 피상속인 명의로 개설되었을 뿐이고 피상속인이 실질적으로 소유한 예금이 아닌 것으로 판단되므로 처분청이 위 예금의 1994.8.25일 잔액 301,645,000원을 상속재산에 포함하여 상속세를 결정한 처분은 부당한 것으로 판단된다. [쟁점(2)에 대한 사실관계 및 판단]

① 쟁점② 예금은 ○○투자금융 (주)에 개설한 피상속인 명의의 CMA 예금계좌로 1996.3.29 위 법인이 회신한 예금거래원장에 의하면 1992.10.28 예금잔액이 129,800,995원이고 1992.10.30일부터 1993.1.25일까지 총 30회 입출금 되어 1993.1.25일에는 잔액이 없는 것이 확인된다.

② 청구인은 위 예금은 피상속인이 ○○건설 (주)에서 대표이사로 재직하였던 관계로 명의만이 피상속인 소유로 되어 있을 뿐 실질적인 예금 소유자는 위 법인이었다고 주장하고 있으나 이를 입증할 객관적인 증빙의 제시가 없고 위 예금 출금액의 사용처를 이건 심리일 현재까지 명백히 밝히지 못하고 있으므로, 위 예금의 1992.10.28 잔액 129,800,995원을 구상속세법 제7조의2 규정에 의해 상속개시일전 2년이내의 처분재산으로 용도가 객관적으로 명백하지 아니하므로 상속세 과세가액에 산입하여 이건 상속세를 결정한 당초 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. [쟁점(3)에 대한 사실관계 및 판단]

① ○○개발 (주)의 주식에 대하여 1994.8.12 체결된 주식양도양수계약서의 내용을 보면, 피상속인이 ○○개발 주식을 매매대금 335,160,000원으로 하고 잔금일을 1994.8.25일로 하여 위 김○○에게 양도하는 것으로 작성되어 있고, 피상속인이 1994.8.25일 사망하였음에도 1994.9.30 위 주식 양도와 관련하여 양도소득세 신고를 하였으며 위 법인은 1995년 3월 법인세 신고시 위 주식의 소유자를 위 김○○으로 변경하여 신고한 사실이 주권양도계약서와 자산양도차익 예정신고서 및 위 법인의 법인세신고서 등에 의해 확인된다.

② 청구인은 쟁점주식을 상속재산에 포함하여 1995.2.25 상속세를 신고하였으며 위 계약서의 작성을 주도한 것으로 보이는 ○○개발 (주) 대표이사 김○○를 상대로 쟁점 주식의 실질소유자가 피상속인이므로, 주주이동 안내통지등 쟁점 주식의 이동에 관련된 조치들이 부당하다는 취지의 내용증명을 1995.2.28일부터 1995.3.31일까지 3차례 통보하였으며 1996.2.8 ○○지방법원에 고소장을 제출한 사실이 상속세신고서, 내용증명 발송서류, 고소장에 의해 확인된다.

③ ○○지방국세청장은 1995년 5월 ○○개발 (주) 주식양도에 대하여 양도소득세 실질조사를 하여 금융추적 조사한 결과 대금 수수 없이 ○○개발 주식 명의만 개서된 허위 계약서이고, 추후 피상속인의 상속세과세자료로 활용하도록 통보하였음은 전술한 바와 같다.

④ 피상속인의 상속인 대표 김○○(자)과 ○○개발 (주) 대표이사 김○○간에 1995.8.30 작성ㆍ공증한 합의각서의 내용을 보면, 상속인 김○○는 피상속인과 김○○간에 1994.8.12 작성한 주식양수도계약 사실을 확인하고, 동 계약내용을 인정하며, 주식상속권리 포기각서를 위 김○○에게 인도하고 상속인간에 원만한 합의에 도달하였음을 증명하기 위하여 상속인공동합의서를 제출하며 위 김○○는 합의금액으로 167,580,000원을 김○○에게 송금하고 김○○는 고소를 취하한다는 등의 내용으로 작성되어 있음이 확인되고, 쟁점주식의 양수대금 167,580,000원은 위 김○○의 자금으로 1997.9.26일까지 전액 지급한 사실이 합의각서 등에 의해 확인된다.

⑤ ○○지방국세청장은 1997년 3월 ○○개발 (주)에 대한 주식이동조사를 실시하고, 쟁점주식의 평가액이 1,083,844,300원임에도 위 김○○이 실제로 지급한 금액이 167,580,000원이므로 그 차액 916,264,300원은 위 김○○과 특수관계에 있는 피상속인으로부터 증여받은 것으로 보고 증여세과세자료로 1997.6.10 통보하였으며 이를 수보한 ○○세무서장은 당초 계약서상 잔금지급일인 1994.8.25일을 증여일로 하고, 증여자를 피상속인으로, 수증자를 위 김○○으로 하여 1997.7.1 위 김○○에게 1995년도분 증여세 610,418,040원을 결정고지하였음이 조사복명서와 증여세 결정결의서에 의해 확인된다.

⑥ 처분청은 쟁점주식의 평가액과 실제지급액과의 차액 916,264,300원을 상속개시일전 3년이내에 상속인이 상속인이외의 자에게 증여한 재산으로 보아 상속재산에 가산하여 이건 상속세를 결정하였음이 처분청의 상속세 결정결의서에 의해 확인된다.

⑦ 청구인은 쟁점주식이 피상속인 명의로 주주명부에 등재되었을 뿐이며 실질적으로는 피상속인 소유주식이 아니었다고 주장하고 있으나 위의 사실관계에 비추어 볼 때에 상속인 대표 김○○가 쟁점 주식의 양도대금으로 167,580,000원을 지급받았으며, 피상속인 소유주식이 아니었다는 증빙을 제시하지 못하고 있고, 쟁점주식의 특수관계자간 고ㆍ저가 양수도에 대해서 증여세를 과세하였으므로 처분청이 쟁점주식의 평가액과 실제 양도한 가액과의 차액 916,264,300원을 상속개시일전 3년이내에 상속인이 상속인이외의 자에게 증여한 재산으로 보아 상속재산가액에 가산하여 상속세를 결정한 당초 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 앞에서 살펴 본 바와 같이 이 건 심사청구는 청구인의 주장이 일부 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제65조 제1항 제3호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.