사전증여와 상속공제한도 산정 방법

• 가. 청구인은 2020.10.21. 사망한 박AA(이하 “피상속인” 이라 한다)의 배우자로, 피상속인이 사망함에 따라 청구인은 2021.4.30. 상속세 과세가액을 2,841백만원으로 납부할 세액은 없는 것으로 상속세를 신고하였다.
• 나. 처분청은 2022.4.28.∼2022.7.2. 청구인에 대한 상속세 조사를 실시하여 사전증여재산 누락 및 상속부동산 과소 평가, 상속공제 과다 적용 등을 확인하고, 2022.9.7. 상속세 142백만원을 결정고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 이의신청을 거쳐 2023.1.5. 이 건 심사청구를 제기하였다.

상속공제한도 계산시 상속세 과세가액에서 차감해야 할 사전증여재산가액을 산정할 때 배우자의 사전증여재산이 증여재산 공제 한도(6억원) 미만인 경우 6억원을 차감하여 사전증여재산가액을 산정하고 이에 따라 상속공제한도를 계산하여야 한다.

• 가. 처분청은 아래와 같이 사전증여재산가액을 2,125,237,000원으로 결정하였다. <표> 처분청은 상속세 및 증여세법제24조에 의한 상속공제한도 계산시 상속세 과세가액 2,985,656,635원에서 위 표의 사전증여재산가액 2,125,237,000원을 차감하여 상속공제한도를 860,419,635원으로 산정하였다.
• 나. 그런데, 상속공제한도를 산정함에 있어서 배우자인 청구인의 사전증여 재산가액은 실제 증여받은 재산가액 412,348,000원에서 배우자 증여재산 공제 한도인 6억원을 차감하면 △187,652,000원이 되므로, 전체 사전증여재산가액은 처분청이 산정한 2,125,237,000원이 아닌 1,937,585,000원으로 보아야 한다.
• 다. 따라서 상속공제한도는 상속세 과세가액 2,985,656,635원에서 청구인이 재계산한 사전증여재산가액 1,937,585,000원을 차감한 1,048,071,635원으로 보아야 한다. 동 상속공제한도액은 일괄공제 5억원, 배우자공제 5억원 및 금융재산공제 2천만원의 합계액인 1,020백만원을 초과하므로 1,020백만원을 상속공제액으로 하는 것이 타당하다.

상속공제한도 계산시 상속세 과세가액에서 사전증여재산의 과세표준을 차감하여 공제한도를 계산한 것은 적법하다.

• 가. 청구인은 상속공제 한도액을 산정함에 있어 배우자인 청구인의 경우, 가산 하는 증여재산가액 412,348,000원에서 배우자 증여재산 공제 한도인 600,000,000원을 차감하면 △187,652,000원이 되므로, 전체 사전증여재산가액은 2,125,237,000원이 아닌 1,937,585,000원이며 상속공제 한도액은 2,985,656,635원에서 1,937,585,000원을 차감한 1,048,071,635원이라고 주장하고 있다.
• 나. 그런데, 상속세 및 증여세법제24조에서 상속세 과세가액에서 차감하는 사전증여재산가액은 ‘제53조 및 제54조에 따라 공제받은 금액이 있으면 그 증여재산가액에서 그 공제받은 금액을 뺀 가액’이라고 정의되어 있다. 여기서 ‘그 공제받은 금액’이 뜻하는 것은 증여재산가액 중 실제 증여재산공제를 받은 가액(이 사건의 경우 412백만원)을 의미하며 증여재산 공제 한도액(6억원)을 뜻하는 것이 아님에도, 청구인은 증여받은 재산가액이 배우자 증여재산 공제 한도인 6억원보다 적은 경우 6억원 전체를 차감하여 나온 음의 수를 상속세 과세가액에서 차감할 증여재산가액이라고 주장하고 있다.
• 다. 청구인의 이러한 주장은 누진과세 회피 방지를 위한 사전증여재산 합산규정 및 상속공제한도 규정의 입법 취지와 맞지 않은 잘못된 해석에 기초한 것으로 타당하지 않다.

• 가. 쟁 점 상속공제한도 계산시 배우자의 사전증여재산이 증여재산 공제 한도(6억원) 미만인 경우 한도 전액을 차감하는 방법으로 사전증여재산가액을 산정하고 이를 기초로 상속공제한도를 산정해야 한다는 청구주장의 당부
• 나. 관련 법령 1) 상속세 및 증여세법 제13조 【상속세 과세가액】 (2020.6.9. 법률 제17339호로 개정된 것, 이하 같다)

① 상속세 과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조에 따른 것을 뺀 후 다음 각 호의 재산가액을 가산한 금액으로 한다. 이 경우 제14조에 따른 금액이 상속재산의 가액을 초과하는 경우 그 초과액은 없는 것으로 본다.

1. 상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액 2) 상속세 및 증여세법 제19조 【배우자 상속공제】

① 거주자의 사망으로 상속이 개시되어 배우자가 실제 상속받은 금액의 경우 다음 각 호의 금액 중 작은 금액을 한도로 상속세 과세가액에서 공제한다.

1. 다음 계산식에 따라 계산한 한도금액

2. 30억원

④ 제1항의 경우에 배우자가 실제 상속받은 금액이 없거나 상속받은 금액이 5억원 미만이면 제2항에도 불구하고 5억원을 공제한다. 3) 상속세 및 증여세법 제21조 【일괄공제】

① 거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우에 상속인이나 수유자는 제18조제1항과 제20조제1항에 따른 공제액을 합친 금액과 5억원 중 큰 금액으로 공제받을 수 있다. 다만, 제67조 또는 국세기본법 제45조의3 에 따른 신고가 없는 경우에는 5억원을 공제한다. 4) 상속세 및 증여세법 제22조 【금융재산 상속공제】

① 거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우로서 상속개시일 현재 상속재산가액 중 대통령령으로 정하는 금융재산의 가액에서 대통령령으로 정하는 금융채무를 뺀 가액(이하 이 조에서 "순금융재산의 가액"이라 한다)이 있으면 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 상속세 과세가액에서 공제하되, 그 금액이 2억원을 초과하면 2억원을 공제한다.

1. 순금융재산의 가액이 2천만원을 초과하는 경우: 그 순금융재산의 가액의 100분의 20 또는 2천만원 중 큰 금액

2. 순금융재산의 가액이 2천만원 이하인 경우: 그 순금융재산의 가액 5) 상속세 및 증여세법 제24조 【공제 적용의 한도】 제18조부터 제23조까지 및 제23조의2에 따라 공제할 금액은 제13조에 따른 상속세 과세가액에서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 가액을 뺀 금액을 한도로 한다. 다만, 제3호는 상속세 과세가액이 5억원을 초과하는 경우에만 적용한다.

1. 선순위인 상속인이 아닌 자에게 유증등을 한 재산의 가액

2. 선순위인 상속인의 상속 포기로 그 다음 순위의 상속인이 상속받은 재산의 가액

3. 제13조에 따라 상속세 과세가액에 가산한 증여재산가액(제53조 또는 제54조에 따라 공제받은 금액이 있으면 그 증여재산가액에서 그 공제받은 금액을 뺀 가액을 말한다) 6) 상속세 및 증여세법 제53조 【증여재산 공제】 거주자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사람으로부터 증여를 받은 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 증여세 과세가액에서 공제한다. 이 경우 수증자를 기준으로 그 증여를 받기 전 10년 이내에 공제받은 금액과 해당 증여가액에서 공제받을 금액을 합친 금액이 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분은 공제하지 아니한다.

1. 배우자로부터 증여를 받은 경우: 6억원

1. 청구인의 상속세 신고내역 및 처분청의 결정내역

• 가) 청구인이 2021.4.30. 상속세를 신고한 내역과 처분청이 2022.9.7. 상속세 조사후 결정한 내역을 비교하면 다음과 같다. <표>
• 나) 처분청은 2022.4.28.부터 2022.7.2.까지 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시하여 사전증여재산 누락 및 상속부동산 과소 평가 등을 적출하여 상속세 과세가액 144백만원을 증액하였고, 상속공제금액 과다 적용한 것에 대해 140백만원을 감액하여 상속세를 결정하였다. 상속세 과세가액 144백만원을 증액한 부분에 대해서 청구인과 처분청은 이견이 없고, 상속공제금액 산정에 대해 다툼이 있다.

2. 상속공제금액 관련 청구인 신고내역과 처분청 결정내역 상속공제금액과 관련하여 청구인이 신고한 내역과 처분청이 결정한 내역을 비교하면 아래와 같다. <표>

3. 처분청이 상속공제한도 계산시 적용한 사전증여재산가액 처분청은 아래와 같이 상속공제한도 계산시 상속세 과세가액에서 차감할 사전증여재산가액으로 사전증여재산의 증여세 과세표준을 적용한 것으로 확인된다. <표>

4. 청구인이 주장하는 상속공제한도 계산 방식 청구인은 상속공제한도 계산시 상속세 과세가액에서 차감할 사전증여재산가액으로 배우자인 청구인의 경우 아래와 같이 배우자 증여재산 공제 한도인 6억원을 차감하여 산정해야 한다고 주장하고 있다. <표> 청구인은 상속공제한도는 상속세 과세가액인 2,985,656,635원에서 위와 같이 계산한 사전증여재산가액 1,937,585,000원을 차감하면 1,048,071,635원이고, 동 금액은 일괄공제, 배우자공제, 금융재산상속공제의 합계인 1,020,000,000원 보다 크므로, 상속공제금액은 1,020,000,000원을 적용해야 한다고 주장하고 있다.

• 라. 판단

1. 관련 법령 상속세 및 증여세법제24조 제3호는 상속공제한도 산정시 상속세 과세가액에서 차감하는 사전증여재산가액은 ‘제53조 또는 제54조에 따라 공제받은 금액이 있으면 그 증여재산가액에서 그 공제받은 금액을 뺀 가액을 말한다’고 규정하여, 같은 법 제53조 등에 따른 각 수증자 별 증여재산 공제한도(배우자의 경우 6억원)가 아닌 실제 증여재산 공제를 받은 금액을 차감하도록 하고 있다.

2. 상속공제한도 계산시 사전증여재산의 증여세 과세표준을 차감하여 산정한 것이 적법한지에 대한 판단

• 가) 위 법령와 다음과 같은 사정을 종합해 보면, 상속공제한도 계산시 사전증여재산의 증여세 과세표준을 차감한 것은 적법한 것으로 판단된다.

(1) 청구인은 상속세 및 증여세법제24조에 의한 상속공제한도 계산시 상속세 과세가액에서 차감할 사전증여재산가액과 관련하여, 배우자로서 사전증여재산가액이 배우자 증여재산 공제한도인 6억원 미만인 경우 실제 증여재산 공제액과 무관하게 6억원 전부를 차감하여 상속공제한도 계산에 적용할 사전증여재산가액을 산정해야 한다고 주장하고 있으나,

(2) 앞서 살펴본 관련 법령에 따르면, 상속공제한도 산정시 상속세 과세가액에서 차감하는 사전증여재산가액은 증여재산 공제한도가 아닌 실제 증여재산 공제를 받은 금액을 차감한 증여세 과세표준을 의미하는 것으로 규정하고 있다.

• 나) 따라서 처분청이 상속세 과세가액에서 사전증여재산의 증여세 과세표준을 차감해서 상속공제한도를 산정하여 한 이 사건 처분에 달리 잘못이 없다고 할 것이다.

이 건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로국세기본법제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.