상가양도대금 및 임대보증금의 상속개시 전 처분재산 등 산입액 제외 여부

○○세무서장이 2016.7.8. 청구인에게 한 2014.10.23. 상속분 상속세 421,524,432원의 부과처분은

1. 청구인이 피상속인으로부터 상속받은 것으로 추정되지 않는 242,000,000원을 상속개시 전 처분재산 등 산입액에서 공제하여 과세표준과 세액을 경정합니다.

2. 나머지 청구는 이를 기각합니다.

• 가. 망 이AA(이하 “피상속인”이라고 한다)은 2014.10.23. 사망하였고, 상속인으로는 妻 박BB, 子 청구인, 이CC, 이DD, 이EE(이하 통틀어 “상속인들”이라고 한다)이 있었다.
• 나. 이에 박BB은 2015.4.30. 386,188,211원을 납부할 세액으로 신고하면서,

1. 상속개시전 2년 이내 재산처분․채무부담내역 및 사용처소명과 관련하여, 피상속인이 ① 2013.6.25. 김FF에게 □□ △△구 147외 1필지 및 @@아파트상가 제201동 제301호를 양도하고 받은 양도대금 1억 8,500만원 중 1억 2천만원(이하 “쟁점상가양도대금”이라고 한다), ② 2012.11.30. 김GG에게 □□ △△구 276 소재 **아파트 303동 1801호를 임차하고 받은 임대보증금 3억 5천만원 중 1억 7,500만원(이하 “쟁점임대보증금”이라고 한다)의 사용처를 소명하지 못하여, 쟁점상가양도대금 및 쟁점임대보증금 합계 2억 9,500만원 중 2억 4,200만원을 상속개시 전 처분재산 등 산입액으로 산정하는 한편, 2) 상속세 과세가액에서 공제되는 채무를 합계 2,175,952,587원으로 산정하였다.

• 다. 그러나 상속인들이 위와 같이 신고한 상속세를 납부하지 않자, 처분청은 2016.7.8. 합계 421,524,432원(=본세 386,188,211원+납부불성실가산세 35,336,221원)을 결정․고지하였다.
• 라. 이에 불복하여 청구인은 2016.9.22. 이 건 심사청구를 제기하였다.
• 마. 한편 상속인들 중 1인인 이EE은 2016.7.22. 상속재산 중 ◎◎ ▽▽군 산59 임야 49,587㎡의 경우 피상속인이 지분 1/3만을 소유하고 있었음에도 불구하고 전부를 소유하고 있었던 것으로 보아 상속세 과세가액을 과대평가하였다는 이유로 경정청구를 하였고, 이에 처분청은 2016.8.25. 당초 고지세액 421,524,432원에서 26,743,577원을 감액경정하였다.

• 가. 청구인은 쟁점상가양도대금이 2013.5.24. 및 2013.6.24. 피상속인, 박BB, 청구인 명의의 통장에 나누어 입금되었다가 피상속인의 채무변제 등에 사용되었고, 쟁점임대보증금은 상속인들 중 1인인 이EE의 결혼자금으로 사용된 이상, 쟁점상가양도대금 및 쟁점임대보증금은 그 사용처가 객관적으로 명백하게 입증되었으므로 상속개시 전 처분재산 등 산입액에 포함되어서는 안된다고 주장한다.
• 나. 피상속인은 박BB으로부터 아파트 매각대금 중 2억 4천만원, 아파트 임대보증금 1억 9천만원을 각 차용하였다가 변제하지 않은 채 사망하였으므로, 합계 4억 3천만원(이하 “쟁점금액”이라고 한다)은 상속세 과세가액에서 공제되는 채무에 추가로 포함되어야 한다고 주장한다.

• 가. 청구인이 제출한 금융증빙이 쟁점상가양도대금 중 일부인지 여부를 확인할 수 없고, 쟁점임대보증금이 상속인 중 1인인 이EE의 결혼자금으로 사용된 사실을 뒷받침할만한 금융증빙이 없으므로 청구인의 주장은 인정할 수 없다는 의견이다.
• 나. 쟁점금액은 부부간 단순 자금거래에 불과하고 채무로 인정할 수 없다는 의견이다.

• 가. 쟁점

1. 쟁점상가양도대금 및 쟁점임대보증금의 사용처가 객관적으로 명백하게 입증되었는지 여부

2. 피상속인이 처 박BB으로부터 쟁점금액을 차용하였는지 여부

• 나. 관련법령 1) 상속세 및 증여세법(2014.11.19. 법률 제12844호로 개정되기 전의 것, 이하 동일) 제13조【상속세 과세가액】

① 상속세 과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조에 따른 것을 뺀 후 다음 각 호의 재산가액을 가산한 금액으로 한다. 이 경우 제14조에 따른 금액이 상속재산의 가액을 초과하는 경우 그 초과액은 없는 것으로 본다.

1. 상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액

2. 상속개시일 전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액 2) 상속세 및 증여세법 제14조 【상속재산의 가액에서 빼는 공과금 등】

① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각 호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 뺀다.

3. 채무(상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시일 전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 진 증여채무는 제외한다. 이하 이 조에서 같다)

④ 제1항과 제2항에 따라 상속재산의 가액에서 빼는 채무의 금액은 대통령령으로 정하는 방법에 따라 증명된 것이어야 한다. 3) 상속세 및 증여세법 시행령(2014.11.19. 대통령령 제25751호로 개정되기 전의 것, 이하 동일) 제10조【채무의 입증방법 등】

① 법 제14조 제4항에서 "대통령령으로 정하는 방법에 따라 증명된 것"이란 상속개시 당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각 호의 어느 하나에 따라 증명되는 것을 말한다.

1. 국가・지방자치단체 및 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무임을 확인할 수 있는 서류

2. 제1호 외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 증빙 등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류 4) 상속세 및 증여세법 제15조 【상속개시일 전 처분재산 등의 상속 추정 등】

① 피상속인이 재산을 처분하였거나 채무를 부담한 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 이를 상속받은 것으로 추정하여 제13조에 따른 상속세 과세가액에 산입한다.

1. 피상속인이 재산을 처분하여 받은 금액이나 피상속인의 재산에서 인출한 금액이 상속개시일 전 1년 이내에 재산 종류별로 계산하여 2억원 이상인 경우와 상속개시일 전 2년 이내에 재산 종류별로 계산하여 5억원 이상인 경우로서 대통령령으로 정하는 바에 따라 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우

2. 피상속인이 부담한 채무를 합친 금액이 상속개시일 전 1년 이내에 2억원 이상인 경우와 상속개시일 전 2년 이내에 5억원 이상인 경우로서 대통령령으로 정하는 바에 따라 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우

② 피상속인이 국가, 지방자치단체 및 대통령령으로 정하는 금융회사등이 아닌 자에 대하여 부담한 채무로서 대통령령으로 정하는 바에 따라 상속인이 변제할 의무가 없는 것으로 추정되는 경우에는 이를 제13조에 따른 상속세 과세가액에 산입한다.

③ 제1항 제1호에 규정된 재산을 처분하여 받거나 재산에서 인출한 금액 등의 계산과 재산 종류별 구분에 관한 사항은 대통령령으로 정한다. 5) 상속세 및 증여세법 시행령 제11조 【상속세 과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위】

① 법 제15조 제1항 제1호의 규정을 적용함에 있어서 재산의 처분금액 및 인출금액은 재산종류별로 다음 각호의 구분에 따라 계산한 금액을 합한 금액으로 한다.

1. 피상속인이 재산을 처분한 경우에는 그 처분가액 중 상속개시일전 1년 또는 2년 이내에 실제 수입한 금액

2. 피상속인이 금전 등의 재산(이하 이 조에서 "금전 등"이라 한다)을 인출한 경우에는 상속재산 중 상속개시일전 1년 또는 2년 이내에 실제 인출한 금전 등. 이 경우 당해 금전 등이 기획재정부령이 정하는 통장 또는 위탁자계좌등을 통하여 예입된 경우에는 상속개시일전 1년 또는 2년 이내에 인출한 금전 등의 합계액에서 당해 기간 중 예입된 금전 등의 합계액을 차감한 금전 등으로 하되, 그 예입된 금전 등이 당해 통장 또는 위탁자계좌등에서 인출한 금전 등이 아닌 것을 제외한다.

② 법 제15조 제1항 제1호 및 제2호에서 “대통령령으로 정하는 바에 따라 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 피상속인이 재산을 처분하여 받은 금액이나 피상속인의 재산에서 인출한 금전 등 또는 채무를 부담하고 받은 금액을 지출한 거래상대방(이하 이 조에서 "거래상대방"이라 한다)이 거래증빙의 불비 등으로 확인되지 아니하는 경우

4. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등으로 취득한 다른 재산이 확인되지 아니하는 경우

③ 법 제15조 제2항에서 “대통령령으로 정하는 바에 따라 상속인이 변제할 의무가 없는 것으로 추정되는 경우”란 제10조 제1항 제2호에 규정된 서류 등에 의하여 상속인이 실제로 부담하는 사실이 확인되지 아니하는 경우를 말한다.

④ 제2항의 규정을 적용함에 있어서 동항 각호의 규정에 의하여 입증되지 아니한 금액이 다음 각호의 1의 금액 중 적은 금액에 미달하는 경우에는 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것으로 추정하지 아니하며, 그 금액 이상인 경우에는 다음 각호의 1에 해당하는 금액 중 적은 금액을 차감한 금액을 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것으로 추정한다.

1. 피상속인이 재산을 처분하여 받은 금액이나 피상속인의 재산에서 인출한 금전 등 또는 채무를 부담하고 받은 금액의 100분의 20에 상당하는 금액

2. 2억원

⑤ 법 제15조 제1항 제1호에서 “재산 종류별”이란 다음 각 호의 구분에 따른 것을 말한다.

1. 현금ㆍ예금 및 유가증권

2. 부동산 및 부동산에 관한 권리

4. 제1호 및 제2호외의 기타 재산 6) 상속세 및 증여세법 제46조 【비과세되는 증여재산】 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금액에 대해서는 증여세를 부과하지 아니한다.

5. 사회통념상 인정되는 이재구호금품, 치료비, 피부양자의 생활비, 교육비, 그 밖에 이와 유사한 것으로서 대통령령으로 정하는 것 7) 상속세 및 증여세법 시행령 제35조 【비과세되는 증여재산의 범위 등】

④ 법 제46조 제5호에서 "대통령령으로 정하는 것"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로서 해당 용도에 직접 지출한 것을 말한다.

4. 혼수용품으로서 통상 필요하다고 인정되는 금품

• 다. 사실관계 등

1. 국세청 전산자료에 수록된 피상속인의 가족관계증명서 및 사망진단서에 따르면, 피상속인의 가족관계는 다음과 같고 피상속인이 2014.10.23. 사망한 사실이 확인된다. 관계 성명 생년월일 배우자 박BB 1936.7.2. 자녀 청구인 1964.7.17. 자녀 이CC 1966.6.20. 자녀 이DD 1969.4.30. 자녀 이EE 1971.10.30.

2. 국세청 전산자료에 따르면, 박BB은 2015.4.30. 자신의 상속지분은 1.5/5.5, 자녀들의 상속지분은 1/5.5로 하여 386,188,211원의 상속세를 신고하였는데, 다음과 같이 “채무․공과금․장례비용 및 상속공제명세서”에 채무를 2,175,952,587원으로, “상속개시 전 1(2)년 이내 재산처분․채무부담내역 및 사용처소명명세서”에 상속추정 재산가액을 2억 4,200만원으로 각 산정하였다. <“채무․공과금․장례비용 및 상속공제명세서” 중 일부발췌> 항목 금액(원) 채무부담일자 가계일반자금대출 558,000,000 2014.7.8. 가계일반자금대출 989,000,000 2014.7.8. 아파트 임대보증금 350,000,000 2012.11.30. 여관 임대보증금 30,000,000 2013.8.26. 이근창 채무 187,000,000 2010.6.4. 이DD 채무 45,000,000 2013.11.29. 소송비용 10,324,283 2014.9.25. 채권추심비용 6,628,304 2014.7.17. 종합부동산세 체납액 6,642,700 2014.12.26. 양도소득세 체납액 9,339,390 2014.12.1. 합계 2,175,952,587 <“상속개시 전 1(2)년 이내 재산처분․채무부담내역 및 사용처소명명세서” 중 일부발췌> ※ 처분재산 및 부담부채 명세 종류 처분일 금액(원) 재산소재지 양수자 부동산 2013.6.25. 185,000,000

□□ △△구 147외 1필지 @@아파트상가 제201동 제301호 김 부동산 2013.12.9. 80,000,000 ◎◎ ○○시 91-1 최 합계 265,000,000 ※ 사용처 사용연월일 금액(원) 사용용도 2013.6.5. 65,000,000 김 계약금 피상속인 통장입금 2013.12.10. 20,000,000 공탁금 처리 2013.12.9. 60,000,000 이DD 통장입금 합계 145,000,000 재산처분가액 사용처소명 미소명금액 20%와 2억원 중 적은 금액 상속추정재산가액 265,000,000 145,000,000 120,000,000 53,000,000 67,000,000 보증금 사용처소명 미소명금액 20%와 2억원 중 적은 금액 상속추정재산가액 350,000,000 175,000,000 175,000,000 미기재 175,000,000 3) 국세청 전산자료에 따르면, 처분청은 상속인들이 2015.4.30. 상속세를 신고하고도 이를 납부하지 않자 2016.7.8. 421,524,432원(납부불성실가산세 35,336,221원 포함)을 결정․고지하였는데, “상속세 과세가액 계산명세서”에 따르면, “상속개시 전 처분재산 등 산입액” 및 “채무” 모두 당초 2015.4.30.자 신고와 마찬가지로 각 2억 4,200만원 및 2,175,952,587원으로 산정하였다. 4) 청구인은 쟁점상가양도대금과 관련하여, 피상속인이 2013.6.25. 김FF에게 □□ △△구 147외 1필지 및 @@아파트상가 제201동 제301호를 양도하고 1억 8,500만원을 받았는데, 이 중 180,178,940원이 피상속인, 박BB, 청구인 명의의 계좌로 나누어 입금되었다가 모두 피상속인의 채무변제 등에 사용한 이상, 쟁점상가양도대금은 사용처가 객관적으로 소명되었으므로 “상속재시 전 처분재산 등 산입액”에서 제외되어야 한다고 주장하면서, 다음과 같이 피상속인 및 청구인 명의 계좌의 거래내역 3매를 제시하고 있다. 특히 청구인은 2013.6.24. 자신 명의의 계좌로 지급받은 72,178,940원 중, 사용하고 남은 3,600만원에 대해서는 2013.9.23. 증여자를 피상속인으로 하여 324만원의 증여세를 신고하였다고 주장하면서, 증여세 신고서 1매를 제시하고 있다. 5) 청구인은 쟁점임대보증금과 관련하여, 피상속인은 2012.11.30. 김GG에게 □□ △△구 276 소재 아파트 303동 1801호를 임대하고 받은 임대보증금 중 쟁점임대보증금을 상속인들 중 1인인 이EE의 결혼자금으로 사용한 이상, 쟁점임대보증금은 사용처가 객관적으로 소명되었으므로 “상속재시 전 처분재산 등 산입액”에서 제외되어야 한다고 주장하나, 관련 증빙을 제시하지는 않고 있다. 6) 청구인은 쟁점금액과 관련하여, 박BB은 2006.10.28. 김에게 □□ △△구 15 소재 타운 제106동 제1702호를 10억 2천만원에 매각하였는데, 피상속인은 박BB으로부터 위 매각대금 중 2억 4천만원을 차용하고 2006.11.28. 4천만원은 계좌이체로 송금받는 한편 나머지 2억원은 현금으로 지급받았으나 변제하지 않고 사망하였다고 주장하면서, 다음과 같이 피상속인 명의의 농협계좌 거래내역 1매 및 타운 제106동 제17층 제1702호 등기부 1매를 제시하고 있다. 또한 청구인은 박BB이 □□ △△구 784 소재 아파트 1동 805호를 보증금 1억 9천만원에 임대하였는데, 피상속인은 박BB으로부터 이를 차용한 후 변제하지 않고 사망하였다고 주장하나, 관련 증빙을 제시하지는 않고 있다. 7) 처분청은 쟁점상가양도대금의 경우, 청구인이 금융증빙에 의하여 쟁점상가양도대금의 사용처를 주장하고 있으나, 제시하고 있는 금융증빙이 쟁점상가양도대금 중 일부가 입금된 것임을 확인할 수 없고, 쟁점상가양도대금 중 일부를 증여세 신고하였다고 주장하나 상속세 신고시 합산되지 않은 이상 상속재산에서 제외할 수 없다는 의견이다. 8) 처분청은 쟁점임대보증금의 경우, 청구인은 피상속인이 쟁점임대보증금을 상속인들 중 1인인 이EE의 결혼자금으로 사용하였다고 주장하나, 이를 뒷받침할만한 금융증빙이 없어 확인이 불가능하고, 설사 다른 상속인이 사용하였다고 하더라도 상속재산에는 변함이 없으므로 청구인 주장은 이유없다는 의견이다. 9) 처분청은 쟁점금액의 경우 부부간 단순 자금거래에 불과하고 채무로 인정할 수 없다는 의견이다. 라. 판단 우선 청구인은 쟁점상가양도대금 및 쟁점임대보증금의 사용처가 객관적으로 소명된 이상 “상속개시 전 처분재산 등 산입액”에서 제외되어야 한다고 주장하므로 이에 관하여 살펴본다. 피상속인이 재산을 처분하여 받은 금액이나 피상속인이 부담한 채무를 합친 금액을 상속받은 것으로 추정하여 상속세 과세가액에 산입하려면, ① 그 금액이 (재산 종류별로 계산하여) 상속개시일 전 1년 이내에 2억원 이상인 경우 및 상속개시일 전 2년 이내에 5억원 이상인 경우로서, ② 그 용도가 객관적으로 명백하지 않은 경우에 해당하여야 한다(상속세 및 증여세법 제15조 제1항 참조). 한편 “용도가 입증되지 아니한 금액”이 피상속인이 재산을 처분하여 받은 금액이나 채무를 부담하고 받은 금액의 100분의 20에 상당하는 금액과 2억원 중 적은 금액에 미달하는 경우에는 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것으로 추정하지 아니한다(같은 법 시행령 제11조 제4항). 당초 박BB이 상속세를 신고하면서 제출한 “상속개시 전 1(2)년 이내 재산처분‧채무부담내역 및 사용처소명명세서”에 따르면, 피상속인은 상속개시일 전 1년 이내인 2013.12.9. 최에게 ◎◎ ○○시 91-1을 8천만원에 양도한 이상 재산을 처분하여 받은 금액이 상속개시일 전 1년 이내에 2억원 이상인 경우에 해당하지 않고, 상속개시일 전 2년 이내인 2013.6.25. 김에게 □□ △△구 147외 1필지 @@아파트상가 제201동 제301호를 1억 8,500만원에 양도한 이상 재산을 처분하여 받은 금액이 상속개시일 전 2년 이내에 5억원 이상인 경우에도 해당하지 않는다. 따라서 쟁점상가양도대금은 그 용도가 객관적으로 명백한지 여부와 상관없이 애당초 상속받은 것으로 추정되지 않아 상속세 과세가액에 산입될 수 없다. 또한 박BB이 상속세를 신고하면서 제출한 “채무‧공과금‧장례비용 및 상속공제명세서”에 따르면, 쟁점임대보증금은 비록 용도가 입증되지 않았지만 피상속인이 채무를 부담하고 받은 금액 2,159백만원(=558백만원+989백만원+350백만원+30백만원+187백만원+45백만원)의 100분의 20에 상당하는 금액인 4억 3,180만원과 2억원 중 적은 금액인 2억원에 미달하므로, 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것으로 추정되지 않아 상속세 과세가액에 산입될 수 없다. 따라서 처분청이 쟁점상가양도대금 및 쟁점임대보증금 합계 2억 9,500만원 중 2억 4,200만원을 “상속개시 전 처분재산 등 산입액”에 넣어 상속세 과세가액을 산정한 것은 잘못이 있다고 판단된다. 한편, 청구인은 피상속인이 처 박BB으로부터 쟁점금액을 차용하였다가 변제하지 않고 사망한 이상, 쟁점금액이 상속세 과세가액에서 공제되는 채무에 산입되어야 한다고 주장하므로 이에 관하여 살펴본다. 상속재산의 가액에서 공제하는 채무는 채무부담계약서, 이자지급에 관한 증빙 등 그 사실을 확인할 수 있는 서류를 통하여 상속개시 당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 증명되어야 하고(상속세 및 증여세법 제14조 제4항 및 같은 법 시행령 제10조 제1항 제2호 참조), 배우자 간의 금전소비대차에 의한 채무는 인정하지 아니하는 것이 일반적이다(조심2013중2771, 2013.10.14. 참조). 그런데 쟁점금액 중 2억 4천만원의 경우에는 피상속인과 박BB 사이에 그에 관한 채무부담계약서나 이자지급 내역이 존재하지 않고, 청구인은 피상속인이 박BB으로부터 4천만원을 계좌이체받았다고 주장하나 피상속인 명의의 농협계좌 거래내역을 보면 피상속인에게 4천만원을 송금한 자가 누구인지 기재되어 있지 않을 뿐만 아니라, 청구인은 박BB으로부터 2억원을 현금으로 지급받았다고 주장하나 그와 같은 사실이 증빙에 의하여 전혀 확인되지 않는다. 또한 쟁점금액 중 1억 9천만원의 경우에도 피상속인과 박BB 사이에 그에 관한 채무부담계약서나 이자지급 내역이 존재하지 않고, 박BB이 아파트를 보증금 1억 9천만원에 임대한 사실 및 박BB이 피상속인에게 1억 9천만원을 계좌이체 또는 현금으로 지급한 사실 등이 증빙에 의하여 전혀 확인되지 않는다. 따라서 피상속인이 박BB으로부터 쟁점금액을 차용하였다고 볼 수 없으므로, 처분청이 쟁점금액을 공제금액인 채무에 포함시키지 않고 상속세 과세가액을 산정한 것은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

이상과 같이 이 건 심사청구는 청구주장이 일부 이유 있다고 인정되므로국세기본법제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.