동거주택 상속공제 요건 중 10년 이상 보유개념은 피상인만의 보유기간이 아니라 동일세대가 10년 이상 보유하는 개념임

MM세무서장이 2014.5.16. 청구인에게 한 2012.11.00. 상속분 상속세 00,000,000원의 부과처분은 동거주택상속공제액을 공제하여 그 과세표준과 세액을 경정합니다.

• 가. 청구인은 서울시 MM구 소재의 주택(이하 “쟁점상속주택”이라 한다.)을 청구인의 모(母)인 000로부터 2012.11.00. 상속을 받고 2013.5.30. 처분청에 쟁점상속주택과 금융재산을 포함한 상속재산 0,000백만원에서 동거주택 상속공제금액 000백만원을 포함한 채무 및 공제금액 0,000백만원을 차감하여 00백만원을 과세표준으로 신고하고 0백만원을 자진납부 하였다.
• 나. 처분청은 2014.1. 청구인의 상속세 신고내역에 대하여 일반조사를 실시하여 금융자산 중 보험금 누락금액 000만원과 쟁점상속주택이 상속세 및 증여세법 제23조 의 2의 규정에 의한 동거주택 상속공제 요건 중 10년 보유요건을 충족하지 못하여 동거주택 상속공제금액 000백만원을 공제 배제하여 2012.11.00. 상속분 상속세 00백만원을 2014.5.16. 경정․고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2014.7.00. 이 건 심사청구를 제기하였다.

처분청은 청구인의 2012.11.00. 상속분 상속세 조사 시 동거주택 상속공제를 배제하여 고지한 상속세 해당금액 00백만원을 취소하여야 한다.

• 가. 상속세 및 증여세법 제23조 의 2 (2008.12.26. 법률 제9269호로 개정된 것) 제1항의 각호(이하 “구 상증법”이라 한다.)는 “거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우로서 피상속인과 상속인이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 동거한 주택이 상속개시일 현재 소득세법 제89조 제1항 제3호 에 따른 1세대 1주택(같은 호에 따른 고가주택을 포함한다)이고 상속개시일 현재 무주택자인 상속인이 상속받은 주택인 경우에는 5억원을 한도로 하여 주택가액(주택에 딸린 토지의 가액을 포함한다)의 100분의 40에 상당하는 금액을 상속세 과세가액에서 공제한다”고 규정하고 있으며,
• 나. 서울고등법원 2011누24806 판결문(이하 “인용판결문”이라 한다.)에서 “동거주택 상속공제는 피상속인이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속 같은 주택에서 상속인과 동거하여야 한다는 요건이 피상속인이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속 위 주택을 소유하여야 한다는 점을 전제로 하고 있다고 보기는 어렵다.“라고 판시한 것과,
• 다. “동거주택 상속공제의 제도적 취지는 부동산 실거래가 신고 등으로 1세대 1주택 실수요자의 상속세 부담을 완화시키기 위한 것일 뿐만 아니라, 상속인의 주거 안정을 도모하려는 데에 있는데, 피상속인의 보유기간이 10년인지 그에 미치지 않는지는 주거 안정과 별다른 관련이 없는 반면, 동일한 주택에서 10년 이상을 거주하였는지는 장기간 거주라는 점에서 주거 안정과 상당한 관련이 있어 거주 기간에 따라 과세가액을 달리 정할 필요성이 크다.”라고 판시한 것에 비추어,
• 라. 동거주택 상속공제는 과세요건 규정의 엄격해석의 원칙상 소유 또는 보유라는 단어를 사용하지 아니하는 한, 위 동거의 용어 속에 보유 또는 소유 개념이 포함되어 있다고 보기 어려워 피상속인인 모(母)가 쟁점상속주택을 10년간 소유하지 않았다는 이유로 청구인의 동거주택 상속공제를 배제하여 결정 고지한 처분은 부당하다.

• 가. 청구인의 서울고등법원 판례 인용과 관련하여

1. 청구인은 인용판결문의 내용이 “피상속인이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속 같은 주택에서 상속인과 동거하여야 한다.”는 요건은 피상속인이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속 위 주택을 소유하여야 한다는 점을 전제로 하고 있다고 보기는 어렵다는 내용을 인용하여 쟁점 동거주택 상속공제의 배제처분은 부당하다고 주장하나,

2. 청구인이 인용한 인용판결문은 그 쟁점이 되었던 2009.6.13. 상속개시된 건으로 구 상증법을 적용받는 판결이며, 쟁점상속주택이 적용받는 법 규정은 2010.12.27. 법률 제10411호의 상속세 및 증여세법 제23조 의 2 (동거주택 상속공제) 제1항의 각호 1의 규정(이하 “개정 상증법”이라 한다.)으로 적용 법률이 다르다.

3. 서울고등법원의 판결에서 구 상증법을 해석함에 있어 피상속인과 상속인이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속 동거한 주택’의 의미는 ‘피상속인과 상속인이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속 동거한 주택’이라고 하였을 뿐, 위 ‘동거’라는 용어에 주택의 ‘소유’ 또는 ‘보유’라는 개념이 포함되어 있다고 보기는 어렵다는 내용인 반면,

4. 쟁점상속주택에 적용되는 법률인 개정 상증법은 동거주택 상속공제가 적용되는 상속주택의 요건은 ⓛ 피상속인과 상속인이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 하나의 주택에서 동거할 것, ② 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 소득세법 제89조 제1항 제3호 에 따른 1세대 1주택(같은 호에 따른 고가주택을 포함한다)으로서 대통령령으로 정하는 경우에 해당될 것 ③ 상속개시일 현재 무주택자인 상속인이 상속받은 주택일 것으로 규정하여 10년 이상 계속 동거와 소유의 개념을 충족하여야 공제대상인 것으로 개정되었기에,

5. 청구인의 상속세 부과와 관련된 피상속인인 모(母)는 2005.8.31. 배우자 LLL로부터 상속받은 주택을 청구인의 상속개시일 2012.11.00.까지 보유기간이 10년 미만으로 개정 상증법의 요건을 충족하지 못하므로 당초 부과처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 “동거주택 상속공제” 판단에 있어 상속개시일로부터 10년 이상 1세대 1주택일 것의 규정이 피상속인만의 보유기간이 10년 이상이 되어야 하는 것으로 해석되는지 여부
• 나. 관련법령 1) 상속세 및 증여세법 제23조 의 2 【동거주택 상속공제】(2008.12.26. 법률 제9269호로 개정된 것)

① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우로서 피상속인과 상속인이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 동거한 주택이 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 경우에는 주택가액(주택에 부수되는 토지의 가액을 포함한다)의 100분의 40에 상당하는 금액을 상속세 과세가액에서 공제한다. 다만, 그 금액이 5억원을 초과하는 경우에는 5억원을 한도로 한다. (2008. 12. 26. 신설)

소득세법 제89조 제1항 제3호 에 따른 1세대 1주택(같은 호에 따른 고가주택을 포함한다)일 것 (2008. 12. 26. 신설)

2. 상속개시일 현재 무주택자인 상속인이 상속받은 주택일 것 (2008. 12. 26. 신설)

② 제1항을 적용함에 있어서 피상속인과 상속인이 대통령령으로 정하는 사유에 해당하여 동거하지 못한 경우에는 이를 계속하여 동거한 것으로 보되, 그 동거하지 못한 기간은 같은 항에 따른 동거 기간에는 산입하지 아니한다. (2008. 12. 26. 신설) 2) 상속세 및 증여세법 제23조 의 2 【동거주택 상속공제】(2010.12.27. 법률 제10411호)

① 거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우로서 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 경우에는 상속주택가액(주택에 딸린 토지의 가액을 포함한다)의 100분의 40에 상당하는 금액을 상속세 과세가액에서 공제한다. 다만, 그 공제할 금액은 5억원을 한도로 한다. (2010. 12. 27. 개정)

1. 피상속인과 상속인이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 하나의 주택에서 동거할 것 (2010. 12. 27. 신설)

2. 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 소득세법 제89조 제1항 제3호 에 따른 1세대 1주택(같은 호에 따른 고가주택을 포함한다)으로서 대통령령으로 정하는 경우에 해당될 것 (2010. 12. 27. 개정)

3. 상속개시일 현재 무주택자인 상속인이 상속받은 주택일 것 (2010. 12. 27. 호번 개정)

② 제1항을 적용할 때 피상속인과 상속인이 대통령령으로 정하는 사유에 해당하여 동거하지 못한 경우에는 계속하여 동거한 것으로 보되, 그 동거하지 못한 기간은 같은 항에 따른 동거 기간에 산입하지 아니한다. (2010. 1. 1. 개정) 3) 상속세 및 증여세법 부칙 <제10411호,2010.12.27> 제1조(시행일) 이 법은 2011년 1월 1일부터 시행한다. 제2조(일반적 적용례) 이 법은 이 법 시행 후 최초로 상속이 개시되거나 증여받는 것부터 적용한다. 4) 상속세 및 증여세법 시행령 제20조의2 【동거주택 인정의 범위】(2010.12.30. 대통령령 제22579호)

① 법 제23조의 2 제1항 제2호에서 “대통령령으로 정하는 경우”란 소득세법 시행령 제154조 제1항 에 따른 1세대가 1주택을 소유한 경우를 말한다. 이 경우 1세대가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하여 2주택 이상을 소유한 경우에도 1세대가 1주택을 소유한 것으로 본다. <신설 2010.12.30>

1. 피상속인이 다른 주택을 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)하여 일시적으로 2주택을 소유한 경우. 다만, 다른 주택을 취득한 날부터 2년 이내에 종전의 주택을 양도하고 이사하는 경우만 해당한다.

2. 상속인이 상속개시일 이전에 1주택을 소유한 자와 혼인한 경우. 다만, 혼인한 날부터 5년 이내에 상속인의 배우자가 소유한 주택을 양도한 경우만 해당한다.

3. 피상속인이 문화재보호법 제47조 제1항에 따른 등록문화재에 해당하는 주택을 소유한 경우

소득세법 시행령 제155조 제7항 제2호 에 따른 이농주택을 소유한 경우

소득세법 시행령 제155조 제7항 제3호 에 따른 귀농주택을 소유한 경우

② 법 제23조의 2 제2항에서 "대통령령으로 정하는 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다. <개정 2010.12.30>

2. 취학, 근무상 형편 또는 질병 요양의 사유로서 기획재정부령으로 정하는 사유

3. 제1호 및 제2호와 비슷한 사유로서 기획재정부령으로 정하는 사유 5) 상속세 및 증여세법 제23조 의 2 【동거주택 상속공제】(2013.1.1. 법률 제11609호)

① 거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우로서 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 경우에는 상속주택가액(소득세법 제89조 제1항 제3호 에 따른 주택부수토지의 가액을 포함한다)의 100분의 40에 상당하는 금액을 상속세 과세가액에서 공제한다. 다만, 그 공제할 금액은 5억원을 한도로 한다. (2013. 1. 1. 개정)

1. 피상속인과 상속인이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상(이하 이 조에서 “동거주택 판정기간”이라 한다) 계속하여 하나의 주택에서 동거할 것 (2013. 1. 1. 개정)

2. 피상속인과 상속인이 동거주택 판정기간에 계속하여 1세대를 구성하면서 대통령령으로 정하는 1세대 1주택(이하 이 조에서 “1세대 1주택”이라 한다)에 해당할 것. 이 경우 상속개시일 현재 1세대 1주택인 경우로서 동거주택 판정기간 중 무주택인 기간이 있는 경우에는 해당 기간은 전단에 따른 1세대 1주택에 해당하는 기간에 포함한다. (2013. 1. 1. 개정)

3. 상속개시일 현재 무주택자로서 피상속인과 동거한 상속인이 상속받은 주택일 것 (2013. 1. 1. 개정)

• 다. 사실관계

1. 청구인은 2013.5.31. 쟁점상속주택을 포함한 상속재산에 대한 상속세 과세표준신고서와 동거주택 상속공제 신고서를 제출하였음이 국세통합전산망을 통해 확인되며, 청구인의 상속세 신고와 조사내용에 있어 동거주택 상속공제 금액을 배제하여 부과처분한 사실을 제외하고는 다른 사실에 대하여 다툼이 없다.

2. 처분청이 제출한 청구인의 2012.11.00. 상속분 상속세 조사종결보고서를 보면 쟁점상속주택이 피상속인인 모(母) 000의 보유기간이 10년 미만으로 개정 상증법의 10년 이상 보유요건을 미충족하여 000백만원을 공제 배제한다고 기재되어 있다.

3. 등기부등본에 의하면 청구인의 부(父) LLL가 1986.7.11. 쟁점상속주택을 취득하여 10년 이상 보유하다가 2005.8.31. 사망으로 청구인의 모(母) 000이 상속받아 10년 미만 보유하던 중, 2012.11.00. 모친의 사망으로 청구인외 2인이 상속을 받았음이 확인된다. 이를 정리하면 다음과 같다. ’86.7.11. ’05.08.31. ’12.11.00. △ △ ▲ 父 LLL 취득 父 LLL 사망 母 000 상속 母 000 사망 (子) 청구인 상속

4. 상증법 상 동거주택 상속공제를 적용하기 위해서는 피상속인이 상속개시일로부터 소급하여 10년 이상 동거주택을 소유하여야 하는지를 판단하기 위한 법 규정 등을 정리해보면 다음과 같다. 구분 구 상증법(2010.12.27 개정 전) 개정 상증법(2010.12.27 개정 후) 법규정

○피상속인과 상속인이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 동거한 주택이 다음 요건을 충족해야 공제

• 상속개시일 현재 1세대 1주택

• 상속개시일 현재 상속인이 무주택자

○각 호의 요건을 모두 갖춘 경우의 상속주택에 대하여 공제

• 피상속인과 상속인이 상속개시일 부터 소급하여 10년 이상 하나의 주택에서 동거할 것

• 상속개시일 부터 소급하여 10년 이상 계속하여 1세대 1주택

• 상속개시일 현재 상속인이 무주택자 적용 시기 2009.1.1. 이후 상속개시 분부터 2011.1.1. 이후 상속개시 분부터 적용 법규 청구인 인용판결문 내용 적용법규 (상속개시일 2009.6.13) 청구인 상속주택 적용법규 (상속개시일 2012.11.00.) 도입 취지 부동산 실거래가 신고 등으로 1세대 1주택 실수요자의 상속세 부담이 증가한 점을 감안하여 상속세 부담을 완화할 필요성(2009. 개정세법해설)

5. 청구인이 인용한 서울고등법원2011누24806, 2011.12.27. 판결문을 요약하면 다음과 같다. 구 분 내 용 사 실 관 계 ’85.9.25. ’04.8.7. ’09.6.13. △ △ ▲ 父 김CC 취득 父 사망 母 김DD 상속 취득 母 사망 (子) 원고 상속 취득

○ 원고 子는 부모와 함께 동일주택에서 10년 이상 거주하였고, 상속일 현재 무주택자임에도 상속세 신고시 동거주택 상속공제를 신청하지 않아 이후 경정청구하였으나

• 母 김DD가 소유한 기간이 10년 미만으로 동거주택 상속공제 요건을 충족하지 못함으로 경정청구 거부

(1) 동거주택 상속공제에 있어서 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속 보유 요건의 필요 여부

• 구 상속세법 제23조의 2 제1항은 과세요건 규정의 엄격해석의 원칙상 소유 또는 보유라는 단어를 사용하지 아니하는 한, 위 동거의 용어 속에 보유 또는 소유 개념이 포함되어 있다고 보기 어렵다.

• 규정에 상속개시일 현재 1세대 1주택일 것을 규정함으로써 결국 10년의 거주 요건 외에 최소 3년의 보유 요건을 요구하고 있으므로 동거주택 상속공제에 있어서 이미 일정한 보유 요건을 전제로 하고 있다.

• 제도적 취지로 보아도 피상속인의 보유기간이 10년인지 그에 미치지 않는지는 주거 안정과 별다른 관련이 없는 반면, 동일한 주택에서 10년 이상을 거주하였는지는 장기간 거주라는 점에서 주거 안정과 상당한 관련이 있어 거주 기간에 따라 과세가액을 달리 정할 필요성이 크다.

• 2010.12.27. 개정된 규정이 상속인의 동거주택 상속공제의 요건으로서 종전의 ‘상속개시일 현재 1세대 1주택’을 ‘상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 1세대 1주택’으로 변경됨으로써 상속개시일부터 소급하여 피상속인 및 그 배우자의 10년간 보유가 동거주택 상속공제의 요건이 되었다고 보아야 하고, 개정된 규정에 의하더라도 처분청의 주장과 같이 피상속인만의 10년 보유가 요건이 되었다고 할 수 없다.

• 동일 세대원의 보유기간이 아닌 피상속인만의 10년 보유가 요건으로 주장된다면 고령인 피상속인 배우자의 상속권을 부당하게 박탈하게 되는 불합리한 결과가 발생한다.

• 또한 자자손손 1세대 1주택을 유지하면서 살아온 위와 같은 경우에 상속공제의 혜택을 부여한다고 하여 지나친 특혜라고 하기는 어렵다.

(2) 동거주택 상속공제에 있어서 상속개시일 현재 상속인과 피상속인이 동거하고 있어야 하는지 여부

• 구 상속세법 제23조의2 제1항 규정의 문언 상 상속인이 상속개시일 당시 피상속인과 같은 주택에서 주거를 함께 하고 있어야 동거주택 상속공제를 받을 수 있다고 해석된다.

원고승: 구 상증법의 규정에 따른 상속공제 대상이 되는 동거주택에 해당 ※ 처분청 상고하였으나 전심판결 인용(대법원2012두2474, 2014.06.26, 참조)

6. 5)항 고등법원 판결과 이에 따른 대법원판결 내용이 이 건 심사청구와의 연관성을 검토하기 위하여 법규과에 질의회신한 결과, 개정 상증법에 따른 동거주택 상속공제를 적용받는 요건은, 피상속인과 상속인이 상속개시일로부터 소급하여 10년 이상 계속하여 1세대가 1주택을 소유한 경우에 해당하여야 하는 것이며, 피상속인만의 소유기간이 10년 이상이어야만 적용가능하다고 회신되었고, 회신내용은 다음과 같다.(법규과-912, 2014.8.22.)

1. 상속세 및 증여세법(2010.12.27. 법률 제10411호로 개정된 것) 제23조의 2에 따른 동거주택 상속공제를 적용할 때 피상속인과 상속인은 같은 법 같은 조 제1항 제2호에 따라 상속개시일로부터 소급하여 10년 이상 계속하여 소득세법 시행령제154조 제1항에 따른 1세대가 1주택(소득세법제89조 제1항 제3호에 따른 고가주택을 포함)을 소유한 경우에 해당하여야 하는 것입니다.

2. 이 때 피상속인이 먼저 사망한 배우자의 주택을 상속으로 취득하였다가 다시 사망하여 상속이 개시되는 경우 피상속인이 상속개시일로부터 소급하여 10년 이상 계속하여 주택을 소유한 것인지 여부를 판정하기 위한 보유기간은 배우자의 사망으로 상속이 개시된 날부터 기산하는 것이며, 먼저 사망한 배우자의 보유기간을 통산하는 것은 아닙니다.

7. 심사청구 시 제출된 청구인과 청구인의 모(母) 000의 주민등록표를 보면 청구인과 부모는 함께 1981.10.27. 쟁점상속주택에 전입하여 부(父)는 2005.8.31까지, 모(母)는 2012.11.00.까지 동거하였고, 청구인은 현재까지 계속 거주하고 있음이 확인된다.

8. 국세통합시스템에 상속개시일 기준 청구인 세대원들의 주택보유현황 확인결과 쟁점상속주택 이외에는 다른 주택이 없음이 확인된다.

• 라. 판단 개정 상증법에 따르면, 동거주택 상속공제를 받기 위해서는 ① 피상속인과 상속인이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 하나의 주택에서 동거할 것 ② 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 1세대 1주택에 해당될 것 ③ 상속개시일 현재 무주택자인 상속인이 상속받은 주택일 것의 요건을 모두 충족한 경우로 규정하고 있어 이를 살펴보면, 동 규정은 종전의 ‘상속개시일 현재 1세대 1주택’을 ‘상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 1세대 1주택’으로 변경된 것으로 상속개시일부터 소급하여 피상속인이 포함된 동일세대가 3년 이상 보유에서 10년 이상 보유의 개념으로 바뀌었을 뿐, 피상속인만의 보유기간이 10년 이상이어야 한다는 규정으로 해석되지 않으며(서울고등법원2011누24806, 2011.12.27., 같은 뜻), 동거주택 상속공제의 제도도입은 부동산 실거래가 신고 등으로 1세대 1주택 실수요자의 상속세 부담이 증가한 점을 감안하여 상속세 부담을 완화하는 주거안정의 목적이 있음에 비추어, 이 건의 경우 동일 세대원이 1세대 1주택으로 10년이 넘는 26년 4개월을 보유하였지만, 아버지 사망 후 어머니가 상속받아 청구인의 상속개시일까지의 어머니 보유기간이 10년 미만으로 동 규정을 적용배제 한다면 이는 제도적 취지에 맞지 않는 결과를 초래하게 되는 것이고, 자자손손 1세대 1주택을 유지하면서 살아온 청구인과 같은 경우에 상속공제의 혜택을 부여한다고 하여도 지나친 특혜라고 해석하기 어려운 점(서울고등법원2011누24806, 2011.12.27. 같은 뜻) 등으로 볼 때 쟁점상속주택에 대한 동거주택상속공제는 정당한 것으로 판단된다. 따라서 처분청이 동거주택상속공제를 배제하여 상속세를 부과한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제65조 제1항 제3호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.