쟁점아파트의 상속재산가액을 비교대상아파트의 매매사례가액으로 평가한 것이 적정한지 여부

母 정(19년생, 女, 이하 “피상속인”이라 함)이 2011.12.17. 사망함에 따라 상속인 심(이하 “청구인”이라 한다), 심, 심은 2012.6.29. 상속세 신고시 국내에 있는 피상속인의 상속재산 중 서울 구 동 아파트(이하 “쟁점아파트”라 한다)에 대하여 국토해양부 공시가격인 1,152백만원으로 평가하고, 상속채무를 포함하여 상속재산가액 3,288,501천원, 상속공제액 1,930,315천원, 상속세 과세가액 1,358,185천원, 상속세 7,983천원을 신고납부하였다. **세무서장(이하 “처분청”이라 한다)은 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시하여, 상속재산인 쟁점아파트를 기준시가로 평가한 신고금액을 부인하고 매매사례가액 1,500백만원(이하 “매매사례가액”이라 한다)을 쟁점아파트의 시가로 결정하고, 상속채무 중 은행대출금 220백만원 중 2억원(이하 “쟁점금액”이라 한다)을 부인한바, 청구인은 2013.3.18. 처분청에 과세전적부심사청구를 하였다. 처분청의 과세전적부심 결과, 임차인과 상속인들 간의 자금거래 금액 등에 대해 사실관계를 확인 후 별 도의 과세요건을 검토하는 것은 별론으로 하더라도 상속개시일 현재 피상속인 명의로 존재하는 쟁점금액을 허위부채로 본 처분은 잘못이 있다고 판단하였다. 처분청은 쟁점아파트에 대하여 비교대상아파트의 매매사례가액을 적용하고, 쟁점금액에 대하여 사실관계 확인 후 기타채권으로 보아 2013.6.23. 상속세 273,924천원을 부과처분 하였다. 청구인은 이에 불복하여 2013.9.14. 이의신청을 거쳐 2014.1.17. 이 건 심사청구를 하였다.

• 가. 비교대상아파트는 특수관계자간의 거래로 객관적인 비교 대상이 될 수 없다. 1) 처분청이 정한 비교대상아파트의 등기부등본에 기록된 내용을 상세히 살펴보면, 그 당사자가 시동생과 형수 사이로, 1,500백만원으로 매매에 의한 소유권 이전등기를 하기 5년 전인 2006.5.2. “소유권이전청구권가등기”에 의한 매매예약등기를 필한 것이 확인되는데, 이것은 당초부터 소유자는 형수인 이의 것으로 명의만 시동생 앞으로 한 것을 추후 소유권확보를 위한 가등기 상태로 5년간 유지하다 본등기를 한 것이다. 2) 또한 매수인(형수)이 시동생(매도인)에게 매매예약 가등기에 의한 본등기를 2011.8.2. 하고 6일 뒤인 2011.8.8. 가등기를 해제하고, 그 후 3개월 후 2011.11.15. 사망하여 상속이 개시된 것으로 보아 실제로는 매수인(형수)이 실 소유자로 시동생(매도인)의 명의로 해놓은 상태에서 상속 등의 문제를 염두에 두고 상속개시 3개월 전에 소유권을 정리한 것에 불과한 것으로 객관적인 교환가치가 반영된 정상적인 거래가액으로 볼 수 없다. 3) 설령 이 거래가 실제적으로 정상적인 거래라 할지라도 비교대상아파트의 매매시기와 가액은 매매예약 가등기에서 본등기 절차를 통하여 이루어진 사실이 등기부등본에 의해 확인 되는 것으로 이는 매매가액과 거래시기를 매매계약이 최초로 이루어지진 2006.5.2. 매매예약 가등기일로 보아야 하므로 비교대상아파트의 평가기간을 벗어난 것이다. 4) 따라서 처분청이 정한 비교대상아파트의 거래는 불특정 다수인 사이에서 자유롭게 이루어진 통상적이고 일반적인 정상적 거래의 객관적 교환가치를 적정하게 반영하였다고 볼 수 없으므로 매매사례가액으로 적용 될 수 없다. 5) 쟁점아파트와 비교대상아파트에 대한 국토교통부 고시 공동주택공시가격과 매매, 전세, 월세 거래금액 내용과 공동주택공시가격 기준일이 매년 1월1일이고, 상속개시일은 2011.12.17.로 2011.1.1.기준과 2012.1.1.기준의 주택공시가격을 비교해보면 다음과 같다. <쟁점아파트와 비교대상 및 인근아파트 가격비교> 구분 거래기준일 거래가액 (만원) 주택공시가격(기준일) (만원) 일반평균 전세금시세 (만원) 2011.1.1 2012.1.1 쟁점아파트 2011.12.17. (상속개시일) 상속 115,200 110,400 47,000 (청구인 주장) 비교대상 아파트 2006.5.2. (매매예약가등기일) 150,000 112,800 108,000 66,000 (청구인 주장) 같은동 (호) 2011.11.15. (매매계약일) 155,000 117,600 113,600 78,000 같은동 (호) 2011.5.30. (매매계약일) 159,000 117,600 113,600 78,000 * 국토해양부 공동주택고시가 및 전세금 6) 위와 같이 상속개시일 이후에도 주택공시가격이 쟁점아파트나 비교대상아파트 그리고 기타 참고자료아파트 모두 가격이 하락한 것을 확인 할 수 있을 뿐더러 같은 국토해양부 전산망에 올려 있는 부동산 실거래내역을 확인하여 보면, 같은 아파트 같은 평형의 아파트 매매거래 건수가 2012. 1월부터 같은 해 6월까지 6개월 동안에 불과 2월과 6월에 각각 1건씩 총 2건만 매매된 사실이 확인되는데 이런 사실은 상속개시일 이후 부동산 경기가 완전히 하락 둔화하여 거래가 이루어지지 아니하고 시세가 점점 하락하는 현상이 시작되어 부동산시장의 불확실성이 이루어진 때로, 이때에 거래된 한 두건의 거래가 전체의 시세를 좌우하는 것으로 판단하는 것은 현실적인 부동산시장 경기의 흐름을 제대로 반영하지 아니한 것으로 이 또한 부당한 것이다. 7) 또한 이 같은 사실은 은행 부동산사이트의 쟁점아파트의 해당동의 전세보증금이 일반평균가 660백만원이고, 쟁점아파트의 실제 전세보증금은 고작 470백만원으로 무려 30%나 전세보증금이 다른 집에 비하여 적다는 것은 그만큼 다른 집에 비하여 조건이 나쁘기 때문에 그에 준하여 전세보증금이 정하여지는 경제적 가치충족의 비례원칙에 의한 결과인 것을 부인 할 수 없는 것으로, 즉 집이 좋고 나쁨의 가치를 제일 잘 아는 사람은 그 집에서 살고 있는 사람으로 그 기준이 전세금이나 매매가로 결정 되는 것이 부동산의 가격형성의 원인이 된다는 것은 당연한 현실로 쟁점아파트가 다른 아파트보다 전세보증금이 월등하게 싸게 임대할 수밖에 없었던 것도 다른 집에 비하여 그 만큼 나쁘기 때문에 그런 것임을 알 수 있다. 또한 상속개시일 전후 1년 동안 해당 아파트 단지 내 같은 동 같은 면적의 아파트 330세대 중에서 2011년 한해 13건 2012년 한 해 동안 7건의 매매가 이루어진 사실이 국토해양부와 부동산실거래신고 전산망 등에 확인되는데 이는 부동산거래 경기가 둔화되는 시기에 몇 건의 거래 내용을 가지고 비교대상아파트로 정한 시가는 부당하다.
• 나. 상속부채로 인정한 은행대출금을 상속가액으로 과세한 것은 부당하다. 1) 처분청은 상속재산 중 서울시 구 동 소재의 토지(이하 ”쟁점부동산“이라 한다)에 대한 임차인의 당초 임대보증금에 대한 금융거래근거가 없다는 이유로 이를 임대차 사실자체를 허위로 보아 피상속인이 은행 대출금 2억원으로 임대보증금을 임차인에게 반환한 사실을 부인하고, 피상속인의 기타채권으로 상속가액에 가산하였다. 2) 쟁점부동산의 임차인 정 명의의 계좌 입출금 내용은 다음과 같다. (표 생략) 3) 피상속인이 2억원의 은행대출을 받아 임차인 정에게 계좌 송금한 자금이 처분청이 추정한 것처럼 쟁점부동산의 임대보증금이 아니라 피상속인의 기타채권이라면, 2억원이 최종적으로 피상속인의 것이거나 상속인들이 부담해야 할 자금으로 귀속되어야 하는 근거를 입, 출금 전후 거래내용을 보고 판단해야 할 것이다. 4) 상속인의 배우자들은 피상속인으로부터 2011.7.28. 임대보증금 2억원을 반환받은 임차인 정으로부터 2011.8.9. 1억5,000만원을 차용하고, 그 후 2012.6.28.까지 당초 피상속인으로부터 임대보증금으로 반환 받은 2억원보다 무려 2배에 가까운 386,149천원을 임차인 정에게 모두 변제한 사실은 처분청도 확인한 내용이다. 5) 정에게 변제한 386,149천원은 임대보증금으로 돌려준 2억원 중에서 일부 차용한 자금 뿐 아니라 그 이전부터 차용한 차용금과 이자를 포함한 전체금액을 정산하여 변제한 것으로 임대보증금으로 2억원을 정에게 송금한 것은 정당하다. (단위: 원) 차용일자 차용원금 차용사유 이자상당액 2010.01.20. 90,000,000 동건물 임대보증금 반환 월 2% 이자상당액 소급지급 2010.04.02. 60,000,000 개인차용금 변제 2010.07.16. 50,000,000 동건물 임차보증금 반환 2011.08.09. 150,000,000 자녀2인 연수비 합 계 340,000,000 46,452,000 6) 처분청은 피상속인과 정 사이의 임대차계약서에 의하여 정이 피상속인에게 송금한 금융자료가 확인되지 않는다 하여 임차보증금 반환으로 볼 수 없다고 주장하고 있으나, 임대인인 피상속인이 보증금을 받고 임대차계약을 유지한 것이 사실이라는 것은 피상속인이 임차인 정과 작성한 임대차계약서와 그 임대보증금 2억원도 은행대출을 받아 은행계좌로 돌려준 사실에 의하여 명백하므로 당초 임차인이 보증금을 낸 금융거래 자료가 없다고 하여 있는 임대한 사실이 없다고 추정할 수 없으며, 청구인은 임대차계약서, 임대사실확인서, 피상속인의 임대보증금영수증, 피상속인의 병원요양비 영수증, 세금납부영수증, 등기이전비용 등을 처분청에 제출한 바 있다. 7) 설령 임차인 정이 임대보증금 명목이 아닌 다른 용도로 2억원을 받은 후 그 돈을 다시 상속인의 배우자들에게 돌려 준 것이라 하더라도 그 이후에 상속인들이 정에게 2억원 보다 훨씬 많은 8차례에 걸쳐 386,149천원을 다시 정의 계좌로 입금된 사실에 대하여, 임차인이 피상속인이나 상속인들에게 보내온 돈은 1억5,000만원(처분청의 주장은 타인이 입금한 현금 5,000만원을 더한 2억원이라고 한 것임) 뿐으로 피상속인과 상속인들이 임차인 정과 금전수수를 함에 있어서 피상속인과 상속인들이 보낸 금액이 더 많고 임차인 정으로부터 받은 금액이 적다는 것은 그 자금의 최종 소유자는 임차인 정의 것이라는 사실로 특히 피상속인의 은행대출금 2억원은 현재까지도 한 푼도 갚지를 못한 상태로 있어 이에 대한 막대한 대출금 이자를 상속인들이 계속 부담하고 있음이 은행부채증명서에 의하여 확인된다. 청구인이 타인에게서 자금을 차용하지 않으면 안되는 정황으로 은행대출을 받아 임대보증금을 정에게 돌려준 이때는 경제적으로나 집안사정이 어려움이 크던 그런 때로 2009.8.10. 아버지의 사망에 이어 2011.12.17. 어머니가 2년 간격으로 사망하는 어려운 상황에서 아버지의 상속세가 무려 5억이 넘고, 이 상속세 납부도 모두 타인으로부터 차용하여 처분청에 납부한 사실이 있으며, 이 부채 또한 피상속인(정)의 상속부채로 그냥 남아 있는 상황에 대하여 처분청이 기타자산의 채권이라 하는 것은 부당한 판단이다. 8) 결론적으로 상속인이 소명할 수 없는 과거 2년 전의 피상속인과 임차인 정의 금융거래자료에 의해서만 임차사실여부의 판단을 하고, 그 외 객관적인 금융거래자료의 사실 증거는 모두 부정하는 상태에서 상속개시 전 2년 전에 피상속인이 임대보증금으로 받은 2억원에 대한 사용내역을 상속인이 소명할 대상의 금액과 기간의 범위 밖의 사실조사를 강행하므로 이는 신의성실 원칙에 위반한 것이다. 9) 또한 이와 같이 처분청이 쟁점부동산의 임대사실 자체를 허위라고 주장하는 이유가 임차인이 부담한 임대보증금 2억원에 대한 은행거래근거가 없고, 또한 임대차 종료 2년 반이나 지난 시점에서 쟁점부동산에 대한 현장 확인으로 판단한 것이다. 10) 쟁점부동산의 임대해제일은 2011.7.28.이나 실제는 임차인이 실질적 사업을 그만 둔다고 쟁점부동산의 토지를 청구인에게 내놓은 때는 2011년 봄이고, 처분청이 쟁점부동산에 대하여 현지를 탐문한 것은 2013.6.5.로 빈 농지로 방치한지 2년 반이나 지난 때로 장기간 아무런 관리를 하지 아니한 상태에 그 현장만을 보고 판단한 것이다. 쟁점부동산은 서울 동 최대 단지에 접하고 있으며, 그 주변의 토지들이 모두 수년 째 조경수 및 화훼하우스를 하고 있으나, 처분청은 쟁점부동산의 위치가 대로변이 아니고 세로접면의 농지 답으로 관리되지 아니하고, 수 그루의 조경수와 잡초가 무성한 상태로 주변에 채소류 재배와 조경수 및 화훼하우스 등이 있다고 2013.6.5 촬영한 사진을 증거로 판단하였다. 또한 현장을 확인하던 때는 수 그루의 조경수와 잡초는 당연하고 누군가 모르게 채소 등으로 재배할 수도 있고, 임대도 주지 아니하고 그냥 방치한지 2년 반이나 되어있던 때로 현장에 남아 있는 수 그루의 나무와 잡초들이 임차인이 하던 사업의 잔재의 근거가 되는 것이다. 11) 인근주민에게 탐문하여 임대한 사실이 없다고 판단한 것도 처분청이 인근주민과 소작농들에게 탐문하여 보니 그들은 소액의 임차료를 낸다고 하였고, 소규모로 화훼재배 및 야채재배의 용도로 사용하고 임대부동산은 10년 전부터 관리되지 아니한 농지라고 진술하였다고 하고 인근 밭보다 저지대로 몇 그루의 잡목과 잡초가 우거진 상태로 과거 조경수 및 정원수를 임시 식재한 흔적을 발견 할 수 없다고 하였으나, 이것은 어디까지나 현장을 확인한 처분청의 일방적인 부정적인 견해의 판단으로 주변의 환경과 상권 그리고 농지로서 임차인이 사용한 사업의 형태를 이해하지 못하고 주변을 탐문한 결과가 아닐 수 없다. 특히 쟁점부동산에는 임차인이 수년간 강남지역의 신축아파트에 나가는 조경수와 잔디 등을 잠시잠깐 임시로 보관하다가 **일대의 현장으로 조경업자들을 통하여 나무나 잔디들이 뽑혀나가던 그런 곳으로, 그 농장이 평평한 벌판이 될 수도 없고, 정리가 잘 될 수도 없고, 포장이 되거나 잘 정돈 될 수 없는 것이 실제로 현장 모습으로 처분청은 3년이나 지난 농지의 쟁점부동산 사진과 인근주변의 사람들로부터 진실성이 없는 형식적인 말만을 듣고 일방적으로 지난 세월의 현장을 추측하여 사실판단 하여 임대사실여부를 허위라고 할 수는 없다.
• 다. 과세예고통지를 하지 않은 고지처분의 적법성 및 신의성실원칙 위반에 대하여 1) 청구인은 피상속인의 상속세를 적법하게 신고 납부하였으며, 처분청의 상속세조사 결정 통지를 받고 이에 대하여 과세전적부심사청구를 제기하여 쟁점부동산의 임대보증금을 반환한 은행대출금 2억원에 대하여 부채로 인정하지 않은 것을 부채로 인정하는 “채택” 결정을 세무서장이 하였다. 2) 다만 위 **은행 대출금 2억원이 상속인의 배우자에게 재입금되었다고 이것에 대하여서는 상속개시 전, 후의 임차인들과 상속인들간의 자금거래 금액 등에 대해 사실관계를 확인 후 별도의 과세요건을 검토하는 것을 변론으로 하는 별건이라는 단서에 의해서 처분청은 이 별건에 대하여 상당한 기간 동안 별도로 광범위하게 이해 당사자 및 현장을 탐문하는 등의 강도 높은 세무조사를 하여 당초 상속세 조사를 하면서 실시한 현장 확인 및 인근 주민에 대한 탐문을 재차 실시하여 결정하면서 세무조사결과를 통보하지도 아니하고 상속세 부과처분을 하였다. 3) 처분청은 피상속인의 당초 상속세 조사결정에 대한 상속인의 과세전적부심사청구에서 청구원인에 대하여 심리결정에 따른 세금고지 절차를 이행하여야 함에도 ‘상속인들과 임차인과의 자금거래 금액 등에 대한 과세요건 검토’를 별론으로 한 단서에 의해서 당초 상속세 결정을 하면서 조사한 관련 상속인과 임차인, 임대부동산 주변의 주민, 부동산중개업소 등을 재차 탐문 하는 등 상당한 기간 동안 중복 세무조사를 하고도 이에 대한 조사결과나 과세예고 통지 없이 상속세를 부과처분 하였다. 그러므로 청구인 세무조사 과정에서 소명의 기회를 잃었고 아울러 과세전적부심사 청구를 할 수 있는 권리를 박탈당하였으니 절차상 명백한 위법으로 이에 대한 납세고지는 무효한 처분이다.

• 가. 비교대상아파트는 특수관계자간의 거래로 객관적인 비교 대상이 될 수 없다는 주장에 대하여 1) 청구인이 2011.12.17. 피상속인으로부터 상속받은 쟁점아파트의 국세청 기준시가는 2011.04.29에 1,152,000,000원으로 고시되었고, 같은 동 비교대상아파트의 기준시가는 1,128,000,000원으로 고시되어 쟁점아파트의 기준시가가 비교대상아파트의 기준시가보다 높다.

2. 부동산 과거시세정보에 의하면, 쟁점아파트의 평가기준일이 속하는 2011년 12월 서울시 구 동 아파트 거래시세 변동표상 매매하한가는 16억원(상한가 18억원), 일반평균가는 17억원으로 되어 있는 것으로 볼 때, 쟁점아파트보다 고층인 비교대상아파트의 매매사례가액 15억원이 쟁점아파트의 시가로 정당하다고 할 수 있으며, 거래당사자의 관계를 확인한 바 형수와 시동생의 관계임이 확인된다. 3) 비록 특수관계자간의 거래라 하더라도 그 가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우에는 매매사례가액으로 볼 수 없으나, 상속재산 평가기간 내의 매매가액을 아래와 같이 비교한바 비교대상아파트의 가액이 특수관계자간의 거래라는 이유를 들어 객관성이 결여되었다고 볼 수 없다. (단위:백만원) 비교아파트 계약일시 기준시가 매매가액 비고 동6호 2011.12.17. 1,152 쟁점아파트 동*5호 2011.07.29. 1,128 1,500 비교대상 아파트 동7호 2011.11.15. 1,176 1,550 동6호 2011.05.30. 1,216 1,830 동1호 2011.11.09. 1,216 1,830 4) 따라서, 상속세신고 시 매매사례가액이 존재함에도 시가, 감정가액, 매매사례가액 등이 없다하여 보충적 평가방법인 기준시가로 상속재산을 평가하여 신고 납부한 사실에 대하여 비교대상아파트의 거래가액을 매매사례가액으로 보아 결정한 처분은 달리 잘못이 없다.

• 나. 상속부채로 인정한 은행대출금을 상속가액으로 과세한 것은 부당하다는 주장에 대하여 1) 금융대출금은 상속개시일 현재 확인되나, 대출금 중 2억원은 상속재산인 국 동의 건물(피상속인 보유의 건물)에서 부동산중개업을 영위하는 정(6402-2)이 상속재산인 구 동 토지를 수목조림용으로 2010년 1월 임차보증금 2억원에 임차하여 사용하다가 계약종료로 2011년 7월 임차보증금을 변제하기 위해 은행에서 대출을 받아 정 244--0-계좌로 입금한 것으로 신고하였다. 2) 당초 임대차 계약시 임차인인 정이 피상속인에게 임차보증금 명목으로 지불한 사실을 뒷받침할 수 있는 금융자료 및 영수증 등이 확인되지 않으며, 임차인 정이 피상속인으로부터 2억원을 송금받은 후 상속인의 배우자 계좌로 1억3천만원, 심**의 배우자 계좌로 7천만원 입금된 사실이 확인되므로 채무액 중 대출금 2억원은 허위부채로 확인되어 부채에서 차감하여 고지결정한 당초 처분은 정당하다.
• 다. 과세예고통지를 하지 않은 고지처분의 적법성 및 신의성실원칙 위반 여부에 대하여 1) 국세기본법제15조에서는 납세자가 그 의무를 이행함에 있어서는 신의에 좇아 성실히 하여야 하고 세무공무원이 그 직무를 수행함에 있어서도 또한 같다고 규정하고 있고, 상속세 및 증여세법제76조 제1항에서는 세무서장 등이 같은 법 제67조 또는 제68조의 규정에 의한 신고에 의하여 과세표준과 세액을 결정하지만, 신고를 하지 아니하였거나 그 신고한 과세표준이나 세액에 탈루 또는 오류가 있는 경우에는 그 과세표준과 세액을 조사하여 결정하도록 규정하고 있다. 2) 이 건 부과처분은 청구인이 청구한 과세전적부심사결정에 따라 쟁점금액에 대한 사실관계를 확인 후 별도의 과세요건을 검토하는 것은 별론으로 하고 쟁점금액 자체를 금융채무에서 배제한 것이 잘못이라고 결정한 바, 사실관계에 대한 결과통지 없이 납세고지를 하였다 하더라도 그 고지의 효력에는 영향이 없는 것이고, 납세고지를 한 경우에는 불복청구 등을 통하여 권리를 구제받을 수 있는 것으로 청구인의 주장과 같이 쟁점금액의 사실관계 확인에 대한 결과통지를 하지 아니하였다는 사유만으로 이 건 처분을 무효의 처분으로 보기는 어렵다고 판단된다.

• 가. 쟁점

① 쟁점아파트의 상속재산가액을 비교대상아파트의 매매사례가액으로 평가한 것이 적정한지 여부

② 상속인의 배우자에게 입금된 쟁점금액을 기타채권으로 보아 상속재산에 가산한 것이 적정한지 여부

③ 과세전적부심의 결정에 따른 사실 확인에 대한 결과통지 없이 결정한 처분의 적법 여부

• 나. 관련법령

1. 국세기본법 제81조의12【세무조사의 결과 통지】 세무공무원은 세무조사를 마쳤을 때에는 그 조사 결과를 서면으로 납세자에게 통지하여야 한다. 다만 폐업 등 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니한다.

2. 국세기본법 제81조의15【과세적부심사】

① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 통지를 받은 자는 통지 받은 날로부터 30일 이내에 통지한 서무서장이나 국세청장에게 통지 내용의 적법성에 관한 심사(과세전적부심사)를 청구 할수 있다. 다만, 법령과 관련하여 국세청장의 유권해석을 변경하여야 하거나 새로운 해석이 필요한 경우 등 대통령령으로 정하는 사항에 대해서는 국세청장에게 청구 할 수 있다.

1. 제81조의12에 따른 세무조사 결과에 대한 서면통지

2. 그 밖에 대통령령으로 정하는 과세예고통지 3) 국세기본법 시행령 제20조 【친족, 그 밖의 특수관계인의 범위】 법 제39조제2항에서 "대통령령으로 정하는 친족이나 그 밖의 특수관계에 있는 자"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자를 말한다. 다만, 주주 또는 유한책임사원(이하 이 조에서 "주주등"이라 한다)이 결혼한 여성이면 제9호부터 제13호까지의 경우를 제외하고는 그 남편과의 관계에 따른다.

1. 6촌 이내의 부계혈족과 4촌 이내의 부계혈족의 아내

2. 3촌 이내의 부계혈족의 남편 및 자녀

3. 3촌 이내의 모계혈족과 그 배우자 및 자녀

4. 아내의 2촌 이내의 부계혈족 및 그 배우자

5. 배우자(사실상 혼인관계에 있는 사람을 포함한다)

6. 입양자의 생가(生家)의 직계존속

7. 출양자 및 그 배우자와 출양자의 양가(養家)의 직계비속

4) 국세기본법 시행령 63조의14 【과세전적부심사의 범위 및 청구 절차 등】

① 중략

② 법 제81조의 15제1항 제2호에서 대통령으로 정하는 과세예고통지란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.

2. 제63조의3에 다른 실지조사에서 확인된 해당 납세자 외의 자에 대한 과세자료 및 현지 확인조사에 따라 세무서장 또는 지방국세청장이 하는 과세예고 통지

3. 납세고지하려는 세액이 300만원 이상인 과세예고 통지 5) 상속세 및 증여세법 제14조 【상속재산의 가액에서 빼는 공과금 등 】

① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각 호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 뺀다.

3. 채무(각호 생략)

④ 제1항과 제2항에 따라 상속재산의 가액에서 빼는 채무의 금액은 대통령령으로 정하는 방법에 따라 증명된 것이어야 한다. 6) 상속세 및 증여세법 제60조 【평가의 원칙 등】

① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.

② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다 7) 상속세 및 증여세법 제61조 【부동산 등의 평가】

① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.

부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 따른 개별주택가격 및 공동주택가격(같은 법 제17조 제1항 단서에 따라 국세청장이 결정ㆍ고시한 공동주택가격이 있는 때에는 그 가격을 말한다). 다만, 개별주택가격 및 공동주택가격이 없는 주택의 가격은 납세지 관할세무서장이 인근 유사주택의 개별주택가격 및 공동주택가격을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법에 따라 평가한 금액으로 한다. 8) 상속세 및 증여세법 시행령 제10조 【채무의 입증방법 등】

① 법 제14조 제4항에서 “대통령령으로 정하는 방법에 따라 증명된 것”이란 상속개시 당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각 호의 어느 하나에 따라 증명되는 것을 말한다.

1. 국가ㆍ지방자치단체 및 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무임을 확인할 수 있는 서류

2. 제1호 외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 증빙 등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류 9) 상속세 및 증여세법 시행령 제13조 【공익법인 출연재산에 대한 출연방법등】

⑩ 법 제16조제2항제2호에서 출연자 및 그와 특수관계에 있는 자가 다른 공익법인등에 출연한 동일한 내국법인의 주식등에는 상속인과 출연당시 다음 각호의 1의 관계에 있는 자가 재산을 출연한 다른 공익법인등이 보유하고 있는 주식등을 포함한다.

1. 국세기본법 시행령 제20조제1호 부터 제8호까지의 어느 하나에 해당하는 자(이하 "친족"이라 한다) 및 직계비속의 배우자의 2촌 이내의 부계혈족과 그 배우자

2. 기획재정부령이 정하는 사용인(출자에 의하여 지배하고 있는 법인의 사용인을 포함한다. 이하 같다)이나 사용인외의 자로서 상속인의 재산으로 생계를 유지하는 자

3. 제19조제2항제3호 내지 제8호의 1에 해당하는 자. 이 경우 "주주등 1인"은 "상속인"으로 본다.

⑪ 법 제16조제3항에서 "상속인과 특수관계에 있는 자"라 함은 상속인과 제10항 각 호의 어느 하나의 관계에 있는 자를 말한다. 10) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 【평가의 원칙 등】

① 법 제60조 제2항에서“수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것”이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 3개월로 한다. 이하 이 항에서 “평가기간”이라 한다) 이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조에서 “매매등”이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. (단서 생략)

1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.

• 가. 제12조의 2 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 특수관계인과의 거래 등으로 그 거래가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우

3. 당해 재산에 대하여 수용ㆍ경매 또는 공매사실이 있는 경우에는 그 보상가액ㆍ경매가액 또는 공매가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 당해 경매가액 또는 공매가액은 이를 제외한다.

• 가. 법 제73조에 따라 물납한 재산을 상속인ㆍ증여자ㆍ수증자 또는 그의 특수관계인이 경매 또는 공매로 취득한 경우

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 제1항 각호의 1에 규정하는 가액이 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우 3월로 한다) 이내에 해당하는지 여부는 다음 각호에 규정된 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항의 규정에 의한 시가로 보는 가액이 2 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액에 의한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제5항에 따른 가액을 적용하지 아니한다.(각호 생략)

⑤ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 당해 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 같은 항 각 호의 어느 하나에 해당하는 가액[법 제67조 또는 제68조에 따라 상속세 또는 증여세 과세표준을 신고한 경우에는 평가기준일 전 6개월(증여의 경우에는 3개월로 한다)부터 제1항에 따른 평가기간 이내의 신고일까지의 가액을 말한다]이 있는 경우에는 당해 가액을 법 제60조 제2항의 규정에 의한 시가로 본다.

• 다. 사실관계 1) 청구인은 2011.12.17. 사망한 母 정(19년생, 女, 당시 세)으로부터 아파트 외 상속재산을 상속받아 총 상속재산가액 3,288,501천원, 상속공제액 1,930,315천원, 상속세 과세가액 1,388,185천원, 상속세 7,983천원을 2012.6.29. 상속세 신고․납부한 사실이 국세통합전산망에 의하여 확인된다. 2) 처분청은 2012.12.3.～2013.2.15. 피상속인 정에 대한 상속세 조사를 실시한 바, 그 주요 내용은 다음과 같다. 가) 상속인 현황 (표 생략)
• 나) 상속세 신고 상황 (표 생략)
• 마) 쟁점아파트의 매매사례가액 검토 조서 구 분 쟁점아파트 (상속아파트) 매매사례아파트 (비교대상아파트) 자산의 유사성 전용면적 165.92 165.92 동 ․ 호수 17동 706호 17동 1505호 해당층 7층 15층 최고층수 15층 15층 거래시세 (**은행) 하위평균 1,600,000 1,600,000 평균가 1,700,000 1,700,000 상위평균 1,800,000 1,800,000 기준시가 (연도별) 2007.4.30. 1,384,000 1,360,000 2008.4.30. 1,344,000 1,312,000 2009.4.30. 1,184,000 1,168,000 2010.4.30. 1,264,000 1,232,000 2011.4.29. 1,152,000 1,128,000 매매사례가액 (계약일자별) 2011.7.29.

• 1,500,000 기준월: 2011. 11월 (단위: ㎡, 천원)

• 바) 조사실적 (표 생략) 사) 처분청은 피상속인의 상속세 조사결과, 상속재산 중 쟁점아파트에 대하여 기준시가 1,152,000천원 으로 상속재산을 신고하였으나, 조사된 매매사 례가액 중 동일한 동, 동일한 평형의 매매사례가액①은 평가기준일로부터 가장 가까운 날에 해당하나 기준 시가가 높아 쟁점아파트보다 기준시가가 낮은 비교대상아파트의 거래 가 액이 쟁점아파트의 매매사례가액으로 적정하다고 판단하여상증법제60조 및 같은법 시행령 제49조제5항에 의거 유사재산의 매매사례가액 1,500,000천원을 상속재산가액으로 결정하고, 은행대출금 중 2억원은 실제 상 속인이 사용한 것으로 확인되므로 채무에서 차감 후 각종 공제금액을 계산 하여 2013.2.18. 상속세 282,867천원에 대한 세무 조사결과 통지를 하고 조사 종결하였다. 3) 청구인은 피상속인의 상속세 세무조사결과에 대하여 과세전적부심사청구를 제기하였고, 결정내용은 다음과 같다. 쟁점아파트에 대한 상속재산가액을 비교대상아파트의 매매사례가액으로 평가하여 산입한 것은 정당하다는 판단에 따라 불채택 결정하고, 쟁점금액 2억원이 상속세 조사결과 상속개시일 현재 피상속인의 채무로 확 인한 이상, 피상속인이 임대보증금을 반환한 후 청구인의 배우자 및 다른 상 속인의 배우자에게 재입금한 금액 및 상속개시 전․후의 임차인과 상속인들 간의 자 금거래 금액 등에 대해 사실관계를 확인 후 별도의 과세요건을 검토하는 것 은 별론으로 하더라도, 상속개시일 현재 피상속인 명의로 존재하는 쟁점금액 자체를 허위부채로 보아 상속세 계산 시 채무금액에서 배제한 조사관서의 처분은 잘못이 있다고 판단하여 채택 결정함 4) 처분청이 쟁점아파트의 매매사례가액 비교대상아파트로 본 서울시 구 동 ****아파트의 등기부등본과 사실관계 확인한바 다음 사실이 확인됨 5) 상기 과세전적부심 결정에 대한 처분청의 사실 확인 처리결과 보고서의 주요내용은 다음과 같다.
• 가) 쟁점부동산에 현지 확인한바, 쟁점부동산은 대로와 연 접한 토지가 아닌 세 로접면 답으로 관리되지 아니한 조경수와 잡초가 무성한 상태로 화훼하우스 등이 있고, 인근 주민 및 소작농에게 탐문에 따르면, 쟁점 부동산은 약 10년 전부터 관리되지 아니한 농지라 진술하였고, 조사일 현재 식재한 흔적이 없는 것으로 확인된다.
• 나) 임차인이 제시한 임대차 사실확인서의 내용을 보면, 임대보증금 지불에 대 한 구체적인 금융증빙과 피상속인이 임차인으로부터 수령 한 임대보증금의 수령 및 사용처에 대한 구체적인 증빙을 제시하지 못하 고 있으며, 청구인은 피상속인의 남편으로부터 받은 상속부동산의 취․등록세 및 병원비 등으로 사 용하였고, 쟁점부동산의 계약기간은 2010.1.1.부터 2 012.12.31.까지이나 피상속인 사망 전인 2011.7.28.에 반환하였다고 주장하고 있다.
• 다) 위를 종합하면, 쟁점부동산의 임대보증금에 대하여 피상속인이 수령하고 임차인이 지급했다는 구체적인 증거제시를 하지 못하며, 임차인이 쟁점부동산을 사업용으로 사용했는지 여부에 대한 사업자등록 및 거래 내 역이 없으며, 임대당시 시세를 감안할 때 임대보증금 2억원은 적정하지 않 으므로 쟁점금액이 임차인에게 임대보증금 반환과 관련된 것이라 보 기 어렵다. 따라서 쟁점금액은 부채로 상속재산에서 차감하고, 임차인에게 송금한 2억원 은 기타채권으로 상속재산에 가산 후 경정하여 2011.12.17. 상속분 상속세 273,924천원을 고지 결정하였다. 6) 서울 지방국세청 이의신청 결정서의 사실관계를 살펴보면 다음 내용이 확인된다.
• 가) 청구인이 제시한 쟁점아파트의 전세계약서에 의하면, 피상속인은 2010.2.11.부터 2012.2.10.까지 보증금 470백만원에 쟁점아파트를 임대한 사실이 확인된다.

(1) 쟁점아파트의 임차인 박**의 주민등록 등본에 의하면, 2008.2.11.부터 현재까지 쟁점아파트에 거주하 고 있는 것으로 확인된다.

(2) **은행 거래시세에 의하면, 쟁점아파트와 동일 평형의 전세가는 다음과 같다. (단위: 천원) 기준월 하위평균가 일반평균가 상위평균가 비 고

2008. 2월 465,000 500,000 550,000

2010. 2월 535,000 585,000 637,500

2012. 2월 615,000 655,000 705,000

• 나) 쟁점부동산의 임대차계약서 및 임차인이 제시한 임대차 사실확인 서에 의하면, 쟁점부동산의 임대차 계약내용은 다음과 같음 (표 생략) (1) 정은 피상속인의 상속재산 중 서울 구 동에서 2005.8.1.부터 현재까지 공인중개사사무소를 운영하는 것이 확인된다. (2) 피상속인이 정에게 쟁점금액을 송금한 후의 정 계좌의 주요 입출금내역은 다음과 같다. (표 생략) (

3. 청구인의 소명자료에 의하면, 쟁점부동산은 임차인 정이 피상속인의 남편(심)과 임대기간동안 임대하여 묘목 보관 및 조경수 임시 하치보관장 등으로 사용한 농지로 임차인이 임대보증금 2억원을 반환받은 후 청구인의 배우자(국민 081-21-**-)에게 80,000천원, 청구외 김(시티 194-064-*-)에게 70,000천원이 입금된 것은 청구인이 교환교수로 가족 등과 급히 미국으로 출 국하게 되어 차용한 것으로, 2011.8.19. 이자를 포함하여 40,451천원을 1차 돌려주고, 2012.6.28. 1억원과 5천만원을 임차인의 은행 계좌에 입금하여 변제한 것으로 이는 상속인과 임차인 정간의 자금거래라는 주장이다. 7) 청구인은 피상속인이 아래와 같이 임대보증금 등을 지급하기 위하여 은행대출 받은 사실이 있다고 주장하며, 은행 PB센터의 여신거래내역을 제출하였다. (표 생략) 7) 국세통합시스템에 의하여 확인한바 쟁점부동산에 2003.4.1.부터 2011.7.28.까지 사업자등록 여부가 확인되지 않는다. 8) 청구인은 2011.8.8.부터 2012.8.7.까지 가족과 함께 대학에서 연수 받은 사실에 대한 병원 재직서 및 가족거주 비자사본을 제시하였다. 9) 청구인은 임차인 정과 차용증 없이 거래한 사실에 대하여 아래와 같이 정**의 확인서를 제시하였다. (생략)

• 라. 판단

1. 쟁점①에 대하여 본다. 처분청은 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시하여 상속인이 쟁점아파트를 기준시가로 평가하여 신고한 금액을 부인하고, 비교대상아파트의 매매사례가액을 시가로 보아 상속세를 과세하였으며, 이에 대해 청구인은 비교대상아파트가 특수관계자간의 매매예약 가등기에 의한 소유권이전으로 매매사례가액으로 볼 수 없다고 주장하므로 이에 대해 살펴본다. 상속재산 중 부동산을 평가할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류․규모․거래상황 등을 고려하여 상증법제61조에 규정된 보충적 평가방법에 따라 상속재산을 평가하나, 상증법 시행령제49조 제1항 제1호에 따른 매매사례가액이 존재하는 경우에는 보충적 평가방법인 기준시가보다 매매사례가액을 먼저 적용하여야 한다. 처분청이 쟁점아파트의 매매사례가액으로 적용한 비교대상아파트는 같은 단지 같은 동에 위치한 동일 규모의 아파트이며, 쟁점아파트의 상속개시일로부터 6개월 이내 거래된 매매사례가액 중에서 매매거래가액이 가장 낮으며, 다른 매매사례 아파트와 쟁점아파트의 기준시가보다 낮은 점, 비교대상아파트가 비록 특수관계자 간의 거래라고 하나 동일한 동․면적의 아파트로 방향과 기준시가가 유사하고, 상속개시일 전후 거래된 같은 동의 다른 매매사례 아파트와 비교해 봐도 큰 차이가 없어 상증법 시행령제49조 제5항에서 정한 쟁점아파트와 면적․위치․용도 및 종목이 동일하거나 유사한 다른 재산에 해당하므로 그 거래가액을 시가로 보는 것이 정당하다고 판단된다.

2. 쟁점②에 대하여 본다. 청구인은 쟁점대출금에 대하여 피상속인이 임차인에게 임대보증금을 반환한 것으로 기타채권으로 볼 수 없다고 주장하므로 이에 대해 살펴본다. 처분청의 현지 확인에 따르면 쟁점부동산의 인근 주민들의 탐문에 의하면 지난 10년간 임대된 사실이 없었던 것으로 확인되고, 임차인은 쟁점부동산을 2003.4.1.부터 2011.7.28.까지 임대하여 사업용으로 사용하였다고 하나 사업자등록 등 사업에 공한 사실이 확인되지 않는다. 또한, 쟁점부동산의 임대보증금에 대하여 당초 임대개시당시 피상속인이 수령하고 임차인이 지급했다는 구체적인 증거제시를 하지 못하며, 임차인은 임대보증금을 반환받아 단기간에 상속인들에게 재입금한 사실, 임대계약기간이 만료되기 전에 임대인이 임차인의 요구에 의하여 임대보증금을 은행대출까지 받아 지급하였다고 볼 수 없는 점 등으로 보아 처분청이 피상속인의 금융채무를 인정하고 정**에게 송금한 쟁점금액에 대하여 기타채권으로 보아 상속재산에 가산하여 과세한 처분은 정당하다고 판단된다.

3. 쟁점③에 대하여 본다. 과세전적부심사는 과세관청이 조세의 부과처분을 하기 전에 처분의 내용을 납세자에게 미리 통지하고 통지내용에 이의가 있는 납세자에게 의견 진술 내지는 반증을 할 수 있는 기회를 줌으로써 납세자의 주장에 정당성이 있는 경우에 사전에 보정하는 제도로서 납세자에게 과세전적부심사청구의 기회를 주지 않았다고 하더라도 납세자의 권리의무에 직접 어떠한 영향을 미치는 것은 아니라 할 것이다(대법원2011두32263, 2012.04.13. 참조). 청구인이 청구한 과세전적부심사결정에 따라 쟁점금액에 대한 사실관계를 확인 후 별도의 과세요건을 검토하는 것을 변론으로 하고, 쟁점금액 자체를 금융채무에서 채무금액에 배제한 것이 잘못이라고 결정한바, 사실관계 확인에 대한 결과통지 없이 납세고지를 하였다 하더라도 그 고지의 효력에는 영향이 없는 것이고, 납세고지를 한 경우에는 이의신청 등을 통하여 권리를 구제받을 수 있는 것으로 청구주장과 같이 쟁점금액의 사실관계 확인에 대한 결과통지를 하지 아니하였다는 사유만으로 이 건 처분을 무효의 처분으로 보기는 어렵다.

이 건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.