쟁점초과입금액을 공유자간의 증여로 본 것이 정당한지 여부

aa세무서장이 2012.11.5. 청구인들에게 한 2011.6.11. 상속분 상속세 37,317,430원은, 서울시 bb구 cc동 171-6외 소재 건물 855.8㎡에 대해 용도지수는 60, 조정률은 70 및 90을 적용하여 128,370,000원으로 평가한 후 그 과세표준과 세액을 경정하고 나머지 청구는 이를 기각합니다.

• 가. 윤00, 태00, 경00, 재00, 구00(이하󰡒청구인들󰡓이라 한다)는 송00(1933년생, 이하 “피상속인”이라 한다)의 상속인들로 2011.6.11. 송00이 사망하자 2011.12.22. 상속재산가액을 4,285백만원으로 하여 상속세 621백만원을 신고․납부하였다.
• 나. aa세무서장(이하 “처분청”이라 한다)은 2012년 9월 상속세 조사결과, 피상속인이 2005.12.28. 양도한 서울시 bb구 cc동 170-4외 6필지 부동산(이하 “쟁점부동산” 이라 한다) 양도대금 2,059백만원(이하 “쟁점부동산 양도대금”이라 한다)을 관리하던 중 부동산 소유지분을 초과하여 수취한 425백만원(피상속인 본인 316백만원, 태00 58백만원, 구00 51백만원, 이하 “쟁점초과입금액”이라 한다)을 공유자들 간의 증여로 보아 2011.6.11. 증여분 증여세 40,072,780원(송00 30,326,110원, 태00 6,798,330원, 구00 2,948,340원)을 경정․고지하는 한편, 서울시 bb구 cc동 171-6외 소재 임대건물 855.8㎡(이하 “쟁점임대건물”이라 한다)의 용도지수 적용오류로 16백만원을 과소하게 평가하였다 하여 상속재산가액에 가산하고, 서울시 aa구 dd동 474-23번지 주택(이하 “쟁점주택”이라 한다)이 1세대 1주택에 해당하지 아니한다 하여 동거주택 상속공제(윤00 지분 해당분 68백만원)을 배제하여, 2012.11.5. 청구인들에게 2011.6.11. 상속분 상속세 37,317,430원을 경정․고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2012.2.1. 이 건 심사청구를 제기하였다.

• 가. 피상속인이 쟁점부동산 양도대금 중 다른 공유자들의 지분상당액을 본인 명의의 계좌로 입금하여 관리한 것은 관리와 수익의 편의를 위한 것이었고, 피상속인이 공동소유자들의 의사와 관계없이 쟁점부동산 양도대금 중 일부를 공유자에게 입금한 것은 공유자들 간의 증여의사와 전혀 관계없이 이루어진 것인바, 피상속인이 지분보다 과다 지급한 금액은 피상속인이 과다 수취한 자들에게 증여한 것으로 보아야 하고, 과소 입금한 금액은 과소 입금된 자들에 대한 피상속인의 채무로 보아야 하며, 피상속인 계좌에 과다 입금된 금액은 피상속인의 채무로 보아야 한다.
• 나. 처분청이 상속재산으로 신고한 쟁점임대건물 855.8㎡를 평가함에 있어 용도 및 조정율을 잘못 계산하였으므로 적법한 용도지수 및 조정율을 적용하여 쟁점임대건물의 기준시가를 평가하여야 한다.
• 다. 처분청은『서울 aa dd 474-23』다가구 단독주택 상속인 배우자 윤00의 지분 해당분 68,400천원에 대해 동거주택 상속공제를 부인하였으나2011.10.14일자 신설된 소득세법시행령 제155조 제19항 의 임대주택사업자의 “거주용 자가주택에 대한 1세대1주택 비과세 특례규정이 신설되어 조사결정일(12.08.30) 현재 새로운 법령이 시행되고 있으므로 새로운 법령상 소득세법시행령 제155조 제19항 을 적용하여 주택상속공제가 적용되어야 한다.

• 가. 피상속인 고유의 자금과 피상속인 및 상속인 공유로 되어있는 『bb구 cc동 170-4 외6』건물 양도대금 2,059백만원과 『bb구 cc동 171-6 외1』임대건물 수입금액 955백만원 합계 3,014백만원은 소유지분 구분 없이 혼재된 상태로 피상속인이 계속 관리하면서 피상속인이나 상속인 등이 자금이 필요할 때마다 피상속인이 인출하여 주었는데 이에 대해 이의를 제기하지도 않았고, 지분대로 배분하지 않은 차액이 소비대차라는 주장에 대해 금전대차에 관련된 차용증(계약서), 이자지급사실 등에 대한 증빙도 없으며 특정상속인 아닌 상속인 외 8인 모두에게 적용될 수 없고, 상증법 제45조의 기본통칙 45-34-1의 4항의 단서조항에 "원칙적으로 배우자 및 직계존비속의 소비대차는 인정하지 아니한다"로 규정되어 있는바, 양도대금 중 그 배부차액 425백만원에 대해 증여세를 과세한 당초 처분은 정당하다.
• 나. 처분청은 『서울 bb구 cc동 171-6외 1필지』의 미등기된 임대건물 855.8㎡를 평가함에 있어 일반 건축물대장상 1층의 용도 주류창고 609.71㎡이고 2층의 용도 창고 40.7㎡를 합산하여 95,610,270원으로 평가했고, 1층의 제2종 근린생활시설(제조업소)의 연면적 45.89㎡를 10,095,800원으로, 2층 사무실 연면적 159.5㎡를 39,077,500원으로 평가하여 전체 합산 144,783,570원으로 계산하여 과소분 16,413,570원을 가산하여 결정하였으므로 당초 처분은 정당하다.
• 다. 피상속인과 상속인 배우자 윤00이 거주한『서울 aa dd 474-23』다가구 단독주택은 상속세 및 증여세법 제23조의2 를 적용함에 있어서 처분청과 다툼이 없으나, 임대주택인 『서울 bb cc 170-4외 6필지』다가구 주택 6채를 양도일 2005.12.28.까지 보유하여 2011.1.1.이후 적용하는 개정된 법률의 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 1세대1주택에 해당되지 않아 동거주택상속공제를 배제 처분한 것으로 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점

① 쟁점초과입금액을 공유자간의 증여로 본 것이 정당한지 여부

② 쟁점임대건물에 대한 평가액이 적정한 지 여부

③ 쟁점주택에 대한 동거주택 상속공제를 배제한 것이 정당한지 여부

• 나. 관련법령 1) 국세기본법 제14조 【실질과세】

① 과세의 대상이 되는 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 적용한다. 2) 상속세 및 증여세법 제2조 【증여세 과세대상】

① 타인의 증여(증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여를 제외한다. 이하 같다)로 인하여 증여일 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 증여재산이 있는 경우에는 그 증여재산에 대하여 이 법이 정하는 바에 의하여 증여세를 부과한다.

1. 재산을 증여받은 자(이하 "수증자"라 한다)가 거주자(본점 또는 주된 사무소의 소재지가 국내에 있는 비영리법인을 포함한다. 이하 이 항과 제54조 및 제59조에서 같다)인 경우에는 거주자가 증여받은 모든 증여재산

2. 수증자가 비거주자(본점 또는 주된 사무소의 소재지가 국내에 없는 비영리법인을 포함한다. 이하 이 항과 제4조제2항, 제6조제2항 및 같은 조 제3항에서 같다)인 경우에는 비거주자가 증여받은 재산중 국내에 있는 모든 재산

② 제1항에 규정된 증여재산에 대하여 소득세법에 의한 소득세, 법인세법에 의한 법인세 및 지방세법의 규정에 의한 농업소득세가 수증자(수증자)에게 부과되는 때에는 증여세를 부과하지 아니한다. 이 경우 소득세·법인세 및 농업소득세가 소득세법·법인세법·지방세법 또는 다른 법률의 규정에 의하여 비과세 또는 감면되는 경우에도 또한 같다. 3) 상속세 및 증여세법 제13조 【상속세과세가액】

① 상속세과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조의 규정에 의한 것을 차감한 후 다음 각호의 규정에 의한 재산가액을 가산한 금액으로 한다.

1. 상속개시일전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액 4) 소득세법 제99조 【기준시가의 산정】

① 제96조제2항, 제97조제1항제1호가목 단서, 제100조 및 제114조제7항에 따른 기준시가는 다음 각 호에서 정하는 바에 따른다.

1. 제94조 제1항 제1호에 따른 토지 또는 건물

• 나. 건물 건물(다목 및 라목에 해당하는 건물은 제외한다)의 신축가격, 구조, 용도, 위치, 신축연도 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정·고시하는 가액 5) 상속세 및 증여세법 제61조 【부동산 등의 평가】

① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.

건물(제3호와 제4호에 해당하는 건물은 제외한다)의 신축가격, 구조, 용도, 위치, 신축연도 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정·고시하는 가액 6) 상속세 및 증여세법 제23조의2 【동거주택 상속공제】

① 거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우로서 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 경우에는 상속주택가액(주택에 딸린 토지의 가액을 포함한다)의 100분의 40에 상당하는 금액을 상속세 과세가액에서 공제한다. 다만, 그 공제할 금액은 5억원을 한도로 한다.

1. 피상속인과 상속인이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 하나의 주택에서 동거할 것

2. 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 소득세법 제89조제1항 제3호 에 따른 1세대 1주택(같은 호에 따른 고가주택을 포함한다)으로서 대통령령으로 정하는 경우에 해당될 것

3. 상속개시일 현재 무주택자인 상속인이 상속받은 주택일 것

② 제1항을 적용할 때 피상속인과 상속인이 대통령령으로 정하는 사유에 해당하여 동거하지 못한 경우에는 계속하여 동거한 것으로 보되, 그 동거하지 못한 기간은 같은 항에 따른 동거 기간에 산입하지 아니한다. 7) 상속세 및 증여세법 시행령 제20조의2 【동거주택 인정의 범위】

① 법 제23조의2 제1항 제2호에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 소득세법 시행령 제154조 제1항 에 따른 1세대가 1주택을 소유한 경우를 말한다. 이 경우 1세대가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하여 2주택 이상을 소유한 경우에도 1세대가 1주택을 소유한 것으로 본다.

1. 피상속인이 다른 주택을 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)하여 일시적으로 2주택을 소유한 경우. 다만, 다른 주택을 취득한 날부터 2년 이내에 종전의 주택을 양도하고 이사하는 경우만 해당한다.

2. 상속인이 상속개시일 이전에 1주택을 소유한 자와 혼인한 경우. 다만, 혼인한 날부터 5년 이내에 상속인의 배우자가 소유한 주택을 양도한 경우만 해당한다.

3. 피상속인이 문화재보호법 제47조 제1항에 따른 등록문화재에 해당하는 주택을 소유한 경우

소득세법 시행령 제155조 제7항 제2호 에 따른 이농주택을 소유한 경우

소득세법 시행령 제155조 제7항 제3호 에 따른 귀농주택을 소유한 경우

6. 1주택을 보유하고 1세대를 구성하는 자가 상속개시일 이전에 60세 이상의 직계존속을 동거봉양하기 위하여 세대를 합쳐 일시적으로 1세대가 2주택을 보유한 경우. 다만, 세대를 합친 날부터 5년 이내에 피상속인 외의 자가 보유한 주택을 양도한 경우만 해당한다.

7. 피상속인이 상속개시일 이전에 1주택을 소유한 자와 혼인함으로써 일시적으로 1세대가 2주택을 보유한 경우. 다만, 혼인한 날부터 5년 이내에 피상속인의 배우자가 소유한 주택을 양도한 경우만 해당한다.

② 법 제23조의2제2항에서 "대통령령으로 정하는 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

2. 취학, 근무상 형편 또는 질병 요양의 사유로서 기획재정부령으로 정하는 사유

3. 제1호 및 제2호와 비슷한 사유로서 기획재정부령으로 정하는 사유 8) 소득세법 제89조 【비과세 양도소득】

① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니한다.

3. 대통령령으로 정하는 1세대 1주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 "주택부수토지"라 한다)의 양도로 발생하는 소득 9) 소득세법 시행령 제155조 【1세대1주택의 특례】

⑲ 제167조의3 제1항 제2호 각 목에 따른 주택(이하 이 조에서 "장기임대주택"이라 한다)과 그 밖의 1주택을 국내에 소유하고 있는 1세대가 다음 각 호의 요건을 모두 충족하는 해당 1주택(이하 이 조에서 "거주주택"이라 한다)을 양도하는 경우에는 국내에 1개의 주택을 소유하고 있는 것으로 보아 제154조제1항을 적용한다. 이 경우 해당 거주주택이 임대 주택법 제6조 에 따라 임대주택으로 등록한 사실이 있고 그 보유기간 중에 양도한 다른 거주주택(양도한 다른 거주주택이 둘 이상인 경우에는 가장 나중에 양도한 거주주택을 말한다. 이하 "직전거주주택"이라 한다)이 있는 거주주택(이하 이 항에서 "직전거주주택보유주택"이라 한다)인 경우에는 직전거주주택의 양도일 후의 기간분에 대해서만 국내에 1개의 주택을 소유하고 있는 것으로 보아 제154조 제1항을 적용한다. <신설 2011.10.14>

1. 거주기간(직전거주주택보유주택의 경우에는 임대 주택법 제6조 에 따라 임대주택사업자로 등록한 날 이후의 거주기간을 말한다)이 2년 이상일 것

임대 주택법 제6조 에 따라 임대주택으로 등록하여 임대하고 있을 것 10) 소득세법 시행령 부칙 <제23218호,2011.10.14> 제1조(시행일) 이 영은 공포한 날부터 시행한다. 제2조(일반적 적용례) 이 영은 이 영 시행 후 최초로 양도하는 주택부터 적용한다.

• 다. 사실관계

1. 심리자료에 의하면, 피상속인은 2011.6.11. 사망한 자로, 서울시 bb구 cc동 170-4외 6필지를 1968.11.20. 취득한 후 수차례에 걸쳐 자녀들에게 증여하여 공동소유하던 중 2005.12.28. 위 부동산을 대한주택공사에 2,320백만원에 양도하고 양도소득세를 공제한 실제 수령액 2,059백만원을 본인의 계좌에서 운영하였으며, 수시로 공유자들에게 이체입금하였는바, 공유지분금액과 이체금액은 다음과 같다.(표 생략)

2. 심리자료에 의하면, 처분청은 공유 지분금액을 초과한 금액을 공유자간의 증여로 보아 다음과 같이 증여재산가액을 산정한 것으로 나타난다.(표 생략)

3. 심리자료에 의하면, 청구인은 서울 bb구 cc동 171-6외 1필지 건물 855.8㎡의 건물기준시가를 지붕재료지수 80, 최고층수(또는 연면적, 지수가 동일)지수 90, 용도지수 60(냉동, 냉장외의 창고)을 일괄 적용하여 128백만원으로 신고하였고, 처분청은 다음과 같이 일반 건축물대장상 용도에 따라 1층의 주류창고 용도 609.71㎡, 2층의 창고 용도 40.7㎡, 1층의 제2종 근린생활시설(제조업소) 용도 45.89㎡, 2층 사무실 용도 159.5㎡로 구분하였고, 조정율은 지붕재료 고려없이 최고층수지수 90, 연면적지수 90을 적용하여 평가하였다.

4. 서울 bb구 cc동 171-6외 1필지 건물 855.8㎡의 건축물대장에 의하면 주용도는 창고시설인 2층 철골조 건물로 지붕은 샌드위치판넬로 되어 있으며, 1층은 주류창고 609.71㎡, 제2종근리생활시설(제조업소) 45.89㎡, 2층은 사무실 159㎡, 창고 40.7㎡로 되어 있다.

5. 피상속인과 CC제과가 2011.4.7. 작성한 임대차계약서에 의하면 CC제과가 서울 bb구 cc동 171-6외 1필지 건물(1층 창고, 2층 사무실)에 대하여 임차보증금 3억원 월세 15백만원으로 임대차계약한 사실이 나타난다.

6. 심리자료에 의하면, 청구들은 조사결정일(2012.8.30.) 현재 소득세법시행령 제155조 제19항 의 임대주택사업자의 “거주용 자가주택에 대한 1세대1주택 비과세 특례규정”이 신설되었는바(2011.10.14.), 새로운 법령에 의하여 서울시 aa구 dd동 474-23 소재 주택을 동거주택 상속공제 적용대상으로 보아야 한다고 주장하는 것으로 나타난다.

• 라. 판단 먼저 쟁점초과입금액을 공유자간의 증여로 본 것이 정당한지 여부에 대해 살피건대, 2인 이상이 공동으로 소유하고 있는 부동산을 매각하여 그 매각대금 전부를 1인이 소유하거나，공유지분을 초과하여 공유자 중 1인이 소유하는 경우 그 매각대금 중 공유지분 해당금액 초과분만큼은 특별한 사정이 없는 이상 증여로서 과세대상이 되는데(창원지방법원2012구합4188, 2013.05.28., 심사증여2012-0093, 2012.09.06 등 같은 뜻), 피상속인과 청구인들이 공동소유한 쟁점부동산을 양도하면서 공유지분을 초과하여 매각대금을 받았다면 특별한 사정이 없는 이상 증여로서 과세대상에 해당하므로 이 부분에 대한 청구주장은 받아들일 수 없는 것으로 보인다. 다음으로 쟁점임대건물에 대한 평가액이 적정한지 여부에 대해 살피건대, 처분청이 쟁점임대건물의 건물기준시가 계산시 지붕재료를 고려하지 않는 사실 및 쟁점임대건물이 창고로 사용되고 있는 사실이 확인되므로 처분청이 쟁점임대건물에 대한 평가를 잘못한 것으로 보이고 이 부분에 대한 청구주장은 이유가 있는 것으로 보인다. 마지막으로 쟁점주택에 대한 동거주택 상속공제를 배제한 것이 정당한지 여부에 대해 살피건대, 청구인들은 조사결정일(2012.8.30.) 현재 소득세법시행령 제155조 제19항 의 임대주택사업자의 “거주용 자가주택에 대한 1세대1주택 비과세 특례규정”이 신설되었는바(2011.10.14.), 새로운 법령에 의하여 쟁점주택은 동거주택 상속공제에 해당한다고 주장하나, 소득세법시행령 제155조 제19항 은 2011.10.14.부터 적용되는데 상속개시일은 2011.6.11.이므로, 상속개시일 당시 소득세법시행령 제155조 제19항 을 적용할 수 없어 이 부분에 대한 청구는 받아들일 수 없는 것으로 보인다.

이 건 심사청구는 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제65조 제1항 제1호 및 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.