상속개시일로부터 2년 내의 취득가액을 상속재산가액으로 평가한 사례

가. 2006.5.12. 청구인의 父 ○○○(이하 “피상속인”이라 함)의 사망으로 청 구인 등 공동상속인들은 피상속인의 유언에 따라 상속재산을 청구인과 청구인의 동생

○○○ 이 분할하여 상속받기로 협의하고, 2006.5.25. 협의분할에 의한 상 속등기를 한 후 2006.10.25. 상속세 100,728천원을 신고하였다. 나. 처분청에서는 청구인이 기준시가로 신고한

○○ 도

○○ 시

○○ 면

○ 리 ××× -× 소재 대지 2,419㎡(이하 “쟁점토지”라 함)외 20필지에 대하여○○지 방 국 세청 비상장주식평가심의위원회의 자문을 거쳐 취득시 실가로 상속 재산 을 재평가하여 2009.2.24. 상속세 686,365천원을 고지하 였다.

가. 쟁점토지는 토지와 건물인 상태에서 매수하여 상속개시일 현재는 토지 만 존재하고 있어 물건이 다름에도 쟁점토지의 취득가격을 상속개시일의 현재 의 상속재 산가격으로 평가하는 것은 불합리하다. 쟁점토지의 취득가격에는 주택가격이 포함되어 있으며, 매수자가 토지 취득만 원하였다 하더라도 당해 건물이 거래가격에 영향을 미치는 것이다. 나. 부동산의 양도로 인하여 불가피하게 지출하는 명도비용 등이 취득가액 에 포함되어 있으므로 취득가액을 상속재산가격으로 평가하는 것은 부당하다. 쟁점토지를 취득 당시 양도인이

○○○○○ 와

○○○○○ 에 토지를 임 대하고 있었는 바, 매수자의 요구에 의하여 계약기간이 만료되지 않은 상태에서 많은 자재를 보관하고 있던 임차인들에게 퇴거를 요구시 불가피하게 지출하 는 명도비용은 매수자가 지불하는 것이 당연하며 명도비용 등을 매도인이 책임지는 조건으로 계약을 한 것이다. 이와 같이 불가피하게 지출하는 명도비용은 취득가액에 포함 하 여야 하며 (소 득세법 기본통칙 97-5), 양도자에게 직접 지출한 명도비용도 취 득가격 에 포함하여야 하는 것이다(조심2008지280, 2008.1.28) 다. 연접한 토지의 매매사례가와 비교하더라도 쟁점토지의 취득가격은 시가보다 고가로 매매된 가격이다. 상속개시일 현재 쟁점토지의 기준시가는 거래가액 대비 34%에 불과한 반면, 상속개시일로부터 3개월내(2006.8.14.)에 거래된

○○ 리 ×××-× 토지(이 하 “연접토지”라 함)의 기준시가는 거래가액 대비 72%로 2배 이상의 차이가 나 는 것을 보더라도 쟁점토지의 취득가액이 시가보다 고가로 취득하였음을 입증하 고 있다(인근 부동산소개소의 확인서 참조) 라. 상기와 같이 쟁점토지는 건물취득 후 말소로 가격변동의 사유가 엄연 히 존재하고 시가보다 고가로 취득하여 상속개시 당시의 시가로 볼 수 없으므로, 시가판단이 어려운 자산으로 보아 보충적 평가방법을 적용한 기준시가로 상 속재산가액을 평가하는 것이 타당하다(조심2008중3415, 2009.3.6) 마. 예 비적청구로 쟁점토지의 상속재산가액 평가를 위한 시가산정시 연접토지의 매매가액으로 상속재산 가액을 평가하여야 한다.

가. 피상속인의 주택공사 수용보상금 2,740백만원 사용처중의 일부로 쟁점토지를 취득하였고, 동일한 부동산이 상속재산 평가시에는 취득가액 과 다른 기준시가로 평가된다면 과세형평상 불합리하다. 나. 쟁점토지는 취득시(2004.11.1) ㎡당 공시지가는 82,500원에서 상속개시 일(2006.5.12)에는 100,000원으로 121.2% 상승하였으며, 2008년 공시지가는 183,000원으로 계속적으로 지가상승이 이루어지고 있는 지역으로 취득 일 이 후 쟁점토지의 시 가가 특별히 하락할 요인은 없다고 판단된다. 다. 쟁점토지의 취득시 지상에 건물(19○○년 신축)이 존재하고 있어 취득가 액에는 토지가액과 건물가액 및 세입자 명도비용이 포함되어 있다고 주장하나, 매매계약서상 양도물건은 대지 2,419㎡만 표시되어 있고 건물의 표시 및 건 물가액이 명시되어 있지 아니하며 매매가격에 세입자 명도비 용이 포함되었는지 여부는 확인되지 않고 있다.

○ 쟁점토지 지상의 건물 멸실일이 2004.××.××.로 기재되어 있어 청구인이 2004.××.×. 취득 후 즉시 멸실하여 토지만을 이용할 목적으로 취득한 것 임을 알 수 있으며, 토지의 이용상태에 대한 동일성이 유지되고 있어 쟁점토지는 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보여진다. 라. 2006.8.14. 거래된 연접토지의 ㎡당 112,740원을 비교토지 거래가액으로 제시하며, 약 2년전인 2004.××.×. 취득한 쟁점토지의 ㎡당 241,835원이 과다하 게 고가로 매매된 가격이라고 주장하나, 쟁점토지는 대로에 연접한 토지이고 쟁 점토지의 후면에 위치한 연접토지는 대로에 연접하지 아니한 토지임이 지 적도 등본을 통하여 알 수 있어 연접토지의 매매사례가액을 쟁점토지의 시가 로 보 는 것은 부적정하다.

• 가. 쟁점 상속개시일로부터 2년내의 취득가액을 상속개시 당시의 상속재산가액으로 평가하여 과세한 처분의 적정여부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 등 1) 상속세 및 증여세법 제60조 【평가의 원칙 등】

① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속 개 시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가에 의한

• 다. 이 경 우 제63조제1항제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다.

② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인사이에 자유로이 거래가 이 루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용ㆍ공매가 격 및 감정가격등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당 해 재산의 종류ㆍ규모ㆍ거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규 정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다. 2) 상속세 및 증여세법 제61조 【부동산등의 평가】

① 부동산에 대한 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.

부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 개별공시지가(이 하 "개별공시지가"라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세 지관할세 무서장이 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로 서 대통령령이 정하는 지역의 토지에 대하여는 배율방법에 의하여 평가한 가액으로 한다.

건물(제3호 및 제4호의 규정에 해당하는 건물을 제외한다)의 신축가격 ㆍ구조ㆍ용도ㆍ위치ㆍ신축년도 등을 참작하여 매년 1회 이상 국세청장 이 산정ㆍ고시하는 가액

부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 개별주택가격 및 공동주택가격. 다만, 공동주택가격의 경우에는 동법 제17조 제1항 단서의 규정에 의하여 국세청장이 결정ㆍ고시한 공동주택가격이 있는 때에는 그 가 격에 의한다. 3) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 【평가의 원칙 등】

① 법 제60조제2항에서 "수용·공매가격 및 감정가격등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것"이라 함은 평가기준일 전후 6월(증여 재산의 경우에는 3월로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다) 이 내의 기간중 매매·감정·수용·경매(민사집행법에 의한 경매를 말 한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 항에서 "매매 등"이라 한다) 가 있는 경우에 다음 각 호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액을 말한

• 다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간 중에 매매 등이 있는 경우에 도 평가기준일부터 제2항 각호의 1 에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위 환경의 변화 등을 감안하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 때에 는 제56조의2제1항의 규정에 의한 평가심의위원회의 자문을 거쳐 당해 매매 등의 가액을 다 음 각 호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.

1. 당해 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 그 거 래 가액이 제26조제4항에 규정된 특수관계에 있는 자와의 거래 등 그 가 액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우를 제외한다.

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 제1항 각호의 1에 규정하는 가액이 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우 3월로 한다) 이내에 해당하는지 여부 는 다음 각호에 규정된 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항의 규 정에 의한 시 가로 보는 가액이 2 이상인 경우에는 평가기준일을 전 후하여 가장 가까운 날에 해 당하는 가액에 의한다.

1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일

④ 제1항 각호의 가액에 2 이상의 재산가액이 포함됨으로써 각각의 재산가액이 구분되지 아니하는 경우에는 각각의 재산을 법 제61조 내지 제65조의 규정에 의하여 평가한 가액에 비례하여 안분계산하되 각각의 재산에 대하여 감정가액(동일감정기관이 동일한 시기에 감정한 각각의 감정가액을 말한다)이 있는 경우에는 감정가액에 비례하여 안분계산한

• 다. 다만, 토지와 그 토지에 정 착된 건물 기타 구축물의 가액이 구분되지 아니하는 경우에는 부가가치세법 시행령 제48조의2제4항 단서의 규정에 따라 안분계산한다.

⑤ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 당해 재산과 면적·위치·용도 및 종목 이 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 동항 각호의 1에 해당하는 가액 이 있 는 경우에 는 당해 가액을 법 제60조제2항의 규정에 의한 시가로 본다. (2003.12.30. 신설) 4) 상속세 및 증여세법 시행령 제56조 의 2【평가심의위원회에 의한 비 상장주식의 평가 등】

⑧ 국세청평가심의위원회는 제1항의 규정에 의한 평가와 관련한 심의 외 에 상속세 및 증여세와 관련한 재산의 공정하고 타당한 평가를 위하여 필요하다 고 인정되는 경우에는 국세청장·지방국세청장 또는 관할세무서장의 재산평가에 대한 자문에 응할 수 있다. 5) 소득세법 시행령 제166조 【양도차익의 산정 등】

⑥ 법 제100조제2항의 규정을 적용함에 있어서 토지와 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 때에는 부가가치세법 시행령 제48조의2 제4항 단 서의 규정에 의하여 안분계산 한다. 6) 부가가치세법시행령 제48조 의 2【과세표준의 안분계산】

④ 사업자가 토지와 그 토지에 정착된 건물 및 그 밖의 구축물 등(이하 이 조에서 "건물등"이라 한다)을 함께 공급하는 경우에 그 건물등의 공급가액은 실지거래가액에 의한다. 다만, 실지거래가액중 토지의 가액 과 건물등의 가액의 구분이 불분명한 경우에는 다음 각호에 정하는 바에 의한다.

소득세법 제99조 의 규정에 의한 기준시가 (이하 이 조에서 "기준시가"라 한다)가 모두 있는 경우에는 공급계약 일 현재 의 기준시가에 따라 계산한 가액에 비례하여 안분계산한다. 7) 상속세 및 증여세법 기본통칙 60-49…2 【시가적용시 평가기준일】 영 제49조 제1항의 규정을 적용함에 있어서 동항 각호의 1에 규정하는 가 액이 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우 3월) 이내인지 여부는 다음 각호의 1에 해당하는 날을 기준으로 하여 판단한다.

1. 영 제49조 제1항 제1호의 경우에는 거래가액이 확정되는 계약일 8) 소득세법 기본통칙 97-5【양도차익계산시 취득가액에 삽입하는 필요경비의 범위】

② 양도차익계산시 산입되는 취득가액에는 취득시 쟁송으로 인한 명도비 용, 소송비용, 인지대 등 취득에 소요된 모든 비용을 포함한다.

9. 서면인터넷방문상담4팀-1230, 2006.05.02. 상속개시일전 6월을 경과하고 상속개시일전 2년 이내의 기간 중 매매 가 액 이 있는 경우, 상속개시일부터 계약일까지의 기간중에 시간의 경과 및 주위환경 의 변 화 등을 감안하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 때에 평가심의위원회 의 자문을 거쳐 시가로 인정되는 가액에 포함시킬 수 있음.

10. 행정법원2006구합4035, 2006.08.25. 상속개시일로부터 1년6개월전에 이루어진 매매의 합의는 일반적인 거래 에 따라 이루어진 것으로서 그 합의에서 정한 매매가격은 그 당시의 객관적 교 환가치을 적정하게 반영한 것이므로 이를 당시의 시가로 볼 수 있고, 이 사건 토지와 같이 인근토지의 매매가액과 추이, 주변의 상황 등에 비 추어 매매의 합의일과 상속개시일 사이에 그 가격의 변동이 있었다고 보여지지 않으므로 그 매매가격을 상속개시 당시의 시가로 봄이 상당함.

11. 서울고등법원 90구2378, 1992.07.21. 상 속재산의 매매시기와 상속개시일 사이에 시가가 별다른 변동이 없었던 사실이 인정되면 상속당시의 시가는 매매가격상당액으로 할 수 있는 것으로써 보충적인 평가방법을 적용하지 않음.

12. 국심2001중1607, 2001.11.13. 상속세및증여세법 시행령 제49조 제1항 제1호 의 규정에서 매매실례가액 을 시가로 보도록 한 규정은 당해 증여재산에 대한 매매사실이 있는 경우에 한한다고 할 것이고 1), 토지의 가격은 개별성이 강하여 연접한 토지라도 그 지 목, 위치, 품위에 따라 가격이 다를 수 있는 것이므로 당초 같은 모지 번에서 분할 된 다른 토지의 매매실례가액이 있다 할지라도 이를 기준하여 증여재산의 시가 를 평가할 수 없다고 풀이됨.

13. 조심2008중3415, 2009.03.06. 피상속인이 허위정보를 듣고 그에 따라 쟁점토지를 시가보다 월등히 높 게 취득하였고 감정기관에 의뢰한 감정가액 및 부동산중개업자의 진 술 등에 비 추어 볼 때 쟁점토지는 시가를 산정하기 어려운 경우에 해당하 므로 기 준시가로 상속재산가액을 평가하는 것이 타당함.

14. 조심2008지280, 2008.09.02. 부동산의 명도의무를 매수자의 책임과 비용으로 하는 부동산매매계약에 서 매도자가 세입자에게 명도비를 지급한 다음 매수자가 매도인에게 그 대금을 지급한 경우 취득가액에 포함됨.

• 다. 사실관계

1. 처분청의 상속세 조사결과보고서에 의하면 청구인이 기준시가로 신고한 상속재산 중 실가확인된 쟁점토지외 20필지에 대하여 ○○지방국세청 평가심 의위원회의 자문(2008.12.29)을 거쳐 취득시 실가로 상속재산을 재평가하여 상속세를 고지결정한 사실이 확인된다. ․ 평가대상 부동산:

○○ 시

○○ 면

○○ 리 ×××-× 대지 2,419㎡(쟁점토지) 및

○○ 시

○○ 면

○○ 리 ××외 19필지 9,672㎡ 《 평가심의위원회 회부대상 재산 및 결정내역》 소 재 지 지목 지적 신고금액 결정금액

○○

○○

○○ ×××-× (쟁점토지) 대지 2,419㎡ 241,900 585,000

○○

○○

○○ ×× 외 19필지 대지외 9,672㎡ 196,393 425,000 (천원)

2. 쟁점토지의 매매계약서 내용 가) 매매계약서상

○○도

○○ 시

○○ 면

○○ 리 ×××-× 대지 2,419㎡에 대 하 여 585백만원에 매매계약에 체결되어 있고, 건물에 대한 부동산의 표시 및 가격 등에 대하여 별도의 언급이 없다. 나) 매매계약서상 특약사항으로,

○○ 면

○○ 리 ×××-× 번지의 지상권에 대 한 책임은 매도인이 잔금전까지 책임지기로 되어 있다. 3) 일반건축물 대장 가) 청구인이 쟁점토지를 취득당시 쟁점토지의 지상에 목조주택(72.89㎡, 1945년 신축)이 있었으나 취득 후 200×.××.××. 말소된 사실이 나타난다. 나) 쟁점토지 지상의 건축물 소유자는 쟁점토지 양도인의 父 ○○○ 소유로 되어 있다가 피상속인 명의로 변경된 바 없이 말소된 것으로 나타난다.

4. 지적도 등본 지적도등본 상 쟁점토지는 대로에 연접하여 있으나 연접토지(

○○ 면

○○ 리 ×××-× 대지 2,661㎡)는 쟁점토지의 후면에 있어 대로에 연접되 어 있지 아니한 것으로 나타나 있다. 2004년 2005년 2006년 2007년 2008년 82,500원 100,000원 101,000원 107,000원 179,000원 5) 쟁점토지의 공시지가(공시일: 매년 5월31일)를 조회한 바 아래와 같이 매 년 계속적으로 지가 가 상승하는 것이 확인된다. * 2008.10.31. 공시일 현재: 183,000원

6. 명도비용의 포함여부 확인 청구인은 쟁점토지 취득가격에 쟁점토지의 임차인인

○○○○○ 와

○○○○○ 에 지급할 명도비용이 포함되어 있었다고 주장하나,

○○○○○ 와

○○○○○ 에 유선으로 문의한 바 쟁점토지 거래와 관련하여 양도인과 양수인으 로부터 명도비용으로 별도로 지급받은 금액이 없다고 진술하였다.

7. 연접한 토지의 매매계약서 청구인이 쟁점토지의 취득가액이 시가보다 고가로 매매되었다고 주장하면 서 제출 한 연접토지의 매매계약서 내용 ․ 연접토지:

○○ 시

○○ 면

○○ 리 ×××-× 대지 2,661㎡ ․ 양도일자: 2006.8.14. ․ 양도금액: 300,000천원 물건명 거래일자 기준시가(A) 거래가액(B) B/A(%) 쟁점토지 2004.11. 1 82,500 241,835 293.13 연접토지

2006. 8.14 81,000 112,740 139.18 (단위: 원/㎡당)

8. 확인서(2009.4. 작성) 피상속인이 쟁점토지를 매입, 근린생활시설을 건립하여 임대사업을 하 루 빨리 영위하려는 목적으로 주변시세보다 높은가격에 매입하였다고 생 각된다는 내용을 당시 쟁점토지을 알선하였던 부동산 중개업자 ○○○이 확인하고 서 명날인 하였다.

• 라. 판단 1) 피상속인이 쟁점토지의 계약당시 쟁점토지 지상에 건물이 존재하고 있 었 으며 쟁점토지가 피상속인 명의로 소유권이전 후 건물이 말소되었고, 매 매 계약 서상 쟁점토지의 지상권에 대하여 매도인이 책임을 지는 것으 로 된 사 실로 보 아 쟁점토지 의 취득가액에는 건물가액이나 건물의 철거비 용 이 포함된 것으로 보 이나 그 금액은 확인이 되지 않는다.

2. 쟁점토지의 거래일보다 20개월 후에 거래된 연접토지의 매매사례가액과 비교하더라도 쟁점토지를 연접토지보다 214% 고가로 취득한 사실이 나타나 며, 부동산중개업자의 확인서로 볼 때 시가보다 고가로 취득한 것으로 보인다.

3. 한편, 토지의 가격은 개별성이 강하여 연접한 토지라도 그 지목, 위치 등에 따라 가격이 다를 수 있는 것이므로(국심2001중1607, 2001.11.13.), 대로변 에 위치한 쟁점토지의 시가를 쟁점토지 후면에 위치한 연 접토지의 매매가격으로 평가할 수는 없는 것으로 판단된다. 4) 쟁점토지 지상 건물의 말소로 가격변동의 사유가 있다고 보여지 며, 시 가보 다 고가로 취득한 쟁점토지 가액을 상속개시 당시의 시가로 볼 수 없으므 로

토지의 시가산정이 어려운 것으로 보아 상속세법 제60 조 제3항의 보 충적 평 가방법을 적용하여 기준시가로 평가하는 것 이 타당하 다고 판 단된다.

1. 청구인은 쟁점토지의 취득가격에 건물가격이 포함되어 있다고 주장하나, 매매계약 서는 쟁점토지의 소유자인 ○○○과 피상속인간 쟁점토지에 대하여 계 약을 한 것이고, 쟁점토지 지상의 건물에 대하여는

○○○과 건물소유자간(○○지간) 별개의 해결사항으로 보여지며 쟁점토지의 매매금액과는 관계가 없는 것으로 보아야 할 것이다.

2. 한편, 토지의 가격은 개별성이 강하여 연접한 토지라도 그 지목, 위치 등 에 따라 가격이 다를 수 있는 것이므로(국심2001중1607, 2001.11.13.), 대로변에 위치 한 쟁점토지의 시가를 쟁점토지의 후면에 위치한 연 접토지의 매매가 격으로 평가할 수는 없는 것으로 판단된다. 3) 쟁점토지의 임차인에게 지급된 명도비용은 없는 것으로 확인되어 쟁점 토지의 취득가액은 단순한 대지의 취득가액으로 보아야 할 것이고, 이에 따라 쟁점토 지 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되므로 평가심의위원회 의 자문 을 거쳐 쟁점토지의 취득가액을 상속재산가액으로 평가한 당초 처분 은 정 당하다고 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2 호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. 1) 상속세및증여세법 시행령 제49조 제1항 의 단서규정이 신설(2003.12.30.)되기 전의 해석임.