피상속인인 비거주자의 국내사업장의 채무의 국내상속재산가액 해당 유무

○○세무서장이 2004.10.6 청구인들에 고지한 2000.4.7 상속분에 대한 상속세 281,522,660원의 부과처분은, 상속재산가액에서 20,000,000원을 공제하여 그 과세표준과 세액을 경정합니다.

청구인 김○○, 윤○○ 및 윤○○(이하 󰡒청구인들󰡓이라 한다)는 피상속인인 청구외 망 윤○○(상속개시당시 일본국에 거주한 비거주자임)이 2000.4.7 사망함에 따라 국내소재 부동산인 ○○광역시 ○○구 ○○동 329-12 소재 대지 356.3㎡ 및 지상 5층 상가건물(이하󰡒쟁점부동산󰡓이라 한다)과, 같은 시 ○○구 ○○동○가 541-10번지 소재의 토지를 상속받고서도 상속세신고를 하지 아니하였다. 처분청은 2004.6월경 상속세 조사를 실시하여 위 상속부동산들의 기준시가 870,292,061원을 상속세 과세가액으로 하여 2004.10.6 청구인들에게 상속세 281,522,660원을 결정․고지하였다. 청구인들은 이에 불복하여 2004.10.21 이 건 심사청구를 제기하였다.

청구인들이 쟁점부동산에 대한 상속등기과정에서 청구외 임○○은 피상속인이 쟁점부동산의 취득당시 취득자금으로 사용하기 위하여 자신으로부터 차입한 채무 230,000,000원(이하󰡒쟁점금액①󰡓이라 한다)이 있다고 하면서 피상속인 발행의 약속어음 등을 제시하게 되어 알게 되었고, 그 후 수 차례의 변제독촉을 받고서도 실질적인 채무존재 여부와 상환할 자금이 부족하여 차일피일 미루고 있었으나, 최근 채무변제소송 등 계속적인 상환압박에 견디지 못해 쟁점부동산에 설정된 가압류를 합의해제하고 동 부동산을 처분하여 상환 중에 있으므로 쟁점금액①은 피상속인의 채무로서 상속재산가액에서 공제되어야 할 것이고, 한편, 상속개시당시 쟁점부동산의 옥탑 사용권을 임차한 청구외 ○○기획(주)에게 지급할 20,000,000원(이하󰡒쟁점금액②󰡓라 한다)의 임대보증금과, 지하 다방을 임차한 청구외 임○○에게 지급할 10,000,000원(이하󰡒쟁점금액③󰡓이라 한다)의 임대보증금이 각 있었으므로 이들 금액도 상속재산가액에서 공제되어야 한다.

피상속인이 비거주자인 이 건에서 상속재산가액에서 공제될 채무는 구 상속세및증여세법 제14조 제2항 제2호 에서 “당해 상속재산을 목적으로 하는 유치권․질권 또는 저당권으로 담보된 채무󰡓라고 규정하고 있어, 쟁점금액①은 저당권 등에 의거 담보된 채권이 아니므로 공제대상 채무가 아니며, 청구인들이 제시하는 쟁점금액②와 관련한 청구외 ○○기획(주)와의 임대차계약내용으로 보아 구체적인 임차인의 인적사항(사업자등록번호 또는 주민등록번호등)이 없어 임차인 및 임대료수령내역이 확인되지 아니하여 쟁점부동산의 옥탑에 임대보증금으로 쟁점금액②가 있었는지에 대하여 확인되지 아니하고, 쟁점금액③과 관련하여서도 피상속인은 비거주자로서 1987.8.15 쟁점부동산을 취득하여 1995.12.15까지 청구외 임○○에게 󰡒○○여관󰡓으로 임대하였고, 1995.12.26부터 상속개시당시는 물론 2004.2.16까지는 피상속인 명의로 임○○이 ○○여관에 대한 사업을 계속 영위하였으나, 임○○과 임○○은 부자지간으로서 부가가치세 신고서상 부동산임대만 신고하고 임차보증금 및 임차료를 피상속인 및 상속인들에게 지급하지 아니하였으므로 지하 다방에 쟁점금액③의 임대보증금이 있었다는 청구인들의 주장도 이유가 없으므로, 결국 쟁점금액①, ②, ③ 모두 채무로 공제할 수 없다.

• 가. 쟁점 쟁점금액들을 상속재산가액에서 공제될 채무로 볼 것인지의 여부
• 나. 관련법령 이 건 부과처분의 납세의무성립일 현재 시행된 상속세및증여세법령은 다음과 같다.

○ 상속세및증여세법 제1조 【상속세 과세대상】

① 상속(유증, 증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여 및 민법 제1057조의 2의 규정에 의한 특별연고자에 대한 상속재산의 분여를 포함한다. 이하 같다)으로 인하여 상속개시일(실종선고로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 실종선고일을 말한다. 이하 같다) 현재 다음 각호의 1에 해당하는 상속재산이 있는 경우에는 그 상속재산에 대하여 이 법이 정하는 바에 의하여 상속세를 부과한다.

1. 국내에 주소를 두거나 1년 이상 거소를 둔 자(이하 "거주자"라 한다)의 사망의 경우에는 거주자의 모든 상속재산(피상속인이 유증한 재산 및 피상속인의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여재산을 포함한다. 이하 같다)

2. 거주자가 아닌 자(이하 "비거주자"라 한다)의 사망의 경우에는 국내에 있는 비거주자의 모든 상속재산

○ 상속세및증여세법 제13조 【상속세과세가액】

① 상속세과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조의 규정에 의한 것을 차감한 후 다음 각호의 규정에 의한 재산가액을 가산한 금액으로 한다.

1. 상속개시일전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액

2. 상속개시일전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액

② 제1항 제1호 및 제2호의 규정을 적용함에 있어서 비거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 국내에 있는 재산을 증여한 경우에만 이를 가산한다.

○ 상속세및증여세법 제14조 【상속재산의 가액에서 차감하는 공과금등】

① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 차감한다.

3. 채무(상속개시일전 10년이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시일전 5년이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 진 증여채무를 제외한다. 이하 이 조에서 같다)

② 비거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 다음 각호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 차감한다.

2. 당해 상속재산을 목적으로 하는 유치권․질권 또는 저당권으로 담보된 채무

3. 피상속인의 사망당시 국내에 사업장이 있는 경우로서 비치․기장한 장부에 의하여 확인되는 사업상의 공과금 및 채무

④ 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 상속재산의 가액에서 차감하는 채무의 금액은 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것이어야 한다.

○ 상속세및증여세법 시행령 제10조 【채무의 입증방법 등】

① 법 제14조 제4항에서 "대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것"이라 함은 상속개시당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각호의 1에 의하여 입증되는 것을 말한다.

1. 국가․지방자치단체 및 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무임을 확인할 수 있는 서류

2. 제1호 외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 증빙등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류

② 제1항 제1호 및 법 제15조 제2항의 규정에 의한 금융기관은 금융실명거래및비밀보장에관한법률 제2조 제1호 에 규정된 금융기관으로 한다.

• 다. 사실관계 및 판단

1. 쟁점금액①에 대하여,

• 가) 피상속인은 2000.4.7 일본에서 사망하였고, 사망당시 일본 영주권을 보유하고 있던 비거주자에 해당하는 사실에는 다툼이 없으며, 청구인들이 쟁점금액①에 관한 서류로서 ○○지방법원판결(2003가합17228, 2004.3.11), 약속어음 및 무통장입금표등을 제시하고 있는데, 위 판결에 의하면, 청구외 임○○은 피상속인의 생전에 피상속인에게 쟁점금액①을 대여하였으므로, 공동상속인인 청구인들에게 동 금액을 지급하여줄 것의 소를 제기하였고, 위 법원에서는 변론 없이 청구인들은 위 금액을 임○○에게 지급하되 2003.12.30부터 완제일까지 연 20%의 비율에 의한 돈을 지급하라고 판결한 것으로 나타나는데, 청구인들은 위 판결에 따라 임○○에게 지급하고 있다면서 제시하는 무통장입금표에 의하면, 2004.2.9. 98,000,000원, 2004.3.18. 25,000,000원이 임○○에게 송금된 것으로 나타나고, 제시하는 약속어음은 피상속인이 1995.11.23 쟁점금액을 임○○에 지급하겠다는 내용으로 발행한 것으로 나타나며, 쟁점부동산의 등기부에 의하면, 일본 ○○시 거주의 피상속인이 1987.10.15 취득한 것으로서, 2000.4.7 상속을 원인으로 하여 2003.10.31 청구인들 앞으로 소유권이전되었다가 2004.4.30 청구외 손○○ 명의로 매매를 원인으로 소유권이전되었고, 한편, 청구외 임○○은 2000.5.18 채권금액을 쟁점금액①로 하여 가압류등기하였다가 2004.2.7 해제한 것으로 나타나며, 한편, 위 쟁점금액①의 금액이 피상속인의 국내 사업상의 채무인지는 장부의 제시가 없어 확인되지 아니한다.
• 나) 관련법령에서 본 바와 같이 비거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시됨에 따라 상속세를 과세함에 있어 국내에 소재하는 상속재산에 대하여만 상속세를 부과하고, 국내에 소재하는 상속재산을 목적으로 하는 저당권 등으로 담보된 채무에 대하여는 국내채무 또는 국외채무에 관계없이 상속세및증여세법 제14조 제2항 제2호 의 규정에 의하여 상속재산가액에서 이를 차감하는 것(재경부 재산 46014-116, 1999.4.10)이나, 이 건의 경우 쟁점금액①이 피상속인이 생전에 차입한 채무에 해당한다 하더라도 상속개시 후에 이루어진 가압류와 판결에 의한 채무로서, 상속재산으로 담보된 채무가 아닐 뿐만 아니라, 위 같은조항 제3호 규정의 피상속인의 사망당시 국내사업장이 있는 경우로서 비치․기장한 장부에 의하여 확인되는 사업상의 채무에도 해당하지 아니하므로, 쟁점금액①은 피상속인이 거주한 일본국의 세법에 따라 상속세가 과세될 때 공제될 채무에 해당하는지는 별론으로 하고 이 건 국내상속재산의 가액에서 공제될 채무는 아닌 것으로 판단된다.

2. 쟁점금액②에 대하여,

• 가) 청구인들이 쟁점금액②와 관련한 서류로서 1999.4월 작성의 쟁점부동산의 건물옥상 임대차계약서, 2003.2.23자 작성의 쟁점부동산에 대한 매매계약서 및 2004.10.13자의 청구외 손○○의 사실확인서를 제시하고 있는데, 건물옥상임대차계약서에 의하면, 건물주(피상속인)를 대리한 청구외 임○○과 ○○시 ○○구 ○○동 342-7번지 소재 청구외 ○○기획주식회사(대표이사 이○○)간에 쟁점부동산의 옥상에 광고물을 설치하기 위하여 건물옥상사용권을 보증금 20,000,000원과 월 임대료 800,000원에 계약기간은 광고물설치 완료일로부터 3년간으로 하며, 기간종료 시 상호 합의하에 재연장하는 것으로 하여 약정한 것으로 나타나며, 쟁점부동산의 매매계약서(계약일 2003.2.23, 잔금지급일 2004.3.31)에 의하면, 매도자는 청구인들이고 매수자는 청구외 손○○으로서, 쟁점부동산을 850,000,000원에 매매하면서, 특약사항에서 옥탑 보증금 20,000,000원은 매수자가 승계하고 잔금에서 차감하기로 한 것으로 나타나며, 청구외 손○○의 확인서에서도 쟁점부동산 매수시 잔금청산과정에서 ○○기획(주)의 옥탑 임대보증금 20,000,000원을 승계받고 대금을 청산하였다는 내용이다.
• 나) 당심에서 이 건 조사공무원(김○○)에게 조사당시의 상황에 대하여 문의한 바, 청구인들이 주장하는 쟁점부동산의 옥상 사용권을 임차하였다는 청구외 ○○기획(주)에 사실확인하기 위하여 그 법인의 소재를 파악하였으나, 계약서상의 소재지인 ○○시 ○○구 ○○동 342-7번지에는 소재하지 아니한 것으로 확인되고, 동명 법인의 상호로 전산조회를 하여도 그 법인의 소재는 확인되지 아니하였다고 하며, 쟁점부동산의 매수자인 손○○에 대한 조사시에도 손○○은 당초 검인계약서(양도가액은 청구인이 이 건 심사청구시 제시하는 계약서상의 금액과 같았다고 함)를 제시하였으나, 옥탑부분에 대한 임대보증금에 대한 언급은 없었고, 조사당시 옥탑에 설치된 광고시설물은 없었다고 한다.
• 다) 당심에서 청구외 ○○기획(주)의 소재를 파악한 바, 동 법인은 간판 및 광고물제작업등을 영위하는 것으로 1993.1.4 개업하여 사업자등록(000-00-00000)을 한 법인으로서, 2003.9.6 위 계약서상의 소재지에서 같은동 167-41번지로 이전하여 이 건 심리일 현재까지 사업을 계속 영위하고 있는 것으로 국세청전산조회자료에 의하여 나타나며, 2005.2.22경 동 법인의 대표이사인 청구외 이○○에게 쟁점부동산의 옥탑과 관련하여 전화로 문의한 바, 위 계약서의 내용과 같이 1999.4월경 보증금 20,000,000원, 월세 800,000원에 임차하였다가 당초 계약기간(3년)이 만료될 시점에 쟁점부동산의 관리인과 계약서는 작성하지 아니하고 구두로 보증금은 종전과 같이 20,000,000원으로 하면서 월세만 1,200,000원으로 변경하여 지급하고 오다가, 쟁점부동산의 소유주가 상속인들에서 손○○으로 변경됨에 따라 양수자인 손○○과 임대차계약을 체결하면서 종전과 같이 보증금 20,000,000원, 월세 1,200,000원으로 하고, 그 보증금은 전건물주에 대한 보증금을 승계하는 것으로 하였다고 하며, 월세는 주로 인터넷뱅킹에 의한 계좌이체방법으로 지급하였고 하면서, 전건물주에 대한 보증금 20,000,000원이 승계되는 것으로 한 내용의 손○○과 체결한 2004년(월일 미상)작성의 임대차계약서와 2004.10.12 손○○에게 1,200,000원을 계좌이체한 자료를 팩시로 송부하고 있다.
• 라) 피상속인이 비거주자로서 국내에 소재하는 상속재산에 대하여 상속세를 과세함에 있어 그 상속재산을 목적으로 부담한 전세보증금은 채무로서 상속재산가액에서 공제되는 것(재삼46014-1906, 1996.8.19 같은 뜻임)인 바, 앞서 본 바 같이 쟁점금액②는 이 건 상속개시일 이전에 발생된 쟁점부동산의 옥탑 사용권에 대한 임대보증금으로서 상속개시일 현재까지 피상속인의 채무로 있던 것을 쟁점부동산을 상속받은 청구인들이 그 후 쟁점부동산을 양도할 때 그 양도대금에서 차감하는 방법으로 그 양수자에게 승계한 것으로 인정되므로, 옥탑에 대한 위 임대보증금과 월세 등이 부가가치세 등 과세가 누락되었다면 부가가치세 등을 과세하는 것은 별론으로 하고, 쟁점금액②는 이 건 상속재산가액에서 공제되어야 할 채무인 것으로 판단된다.

3. 쟁점금액③에 대하여,

• 가) 청구인들은 쟁점금액③과 관련한 서류로서 2004.10.13 작성일자의 청구외 임○○의 확인서를 제시하고 있는데, 동 확인서에 의하면, 임○○은 피상속인 소유의 쟁점부동산의 지하건물을 임대보증금 10,000,000원(월세 250,000원)에 임차하여 다방을 경영하다가 피상속인의 사망으로 상속인(김○○)으로부터 보증금 10,000,000원을 2004.2월경 반환 받았다는 내용이다.
• 나) 국세청전산조회자료에 의하면, 쟁점부동산 소재지에서 여관업을 영위한 사람은 1986.9.30 ~ 1988.9.9 간은 청구외 황○○가, 1988.10.2 ~ 1989.12.11 간은 임○○이, 1989.12.24 ~ 1996.2.22 간은 임○○이 한 것으로, 2004.9.15부터는 손○○이 여관업을 영위한 것으로 나타나며, 동 소재지에서 부동산임대업을 영위한 사람은 임○○이 1988.1.1 ~ 1995.1.4 간, 1988.1.1 ~ 1994.5.30 간 및 1988.1.1 ~ 1996.7.1 간 3번에 걸쳐 부동산임대업을 영위한 것으로 나타나고, 피상속인은 1995.12.16~2004.2.9간 부동산임대업을 영위한 것으로 사업자등록한 것으로 나타나는데, 1998년~2000년 귀속분의 여관업과 부동산임대업에 대한 종합소득세는 피상속인 명의로 신고한 것으로 나타나며, 동 소재지에서 다방업을 영위한 사람은 1993.4.3~2004.4.30간 임○○이 영위한 것으로 나타난다.
• 다) 사업자기본사항조회자료에 의하면, 임○○의 1989.12.24 ~ 1996.2.22 간의 여관업의 사업장은 타가사업장로 되어 있으나, 전세금이나 월세가 없고, 동인의 부동산임대업 영위기간인 1988.1.1 ~ 1995.1.4, 1998.1.1 ~ 1994.5.30 및 1998.1.1 ~ 1996.7.1 간의 임대사업장은 모두 자가사업장인 것으로 나타나며, 동 소재지에서 여관업과 다방업을 영위한 임○○은 여관업(1988.10.2 ~ 1989.12.11 간)의 사업장은 타가사업장으로 되어 있으나, 전세금 또는 월세가 없고, 다방업(1993.4.3 ~ 2004.4.30 간)의 사업장은 전세금 10,000,000원, 월세 250,000원으로 임차한 것으로 되어 있으나, 그 임대임은 임○○인 것으로 나타난다.
• 라) 당심에서 이 건 조사공무원(김○○)에게 조사당시의 상황에 대하여 문의한 바, 위 임○○과 피상속인은 인척지간으로서 임○○은 이 건 상속개시 무렵에는 피상속인의 여관업과 부동산임대업을 관리한 자이고, 임○○은 임○○의 아들이며, 청구인들이 주장하는 임○○의 지하 다방의 임대보증금 10,000,000원은 피상속인이나 상속인들에게 지급하였다고 볼 자료가 없어 부채로 인정하지 아니하였다고 한다.
• 마) 앞서 본 바와 같이 쟁점부동산의 지하에서 다방업을 영위한 임○○은 그 임차보증금 10,000,000원(쟁점금액③)을 쟁점부동산의 상속인인 청구인(김○○)으로부터 2004.2월경 반환 받았다고 확인하고 있으나, 쟁점부동산에 대한 임대인의 이력(임○○이 자가사업장의 임대인으로서 1988.1.1 ~ 1995.1.4 간, 1988.1.1 ~ 1994.5.30간 및 1988.1.1 ~ 1996.7.1 간에 3번에 걸쳐 부동산임대업의 사업자등록을 하였고, 피상속인은 1995.12.16 ~ 2004.2.9 간 자가사업장으로 부동산임대업의 사업자등록을 한 사실)이 복잡할 뿐만 아니라 당시 임○○이 자가사업장으로 하여 임대한 이유도 불분명하며, 임○○의 다방사업장에 대한 전세보증금이 10,000,000원인 것으로 사업자기본사항조회자료에 의거 나타나나 그 사업장의 임대인은 피상속인이 아닌 자신의 부(父) 임○○으로 되어 있고, 청구인들은 임○○의 지하다방에 대한 임대보증금으로서 피상속인이 지급받았다고 볼 임대차계약서등의 증거자료의 제시도 없으며, 또한, 위 임○○의 확인서 이외 그 임대보증금을 청구인들이 반환하였다고 볼 객관적인 증거자료의 제시도 없어, 상속개시당시 임○○은 자신의 부(父) 임○○과 쟁점부동산을 관리하면서 그 지하 다방을 보증금 없이 월세 지급만으로 임차하던가 무상으로 임차하여 사용한지도 알 수 없어, 위 임○○의 확인서만으로는 상속개시당시 피상속인이 임○○에 대한 임대보증금으로 쟁점금액③의 부채가 실제 있었다고 단정할 수 없으므로 쟁점금액③은 이 건 상속재산가액에서 공제될 수 없는 것으로 판단된다.

이 건 심사청구는 국세기본법 제65조 제1항 제3호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.