상속세 과세처분이 국세부과의 제척기간이 경과하였는지 여부

[주문] 이 건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없어 기각합니다. [이유]

청구인 김◇◆·동 장선@·동 장*@·동 장★호(이하"청구인들"이라 한다) 청구외 장♠♠(이하 "피상속인"이라 한다)이 1991.5.14.사망함에 따라 상속이 개시되자 법정신고기한 내에 상속세를 신고하였다. 처분청은 당초 1993년도에 청구인들의 상속재산가액을 6,292,599,074원으로 하여 상속세를 결정하였으나, 그 후 피상속인의 유언공정증서에 기록되어 있는 ○○구 ♡♡동 316 △△아파트 19-1005 외 25건의 부동산(이하 "쟁점부동산"이라 한다)을 신고누락된 청구인들의 상속재산으로 보아 기준시가로 평가한 가액 2,956,285,280원을 상속재산가액에 가산하여 2001.10.15. 청구인들 및 청구외 장♤♤·동 장▧▧·동 장재#(이하 "수유자들"이라 한다)에게 1991.5.14. 상속분 상속세 2,408,774,470원(이하 "경정세액"이라 한다)을 결정·고지하였으며, 청구인들이 이에 불복하여 2001.12.29. 심판청구할 결과 위 경정세액은 2,284,426,140원(이하 "재경정세액"이라 한다)으로 감액결정되었고, 이에 불복한 청구인들이 ◎○행정법원 및 ◎○고등법원에 상속세부과처분취소소송을 제기한 결과, 납세고지 절차상의 흠결을 이유로 국가패소 판결이 확정되자, 이에 처분청은 2004.3.3. 위 재경정세액을 결정취소함과 아울러 납세고지 절차상의 흠결을 치유하여 1991.5.14. 상속분 상속세 2,284,426,140원을 청구인들 및 수유자들에게 각각 결정·고지하였다. 청구인들은 이에 불복하여 2004.4.27. 이 건 심사청구를 하였다.

(1) 청구인들은 피상속인의 사망에 따라 상속세를 신고하였고, 신고누락된 상속재산은 모두 청구인들 및 수유자들 명의로 등기된 재산이므로 그 국세부과의 제척기간은 5년임에도 9년 11개월만에 재경정세액을 과세한 처분은 부과제척기간이 경과하여 과세한 처분으로 부당하다.

(2) ○○시 ▥▥구 ▥▥동 1592-1 대지 56.16㎡, @# ○○시 @@면 **리 산 16 임야 496,264㎡, #@도 안☆시 ◆□ 711-1 잡종지 6,611.57㎡, #@도 안☆시 이동 442-46 답 2,979㎡, #@도 ○○ 군 ○○면 @@리 산 28 임야 5,266㎡, 합계 4필지(이하 "쟁점①토지"라 한다)는 모두 상속개시일로부터 3년 이전에 청구인들에게 소유권이전등기되었고, 처분청에서 쟁점①토지의 양도소득세 계산시에도 소유권이전등기된 날을 취득시기로 하여 양도소득세를 결정하였으므로, 쟁점①토지는 상속재산에 가산하는 사전증여재산에 해당되지 아니함에도 이를 상속재산에 포함하여 과세한 처분은 부당하다.

(3) ○○시 ○○구 △△동 207-5 답 575㎡(이하 "쟁점②토지"라 한다)는 1996.5.16. 청구인 김◇◆에게 소유권이전등기된 재산으로 전 소유주인 청구외 천▲▲이 청구인 김◇◆에게 위 소유권이전등기일을 양도시기로 하여 양도소득세가 결정·고지된 사실이 있는 바, 이는 상속개시일 이후에 청구인 김◇◆가 취득한 재산이므로 이를 상속재산에 포함하여 과세한 처분은 부당하다.

(1) 국세기본법에 의하면, 상속세는 부과제척기간이 5년이나 허위신고나 신고누락한 경우에는 10년으로 규정되어 있고, 같은 법 시행령에서 등기를 요하는 재산을 상속인 명의로 하지 않고 상속재산의 신고에서 누락한 경우 허위신고나 신고누락한 경우에 해당한다고 규정하고 있으며, 쟁점부동산은 피상속인이 취득하여 청구인들 및 수유자들에게 명의신탁한 부동산으로 청구인들이 상속세신고시 신고누락하였으므로, 부과제척기간을 10년으로 하여 상속세를 과세한 이 건 처분은 정당하다.

(2) 상속인들이 수유자들을 상대로 제기한 소유권이전등기청구소송에 대한 판결문(◎○지방법원 제13민사부 94가합39760,1997.7.3.)에 의하면, 피상속인의 유언공정증서는 적법유효하게 작성되었음이 확인되고 있는 바, 동 증서에 기록된 쟁점①토지는 피상속인의 소유 재산이므로 이를 상속재산에 포함하여 상속세를 과세한 이 건 처분은 정당하다.

(3) 위 ◎○지방법원 판결문에 의하면, 피상속인은 1990.3.25. 청구외 한▷▷으로부터 청구인 김◇◆ 명의로 쟁점②토지를 33,000,000원에 매수하고 그 무렵 위 매매대금을 모두 지급한 후 청구인 김◇◆는 청구외 한▷▷을 상대로 위 매매을 원인으로 한 소유권이전등기청구소송을 제기하여 1990.9.27. 승소판결을 받고 동 판결은 그 무렵 그대로 확정된 사실이라고 되어 있는 바, 쟁점②토지는 상속개시일 현재 대금청산이 완료되어 피상속인의 소유 재산이므로 그 소유권이전등기가 1996.5.16. 청구인 김◇◆ 명의로 되었다는 이유로 상속재산이 아니라는 청구주장을 받아들일 수 없다는 의견이다.

• 가. 쟁점

(1) 이 건 과세처분이 국세부과의 제척기간이 경과하였는지 여부

(2) 쟁점①토지를 상속재산에 포함하여 과세한 처분의 당부

(3) 쟁점②토지를 상속재산에서 제외할 수 있는지 여부를 가리는데 있다.

• 나. 관련법령 이 건 상속개시 당시의 관련법령을 살펴보면 다음과 같다.

○ 국세기본법 제26조 의 2 [국세부과의 제척기간]

① 국세는 다음 각호에 규정하는 기간이 만료된 날 후에는 부과할 수 없다.

1. 소득세·법인세·토지초과이득세·상속세·증여세·재평가세·부당이득세·부가가치세 및 교육세(괄호 생략)는 이를 부과할 수 있는 날부터 5년간. 다만, 다음 각 목의 1에 해당하는 경우의 상속세 및 증여세는 이를 부과할 수 있는 날부터 10년간으로 한다.

• 나. 상속세법 제20조(동법 제34조의 7의 규정에 의하여 준용되는 경우를 포함한다)의 규정에 의하여 신고서를 제출한 자가 대통령령이 정하는 허위신고 또는 신고누락한 경우(그 허위신고 또는 신고누락한 부분에 한한다)

○ 국세기본법 시행령 제12조 의 2 [상속세·증여세의 허위신고의 범위] 법 제26조의 2 제1항 제4호 다목에서 "대통령령이 정하는 허위신고 또는 누락신고를 한 경우"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

2. 권리의 이전이나 그 행사에 등기·등록·명의개서등(이하 이 호에서 "등기 등"이라 한다)을 요하는 재산을 상속인 또는 수증자의 명의로 등기 등을 하지 아니한 경우로서 그 재산을 상속재산 또는 증여재산의 신고에서 누락한 경우

○ 상속세법 제2조 [상속세과세물건의 범위]

① 피상속인이 국내에 주소를 둔 때에는 상속재산(피상속인이 유증한 재산 및 피상속인의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여재산을 포함한다. 이하 같다)의 전부에 대하여 상속세를 부과한다.

○ 상속세법 제4조 [상속세과세가액]

① 제2조 제1항의 규정에 해당하는 경우에는 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시 전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시 전 3년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 다음 각 호의 금액을 공제한 금액을 상속세과세가액으로 한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 이 건 심사청구의 사실관계에 대하여 살펴본다. (가) 청구인들은 피상속인이 1991.5.14. 사망함에 따라 상속이 개시되자 법정신고기한내에 상속세를 신고하였다. (나) 처분청은 당초 1993년도에 청구인들의 상속재산가액을 6,292,599,074원으로 하여 상속세를 결정하였으나, 그 후 피상속인의 유언공정증서에 기록되어 있는 ○○시 ○○구 ♡♡동 316 △△아파트 19-1005 외 25건의 부동산(쟁점부동산)을 신고누락된 청구인들의 상속재산으로 보아 기준시가로 평가한 가액 2,956,285,280원을 상속재산가액에 가산하여 2001.10.15. 청구인들 및 수유자들에게 1991.5.14. 상속분 상속세 2,408,774,470원(경정세액)을 결정·고지하였으며, 청구인들이 이에 불복하여 2001.12.29. 심판청구한 결과 위 경정세액은 2,284,426,140원(재경정세액)으로 감액결정되었고, 이에 불복한 청구인들이 ◎○행정법원 및 ◎○고등법원에 상속세부과처분취소소송을 제기한 결과, 납세고지 절차상의 흠결을 이유로 국가패소 판결이 확정되자, 이에 처분청은 2004.3.3. 위 재경정세액을 결정취소함과 아울러 납세고지 절차상의 흠결을 치유하여 1991.5.14. 상속분 상속세 2,284,426,140원을 청구인들 및 수유자들에게 각각 결정·고지하였음이 ◎○고등법원의 판결문, 이 건 상속세결정결의서 및 납세고지서 등에 의해 확인된다.

(2) 이 건 심사청구의 쟁점①에 대하여 살펴본다. (가) 1991.5.8. 작성된 피상속인의 유언공정증서(법무법인 ○○종합법률사무소 공증 1991년 771호)의 주요내용을 살펴보면, 유언자는 상속인 명의로 되어 있는 쟁점부동산의 그 소유권을 각 명의자 소유로 인정하고, 또한 유언자는 형제들 명의로 되어 있는 쟁점부동산의 그 소유권을 각 명의자 소유로 인정한다고 기재되어 있다. (나) 상속인들이 수유자들을 상대로 제기한 수유자들 명의로 되어 있는 부동산의 소유권이전청구소송에 대한 대법원의 판결문(99다43462, 2000.1.14.)을 살펴보면, 위 유언공정증서는 적법 유효하게 작성되었고, 수유자들의 명의로 되어 있는 각 부동산은 원래 피상속인이 1987년과 1988년 사이에 매수하여 그의 형제들인 수유자들에게 명의신탁하여 둔 것은 사실이라고 되어 있다. (다) 쟁점부동산은 취득당시부터 상속인들 또는 수유자들 명의로 소유권이전등기되었고, 또한 쟁점부동산은 위 유언공정증서에 기록되어 있으며, 청구인들은 상속세신고시 쟁점부동산을 신고누락한 사실에 대하여는 청구인과 처분청 사이에 다툼이 없다. (라) 청구인들은 피상속인의 사망에 따라 상속세를 신고하였고, 신고누락된 상속재산은 모두 상속인 또는 수유자들 명의로 소유권이전등기된 재산이므로 그 국세부과의 제척기간은 5년이라고 주장하고 있으나, 위에서 살펴 본 바와 같이, 쟁점부동산이 피상속인의 재산임에도 불구하고 상속개시 전에 이미 청구인들 또는 수유자들 명의로 등기하여 상속세신고시 이를 신고누락하였고, 그 신고누락한 경우에는 그 부과제척기간은 10년이 적용된다 할 것이므로, 위 청구주장은 법리를 오해한 주장으로 이를 받아들일 수 없다고 판단된다.

(3) 이 건 심사청구의 쟁점②에 대하여 살펴본다. (가) 쟁점①토지가 1987.5.6.부터 1988.3.8. 사이에 각 상속인 또는 상속인 공동 명의로 소유권이전등기되었음이 등기부등본에 의해 확인되고, 이에 대하여는 청구인들과 처분청 사이에 다툼이 없다. (나) 청구인들은 쟁점①토지가 소유권이전등기 당시 이미 피상속인으로부터 증여받은 재산에 해당하고, 상속개시 전 3년 이내에 증여받은 재산이 아니므로 이를 상속재산에 포함하여 과세한 처분은 부당하다는 주장이나, 앞에서 살펴본 바와 같이, 피상속인의 유언공정증서는 적법 유효하게 작성되었음이 법원의 판결문에 의해 확인되고 있는 바, 피상속인이 재산권을 행사할 수 없는 재산이라면 유언공정증서에 기록할 이유가 없고, 또한 위 대법원의 판결문에서도 동 증서에 기록되어 있는 수유자들 명의로 된 재산에 대하여 피상속인이 이를 취득하여 수유자들에게 명의신탁한 재산이라고 되어 있는 점등을 종합하여 볼 때, 쟁점①토지는 증여재산이라기 보다는 명의신탁 재산으로 보인다. (다) 그러하다면, 명의신탁재산은 그 소유자가 명의신탁자이므로 명의신탁자가 사망하면 그 재산은 본래의 상속재산이 되는 것(국심92서303, 1992.8.5. 같은 뜻)이므로, 쟁점①토지를 상속재산에 포함하여 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(4) 이 건 심사청구의 쟁점③에 대하여 살펴본다. (가) 쟁점②토지는 1996.5.16. 청구외 한▷▷으로부터 청구인 김◇◆ 명의로 소유권이전등기되었고, 수유자들이 1991.2.5. 등에 위 토지에 대하여 근저당권설정등기를 하였음이 등기부등본에 의해 확인되고, ○○세무서장은 1997.11월 소유권이전등기접수일인 1996.5.16.을 양도시기로 하여 청구외 한 ○○ 에게 양도소득세를 과세하였음이 양도소득세결정결의서에 의해 확인되며, 처분청은 쟁점②토지를 상속재산으로 보아 이 건 상속세를 과세하였음이 상속세결정결의서 등에 의해 확인된다. (나) 청구인들이 수유자들을 상대로 제기한 근저당권설정등기말소청구에 대한 ◎○지방법원 제13민사부의 판결문(94가합39760, 1997.7.3)을 살펴보면, 피상속인은 1990.3.25. 청구외 한▷▷으로부터 청구인 김◇◆ 명의로 쟁점②토지를 매수하고 그 무렵 위 매매대금을 모두 지급한 후 청구인 김◇◆는 청구외 한▷▷을 상대로 위 매매를 원인으로 한 소유권이전등기청구소송을 제기하여 1990.9.27. 승소판결을 받고 그 판결은 그 무렵 그대로 확정된 사실을 인정된다고 되어 있다. (다) 청구인들은 쟁점②토지의 소유권이전등기 접수일이 1996.5.16.이고, 이날을 양도시기로 하여 양도자에게 양도소득세가 과세되었다는 이유로 위 토지가 상속재산이 아니라는 주장이나, 위 판결문 내용과 같이, 1990.3.25. 무렵 매매대금이 모두 청산되었고, 1990.9.27. 소유권이전등기청구소송에 대한 승소판결을 받았으므로 그 이후에는 언제든지 소유권이전등기가 가능하였다는 점 등을 볼 때, 상속개시 당시에는 사실상 피상속인의 소유재산이라 할 것이므로 상속재산이 아니라는 청구주장을 받아들일수 없다고 판단된다.

이 건 심사청구는 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. [관련법령] 국세기본법 제26조 의 2/ 국세기본법시행령 제12조 의 2/상속세법 제2조/상속세법 제4조/