피상속인의 장례비로 공제받은 것도 처분재산가액에서 사용된 금액으로 차감됨

[주문]

○○세무서장이 2003.12.1. 청구인들에게 결정고지한 2002.10.12. 상속분 상속세 222,491,390원은

1. 상속세 과세가액 계산시 장례비 7,250,000원을 차감하고,

2. 쟁점토지의 실지 매매가액 및 청구외 최병☆과 피상속인간의 채무관계를 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정합니다. [이유]

청구인외 2인(이하 "청구인들" 이라 한다)은 청구인의 남편인 청구외 김정○(이하 "피상속인" 이라 한다)가 2002.10.12. 사망하자 상속세 과세가액을 586,023,827원으로 하여 2003.3.25. 상속세를 과세미달로 신고하였다. 처분청은 이에 대하여 상속세 조사를 실시한 결과 상속재산가액 누락금액 22,009,825원, 상속개시일전 1년이내 처분재산 중 사용처가 불분명한 777,216,938원과 채무 등 부인액 407,250,000원을 적출하여 이를 상속세 과세가액에 합산하여 2003.12.1. 청구인들에게 2002.10.12. 상속분 상속세 222,491,390원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2004.1.30. 심사청구를 하였다.

처분청은 피상속인이 사망하기 1년이내인 2002.6.28. 처분한 ○○시 ○○구 ○○동 산 57-2 임야 22,432㎡(이하 "쟁점토지" 라 한다)의 매매가액이 10억원임에도 쟁점토지에 담보되는 채무액이 12억8천만원이라하여 이를 쟁점토지의 매매가액으로 보아 그 차액을 상속재산가액에 가산함은 부당하고, 쟁점토지의 처분가액중 435,000,000원은 당초 피상속인과 채권관계가 있던 청구외 최병☆에게 쟁점토지의 양도일에 채무상환을 위해 지급되어 상속개시전 처분재산가액에 가산할 금액이 아님에도 이를 부인함은 부당하다.

상속개시전 처분재산인 쟁점토지는 매매계약과 같은 날 국민은행에 12억8천만원으로 근저당 설정하였으므로 재산의 평가의 특례규정에 쟁점토지의 처분재산가액을 12억8천만원으로 봄은 정당하고, 청구외 최병☆에 대한 채무 차용금 증서는 상속세 신고시 소급작성하여 제출한 것이고, 채권관계가 있다는 최병☆의 사실확인서외에는 피상속인 청구외 최병☆에게 채무가 있었음을 입증할 어떠한 증빙도 없어 이를 부인한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점

① 상속개시전 처분한 쟁점토지의 처분재산가액을 청구인이 주장하는 실지거래가액을 인정하지 않고 저당권 등이 설정된 재산에 대한 특례평가 방법으로 평가함이 정당한지 여부

② 상속개시전 처분재산가액 중 435,000,000원이 피상속인의 채무를 상환하기 위해 사용된 금액인지 여부를 가리는 데 있다.

• 나. 관련법령 Ο 상속세 및 증여세법 제15조 【상속개시일전 처분재산 등의 상속추정 등】

① 피상속인이 피상속인의 재산을 처분하였거나 채무를 부담한 경우로서 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 이를 상속받은 것으로 추정하여 제13조의 규정에 의한 상속세과세가액에 산입한다.(2002.12.18 개정)

1. 피상속인이 재산을 처분하여 받거나 피상속인의 재산에서 인출한 금액이 상속개시일전 1년 이내에 재산종류별로 계산하여 2억원 이상인 경우와 상속개시일전 2년 이내에 재산종류별로 계산하여 5억원 이상인 경우로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우(1999.12.28 개정) Ο 상속세 및 증여세법 시행령 제11조 【상속세 과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위】

① 법 제15조 제1항 제1호의 규정을 적용함에 있어서 재산의 처분금액 및 인출금액은 재산종류별로 다음 각호의 구분에 따라 계산한 금액을 합한 금액으로 한다.(1998.12.31 개정)

1. 피상속인이 재산을 처분한 경우에는 그 처분가액 중 상속개시일전 1년 또는 2년 이내에 실제 수입한 금액 Ο 상속세 및 증여세법 기본통칙 15-11...1 【상속받은 재산으로 추정하는 처분재산 등의 가액 계산】

① 법 제15조 제1항 제1호 및 영 제11조 제1항 제1호의 규정을 적용함에 있어서 피상속인이 처분한 재산가액은 실제 수입한 금액을 기준으로 하되, 그 금액이 확인되지 아니하는 경우에는 당해 재산의 처분당시를 기준으로 법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액을 그 가액으로 한다.(1998.02 25 개정)

③ 법 제15조의 규정을 적용함에 있어서 처분한 재산 또는 부담한 채무액 중에서 일부의 금액이 그 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우에는 그 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 부분의 금액만을 상속세과세가액에 산입한다.(1998.02.25 개정) Ο 상속세 및 증여세법 제60조 【평가의 원칙 등】

① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조 제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다.(1996.12.30 개정)

② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용·공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.(1996.12.30 개정)

③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류·규모·거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다.(1996.12.30 개정) Ο 상속세 및 증여세법 제61조 【부동산 등의 평가】

① 부동산에 대한 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.(1998.12.28 개정)

1. 토지(2005.01.14 개정) 부동산가격공시및감정평가에관한법률에 의한 개별공시지가(이하 "개별공시지가"라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지관할세무서장이 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령이 정하는 지역의 토지에 대하여는 배율방법에 의하여 평가한 가액으로 한다. Ο 상속세 및 증여세법 제66조 【저당권 등의 설정된 재산의 평가의 특례】 다음 각호의 1에 해당하는 재산은 제60조의 규정에 불구하고 당해 재산이 담보하는 채권액 등을 기준으로 대통령령이 정하는 바에 의하여 평가한 가액과 제60조의 규정에 의하여 평가한 가액 중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다.(1998.12.28 개정)

1. 저당권 또는 질권이 설정된 재산(1996.12.30 개정) Ο 상속세 및 증여세법 시행령 제63조 【저당권 등이 설정된 재산의 평가】

① 법 제66조에서 "대통령령이 정하는 바에 의하여 평가한 가액"이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 금액을 말한다.(1998.12.31 개정)

3. 근저당권이 설정된 재산의 가액은 평가기준일 현재 당해 재산이 담보하는 채권액(1998.12.31 개정)

• 다. 사실관계 및 판단

1. 사실관계 가)청구인들은 피상속인이 2002.10.12. 사망함에 따라 재산을 상속받고 그 상속재산가액을 509,342,360원, 상속개시전 처분재산가액을 483,931,467원,으로 법정신고기간 내인 2003.3.25 상속세 신고하였음이 처분청에서 제시한 심리자료에 의거 확인된다. 나)처분청은 2003.8.1.~ 2004.8.15. 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시한 결과 아래【표1】과 같이 청구인들이 상속재산가액 신고시 피상속인 소유의 다세대주택 1채를 신고누락하였고, 상속개시일 1년이내인 2002.6.28. 처분한 피상속인 소유의 쟁점토지의 처분가액을 청구인이 주장하는 실지거래가액 10억원이 아닌 상속세 및 증여세법 제66조 에 의한 "저당권 등이 설정된 재산에 대한 평가 특례규정"에 의거 매매당일 청구외 국민은행에서 쟁점토지에 설정한 근저당액 12억8천만원으로 보아 차액 280,000,000원을 상속개시전 처분재산가액으로 보아 가산하였으며, 쟁점토지의 처분재산 사용내역중 청구외 최병☆의 채무상환을 위해 사용된 것으로 신고한 435,000,000원의 피상속인과 청구외 최병☆간의 채권채무관계가 확인되지 아니 한다 하여 용도가 불분명으로 한 것으로 보아 상속개시전 처분재산가액으로 가산하였고, 또한, 피상속인의 장례비용으로 신고한 7,250,000원은 상속개시전 처분재산가액 계산시 장례비로 공제되었다 하여 장례비용을 부인하여 이 건 과세하였음이 처분청에서 제시한 조사복명서 등에 의거 확인된다. 【표1】 ┌──────────────────┬───────┬───────┬───────┐ │ 구 분 │ 신 고 │ 결 정 │ 증 액 │ ├──────────────────┼───────┼───────┼───────┤ │ 상속재산가액① │ 509,342천원 │ 531,352천원 │ 22,009천원 │ ├──────┬───────────┼───────┼───────┼───────┤ │ │ 쟁점토지 처분가액(가)│1,000,000천원 │1,280,000천원 │ 280,000천원 │ │ ├──┬────────┼───────┼───────┼───────┤ │ │ │ 최병☆ │ 385,000천원 │ - │ │ │ │ │ ├───────┼───────┤ │ │ │ │ 채무 상환 │ 50,000천원 │ - │ 435,000천원 │ │ 상속 개시전│사용├────────┼───────┼───────┼───────┤ │ │ │산림조합채무상환│ 60,207천원 │ 20,000천원 │ 40,207천원 │ │처분재산가액│용도├────────┼───────┼───────┼───────┤ │ │ │ 병원비 │ 3,711천원 │ 3,711천원 │ - │ │ ② │(나)├────────┼───────┼───────┼───────┤ │ │ │ 병원비 │ 9,899천원 │ 9,899천원 │ - │ │ │ ├────────┼───────┼───────┼───────┤ │ │ │ 장례비 │ 7,250천원 │ 7,250천원 │ - │ │ ├──┴────────┼───────┼───────┼───────┤ │ │가산할금액[(가)-(나)] │ 483,931천원 │1,239,138천원 │ 755,207천원 │ ├──────│───────────┼───────┼───────┼───────┤ │ 채무 ③ │ 최병☆ 채무 │ 200,000천원 │ - │ 200,000천원 │ │ ├───────────┼───────┼───────┼───────┤ │ │ 정일◁ 채무 │ 200,000천원 │ - │ 200,000천원 │ ├──────┴───────────┼───────┼───────┼───────┤ │ 장례비 ④ │ 7,250천원 │ - │ 7,250천원 │ ├──────────────────┼───────┼───────┼───────┤ │ 상속세 과세가액(①+②-③) │ 586,023천원 │1,770,490천원 │1,184,766천원 │ └──────────────────┴───────┴───────┴───────┘

2. 심리 및 판단

• 가) 쟁점①에 대하여 본다.

(1) 쟁점토지에 대하여 ○○구청장이 발행한 토지이용계획확인서를 보면 쟁점토지는 지목은 임야, 용도지역은 자연녹지지역, 도시계획시설은 공원용지(개발제한구역)임을 알 수 있고, 처분청에서 제시한 쟁점토지의 매매와 관련하여 매도인인 피상속인과 매수인인 청구외 문성◇간에 2002.6.28. 작성한 부동산매매계약서를 보면 아래【표2】와 같음을 알 수 있다. 【표2】 ┌──────────┬──────────────────────────┐ │ 항 목 │ 내역("갑" 피상속인, "을") │ ├──────────┼──────────────────────────┤ │ │토지매매대금 지불방법은 일시불로 일금 일십억원 │ │제2조: 매매대금 │ │ │ │으로 하고 2002.6.28. 지불한다. │ ├──────────┼──────────────────────────┤ │ │대금지불 후 갑은 상기거래 대상토지를 을의 거래 │ │제3조:담보설정동의 │ │ │ │은행에 32억원의 담보설정 제공함을 동의한다. │ ├──────────┼──────────────────────────┤ │ │1.갑은 상기 토지의 체육시설을 비롯한 모든 행적적인 │ │ │ │ │ │ 절차에 필요한 제반서류를 을이 요청할 시 구비하여 │ │ │ │ │ │ 준다. │ │ │ │ │ │2.을은 체육시설 허가취득시 갑에게 일급 2억8천만원 │ │ │ │ │ │ 을 추가 지급한다. │ │ │ │ │ │3.갑은 을이 요청시 부동산 명의 명도에 필요한 서류 │ │ │ │ │제4조: 단서조항 │ 를 10일 이내에 준비하여 인도하여 준다. │ │ │ │ │ │ 또한 을은 늦어도 2003.6.30까지 상기 부동산의 명의 │ │ │ │ │ │ 를 명도하며 본 계약시점과 명도시점에 발생하는 │ │ │ │ │ │ 부동산의 공시지가 상승으로 인한 양도소득세의 차액 │ │ │ │ │ │ 은 을이 부담한다. │ │ │ │ │ │5.갑은 현재 상기 토지에 설정되어 있는 설정사항을 │ │ │ │ │ │ 2002. 7. 31.까지 말소한다. 매매대금 중 설정비용과 │ │ │ │ │ │ 같은 금액인 일금 일억오천만원은 말소시까지을의 │ │ │ │ │ │ 거래은행에 예금하며 말소 후 을은 상기 금액을 │ │ │ │ │ │ 갑에게 지불한다. │ └──────────┴──────────────────────────┘

(2) 청구인은 쟁점토지의 양도와 관련하여 2002.10.31. 처분청에 쟁점토지의 양도가액을 기준시가인 1,166,464,000원으로 양도소득세 신고하였음이 국세통합시스템에 의거 확인되고, 쟁점토지는 2003.2.13. 청구외 문성◇에게 소유권이전되었음이 토지등기부등본에 의거 확인되며, 또한, 쟁점토지의 매수인인 청구외 문성◇는 쟁점토지를 2004.3.16. 청구외 ○○통신산업개발주식회사에 매각하고 이에 대한 양도소득세를 실지거래가액으로 2004.8.16. 신고하면서 양도가액을 1,501,000,000원, 취득가액을 1,000,001,000원으로 신고하였음이 국세통합시스템에 의거 확인된다.

(3) 청구인은 쟁점토지의 매매와 관련하여 청구외 문성◇로부터 받은 매매대금의 사용처와 관련하여 2002.6.28. 8억5천만원, 2002.9.4. 1억5천만원 총 10억원을 받아 피상속인 명의의 ○○은행 계좌(361-21--399-)로 2002.6.28. 2억6천만원, 청구외 최병☆의 처인 청구외 박은□의 ○○은행 계좌(431825-88-016)로 2002.6.28. 385,000,000원, 청구외 최병☆의 채권자인 청구외 이계△의 ○○은행 계좌(112-028748-00*-)로 2002.7.8. 50,000,000원, 상속인인 청구외 김동▽의 처인 청구외 강해★의 ○○ 계좌(155-12-****)로 2002.9.4. 1억5천만원을 각각 입금하였고, 15,000,000원은 현금으로 청구외 최병☆에게 지급하였다면 통장사본 및 입금증을 제시하여 확인한 바, 2002.6.28. 피상속인 명의의 ○○은행 통장으로 2억6천만원이 입금된 사실, 2002.6.28. 피상속인이 청구외 최병☆의 처인 청구외 박은□의 계좌로 385,000,000원을 송금한 사실, 2002.7.8. 피상속인이 청구외 이계△의 계좌로 5천만원을 송금한 사실이 확인된다.

(4) 처분청이 청구외 최병☆으로부터 2003.9.26. 징취한 확인서를 보면 아래 【표3】과 같은 내용이다. 【표3】 ┌──────────────────────────────────┐ │본인은 지난 1974. 5월경 피상속인 김정○가 급전이 필요하다고 하여 │ │ │ │2,000,000원을 변통해 주고 피상속인 소유의

○○ 동 산 57-1, 산 57-2 │ │ │ │임야 2필지의 소유권 1/2을 이전 받기로 구두 약속 하였음. │ │ │ │본인과 피상속인 김정○는 절친한 사이였고 토지가 곧 양도될 것으로 │ │ │ │예상하여 당시는 이전이나 가등기를 미루었음. │ │ │ │양도가 쉽게 이루어지지 않자 1982. 7.13.본인명의로 가등기를 하였음. │ │ │ │1996.12. 3. 본인이 급전이 필요해졌고 ○○은행에서 융자를 받기 위해 │ │ │ │산 57-1, 57-2의 가등기를 말소시켰음. │ │ │ │그러나 본인이 채무를 이행하지 못하자 ○○은행은 2001. 3월 동 │ │ │ │임야를 가압류 처분하였으며 10월경엔 경매처분을 통고했음. 다급해진 │ │ │ │본인은 피상속인과 협의하여 산 57-1 임야를 ○○은행 ○○동 지점에 │ │ │ │김혜◎을 채무자로 하여 담보제공하고 3억원을 차입하여 가압류를 │ │ │ │2001. 11. 3. 말소함. │ │ │ │2002. 6. 28. 피상속인이 산 57-2 임야을 10억원에 양도하였을 때 │ │ │ │양도대금의 1/2인 5억원 중 15,000,000원을 현금으로 받았음. 또 피상 │ │ │ │속인에게 본인이 채무관계에 있던 신정* 및 이계△에게 50,000,000원을 │ │ │ │송금하도록 하였고 차액 385,000,000원은 처 박은□ 계좌로 입금 │ │ │ │받았음. │ └──────────────────────────────────┘ (5) 상속세 및 증여세법 제15조 제1항 및 동시행령 제11조에 의하면 상속개시일전 처분재산으로 상속세 과세가액에 산입되는 재산의 범위는 그 처분가액중 상속개시일전 실제 수입한 금액으로 규정하고 있고, 실제 수입한 금액이 확인되지 아니하는 경우에는 당해재산의 처분당시를 기준으로 상속세 및 증여세 법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액을 그 가액으로 한다(상속세 및 증여세법 기본통칙 15-11...1)고 규정하고 있다.

(6) 청구인은 쟁점토지의 실지거래가액이 10억원이라고 주장하고, 매수자인 청구외 문성◇는 쟁점토지를 취득후 양도하면서 10억원을 취득가액으로 하여 2004.8.16. 양도소득세 신고하였으므로, 일응 청구인의 주장이 신빙성이 있다고 할 것인데 처분청은 쟁점토지가 10억원에 거래되었는지에 대하여 별다른 조사없이 단지, 쟁점토지의 매매당일 근저당설정금액이 매매가액보다 크다는 이유만으로 근저당설정금액을 쟁점토지의 처분재산가액으로 본 것은 법률관계를 오해한 것으로 보이므로 쟁점토지의 실지 매매가액이 10억원인지 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정하여야 할 것으로 판단된다.

• 나) 쟁점②에 대하여 본다.

(1) 쟁점토지 및 동소 산 57-1번지 토지(이하 "쟁점토지 등" 이라 한다)에 대한 토지 등기부등본을 보면, 청구외 최병☆이 쟁점토지 등에 1970.6.3.을 원인일로 하여 1982.7.13. 소유권이전청구권 가등기 하였다가 동소 산 57-1번지 토지는 1996.12.3. 가등기 말소되었고, 쟁점토지는 2001.2.22. 가등기 말소되어 쟁점토지의 매매일(2002.6.28.) 및 상속개시일(2002.10.12.) 현재는 쟁점토지 등에 청구외 최병☆이 피상속인에 대한 채권자로서 가압류 및 근저당 설정한 내역은 없음을 알 수 있다.

(2) 상속세 신고시 제출한 청구외 최병☆에 대한 차용금 증서를 보면, 아래 【표4】와 같이 피상속인은 청구외 최병☆으로부터 1996.12.1.2억원, 2001.2.20. 4억5천만원을 차입하고 차입금은 쟁점토지 등을 매각시 일괄지급한다는 내용이나, 작성시점이 4년이상 차이가 나는 두 차용금 증서의 형식 및 내용 등이 동일한 점 등으로 보아 차용금증서상의 작성일자에 실지 작성된 차용금 증서라고 보기는 어렵다고 할 것이나, 【표4】 ┌───────────┬──────────────┬──────────────┐ │ 창용금 │ 2억원 │ 4억5천만원 │ ├───────────┼──────────────┼──────────────┤ │ │ │ 서울 ○○구 ○○동 산 │ │ │ 서울 ○○구 ○○동 │ │ │ 변 제 기 일 │ │ 57-2 임야("쟁점토지") │ │ │ 산 57-1 임야 매각시 │ │ │ │ │ 매각시 │ ├───────────┼──────────────┼──────────────┤ │ │ 연 10%, 상기 토지매각시 │ 연 10%, 상기 토지매각시 │ │ 이자 및 지급방법 │ │ │ │ │ 일괄지급 │ 일괄지급 │ ├───────────┼──────────────┼──────────────┤ │ 차용증 작성일 │ 1996. 12. 1. │ 2001. 2. 20. │ └───────────┴──────────────┴──────────────┘

(3) 쟁점토지의 매매당일에 피상속인이 청구외 최병☆의 처인 청구외 박은□에게 385,000,000원을 입금한 사실이 있는 점, 청구외 최병☆이 쟁점토지 등에 1982.7.13. 소유권이전청구권을 가등기한 사실이 있는 점 등으로 보아 청구인의 주장중 일부 신빙성이 있다고 보여지므로 처분청은 청구외 최병☆과 피상속인간의 채권채무관계를 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정하여야 할 것으로 판단된다. 다만, 상속개시전 처분재산가액중 피상속인의 장례비로 사용된 금액을 상속재산가액에 가산할 금액에서 차감하는 것과 피상속인에 대한 장례비용을 상속세 과세가액에서 차감하는 것은 이중공제에 해당되지 아니하므로 처분청에서 이를 이중공제라 하여 장례비 7,250,000원을 부인한 것은 잘못된 처분으로 판단된다.

• 라. 결론 이 건 심사청구는 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제66조 제1항제3호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. [관련법령] 상속세및증여세법 제15조 / 상속세및증여세법시행령 제11조 / 상속세및증여세법 제60조 / 상속세및증여세법 제61조 / 상속세및증여세법 제66조 / 상속세및증여세법시행령 제63조 /