임대보증금을 상속재산에서 공제하여 과세한 처분의 정당여부

[이유]

청구인 정☆택, 정○영, 정◎훈, 정◇호, 정□경, 정△수, 정▽윤(이하 "청구인들"이라 한다)은 ○○시 ○○구 ○○동 511번지 ○○○○맨션 202-704호 주소를 준 청구외 송석♤(이하 "피상속인" 이라 함)이 1997.3.26. 사망함으로써 피상속인 소유로 되어 있던 ○○시 ○○구 ○○동 90-85번지 소재 대지 257.2㎡와 건물 669.575㎡(피상속인과 정◇호 공동소유로 된 1,339.15㎡ 중 피상속인 지분)를 상속받고 1997.9.1. 상속세 과세미달로 신고하였으나 처분청은 쟁점부동산에 대한 상속세과세가액을 재결정하여 임대보증금 847,000,000원(이하 "임대보증금"이라 한다) 중 피상속인 지분에 해당하는 1/2만 채무로 인정하여 2003.7.7. 상속세 90,597,580원을 결정. 고지하였다.

처분청은 이 건 부동산의 상속세과세가액 산정시 부채를 공제함에 있어 임대보증금은 건물에 한정된 임대보증금이므로 건물에 대한 피상속인의 지분 1/2만 채무로 인정하여 이 건 상속세를 과세하였다. 그러나 이 건 임대보증금은 임대차계약이 토지소유자인 피상속인 명의로 되어있고 임대보증금 및 임대료가 피상속인 예금통장에 입출금되어 있기 때문에 건물에만 국한된 임대보증금이 아니다. 따라서 이 건 임대보증금은 토지와 건물을 포함한 부동산 전체에 대한 임대보증금이므로 토지와 건물의 가액 비율에 따라 안분계산한 금액을 상속세과세가액에서 부채로서 공제하여 상속세를 재결정하여야 한다(재산상속 46014-1912, 1999.10.29, 국심2000서3146, 2001.3.9.외 다수, 같은 뜻임).

이 건 부동산에 대한 임대차계약서상 건물만 임대물건으로 기재되어있을 뿐, 토지를 포함하여 임대한다는 내용은 기재되어 있지 아니하고, 쟁점부동산에 입주한 임차인들의 부동산 임차와 관련된 전세권 등기사항을 보면 건물에 대해서만 전세권 설정을 한 것으로 보아 건물만의 임대보증금으로 보아야 할 것이다. 또한 청구인들이 쟁점부동산 임대료에 대한 부가가치세 신고 및 종합소득세 신고 시에도 임대소득금액을 1/2로 안분하여 신고한 사실만 보아도 이 건 임대보증금은 토지를 제외한 건물에 대한 임대보증금인 것임이 확인된다. 그리고 청구인들은 임대보증금이 토지에 귀속된다는 것을 입증할 증거서류로서 당시 토지 소유자였던 피상속인의 예금통장, 임대차계약서 등 보조적인 것들만 제출할 뿐 구체적이고 직접적인 증거를 제시하지 못하고 있다. 따라서 상속재산에서 임대보증금의 1/2만 채무로 공제하여 상속세과세가액 산정한 이 건 과세처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 이 건 심사청구는 임대보증금을 토지가액과 건물가액의 비율에 따라 안분계산하여 상속재산에서 공제하지 않고 건물에만 귀속되는 것이라 하여 건물 소유지분에 따라 임대보증금의 1/2(건물에 대한 피상속인의 지분)만 피상속인의 상속재산에서 공제하여 과세한 처분이 정당한지의 여부를 가리는 데 있다.
• 나. 관련법령 이 건 심사청구와 관련한 법령을 살펴보면 다음과 같다. ο 상속세법 제13조 [상속세 과세가액]

① 상속세과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조의 규정에 의한 것을 차감한 후 다음 각호의 규정에 의한 재산가액을 가산한 금액으로 한다.(1999.12.28 개정) [ 부칙 ]

1. 상속개시일전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액(1998.12.28 개정)

2. 상속개시일전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액(1998.12.28 개정)

② 제1항 제1호 및 제2호의 규정을 적용함에 있어서 비거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 국내에 있는 재산을 증여한 경우에만 이를 가산한다.(1996.12.30 개정)

③ 제46조·제48조 제1항·제52조 및 제52조의 2 제1항의 규정에 의한 재산의 가액과 제47조 제1항의 규정에 의한 합산배제증여재산의 가액은 제1항의 규정에 의하여 상속세과세가액에 가산하는 증여재산가액에 포함하지 아니한다.(2003.12.30 개정) ο 상속세법 제14조 [상속재산의 가액에서 차감하는 공과금 등]

① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 차감한다.(1996.12.30 개정)

1. 공과금(1996.12.30 개정)

2. 장례비용(1996.12.30 개정)

3. 채무(상속개시일전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시일전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 진 증여채무를 제외한다. 이하 이 조에서 같다)(1998.12.28 개정) [ 부칙 ]

② 비거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 다음 각호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 차감한다.(1996.12.30 개정)

1. 당해 상속재산에 관한 공과금(1996.12.30 개정)

2. 당해 상속재산을 목적으로 하는 유치권·질권ㆍ전세권ㆍ임차권(사실상 임대차계약이 체결된 경우를 포함한다)ㆍ양도담보권 또는 저당권으로 담보된 채무(2003.12.30 개정)

3. 피상속인의 사망당시 국내에 사업장이 있는 경우로서 비치·기장한 장부에 의하여 확인되는 사업상의 공과금 및 채무(1996.12.30 개정)

③ 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 상속재산의 가액에서 차감하는 공과금 및 장례비용의 범위는 대통령령으로 정한다.(1996.12.30 개정)

④ 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 상속재산의 가액에서 차감하는 채무의 금액은 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것이어야 한다.(1996.12.30 개정) ο 상속세법시행령 제10조 [채무의 입증방법]

① 법 제14조 제4항에서 "대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것"이라 함은 상속개시당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각호의 1에 의하여 입증되는 것을 말한다.(1996.12.31 개정)

1. 국가·지방자치단체 및 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무임을 확인할 수 있는 서류(1996.12.31 개정)

2. 제1호 외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 증빙 등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류(1996.12.31 개정)

② 제1항 제1호 및 법 제15조 제2항의 규정에 의한 금융기관은 금융실명거래 및 비밀보장에 관한 법률 제2조 제1호 에 규정된 금융기관으로 한다.(2005.08.05 법명개정)

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 이 건 심사청구의 사실관계에 대하여 살펴본다.

① 쟁점부동산의 소재지에 피상속인과 상속인인 청구인 들 중의 한 사람인 정◇호 공동의 명의로 1993.5.12. 쟁점 건물을 신축. 취득하여 상속개시 당시 아래 내역과 같이 임대하고 있었다는 사실 등에 대하여는 다툼이 없다. (금액단위: 원) ┌─────┬──────┬─────┬─────────┬─────────────┐ │ 층 수 │ 임대면적 │ 임차인 │ 인대보증금 │ 임대기간 │ ├─────┼──────┼─────┼─────────┼─────────────┤ │ 지하1층 │ 115㎡ │ 이순♡ │ 60,000,000 │ 95.11.25 ~ 96.11.24 │ ├─────┼──────┼─────┼─────────┼─────────────┤ │ 1층 │ 168㎡ │ 한말♧ │ 300,000,000 │ 96. 5. 1 ~ 97. 4.30 │ ├─────┼──────┼─────┼─────────┼─────────────┤ │ 2층 │ 175㎡ │ 이종⊙ │ 80,000,000 │ 96. 7. 1 ~ 97. 6.30 │ ├─────┼──────┼─────┼─────────┼─────────────┤ │ 3층 │ 175㎡ │ 조용◈ │ 100,000,000 │ 96. 8. 1 ~ 97. 7.31 │ ├─────┼──────┼─────┼─────────┼─────────────┤ │ │ │ 제일화재 │ │ │ │ 4층 │ 175㎡ │ 해상보험 │ 157,000,000 │ 96. 8. 2 ~ 98. 8. 2 │ └─────┴──────┴─────┴─────────┴─────────────┘

② 쟁점부동산의 등기부등본에 의하여 상속개시 당시의 소유상황을 살펴보면 토지는 피상속인의 명의로 되어 있고 건물은 피상속인과 정◇호의 명의로 되어 있으며 건물지분의 2분의 1을 각각 소유하고 있음을 알 수 있다.

③ 이 건 건물의 임대에 따른 위 각 월 임대료는 피상속인 명의와 통장으로 입금되었으나, 피상속인 및 정◇호는 이 건 건물 중 각 1/2 지분에 관하여 소유권 보존등기를 경료한 1993년부터 피상속인이 사망하기 직전인 1996년까지 각 과세연도의 종합소득세과세표준을 신고함에 있어서, 이 건 건물의 임대에 따른 부동산 임대소득의 50%에 해당하는 금액을 각자의 소득으로 신고한 사실이 1996년 귀속 종합소득세 과세표준신고서에 의하여 확인되며, 임차권자인 위 한은◐ ▣▣화재해상보험(주) 등에게 이 사건 건물 중 각각의 임차부분에 관하여 전세권설정등기를 경료하여 준 사실이 이 건 건물 등기부등본에 의하여 확인된다.

(2) 다음으로 이 건 심사청구의 쟁점에 대하여 살펴본다. 이 건 시사청구는 이 건 건물에 대한 임대보증금이 건물뿐만 아니라 토지에도 귀속될 수 있는지의 여부를 판단하는데 그 쟁점이 있다고 할 수 있다. 위에서 살펴본 바와 같이 쟁점부동산의 공동소유자인 피상속인과 정◇호가 공동으로 부동산임대업을 영위하기 위한 사업자등록을 마친 후, 공동명의로 이 건 건물을 임대하고 그 중 일부에 관하여 전세권설정등기를 경료하였으며, 위 임대에 따른 월 임대료 수입의 50%씩을 각각의 부동산임대소득으로 신고하였다면 다른 특별한 사정이 없는 한, 위 각 임대차 보증금 반환채무는 그 임대인인 위 송석♤과 정◇호가 이 건 건물에 관한 각자의 소유지분의 1/2씩의 비율로 안분하여 부담하는 채무라고 봄이 상당하고, 단지 이 사건 대지의 소유자가 피상속인이라는 이유만으로, 이 사건 보증금 반환채무액을 이 건 대지를 포함한 소유지분의 비율에 따라 안분할 성질의 것은 아니라고 할 것이다.(대법원 1993.1.5. 선고 82누7429 외 다수) 따라서 이 건 임대보증금 중 이 건 건물에 과한 위 송석♤의 지분 비율인 1/2에 해당하는 금액인 금 423,500,000원을 상속재산가액에서 공제하여 이 건 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

• 라. 결론 이 건 심사청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. [관련법령] 상속세법 제13조/상속세법 제14조/상속세법시행령 제10조/