상속개시일 현재 임대보증금 679,000,000원을 채무로 공제할 수 있는지 여부

[주문]

○○세무서장이 2003.02.03 청구인에게 결정고지한 상속세 1,025,092,096원은

1. 서울시 ○○○구 ○○동 32-11, 같은 동 32-36번지 소재 건물 B01호 임대보증금 35,000,000원을 상속개시일 현재 채무로 하여 상속세과세가액에서 이를 공제하고,

2. 상속세과세가액에 산입한 월 부동산임대수입금액 143,681,120원과 임대보증금 증가액 70,000,000원은 상속세과세가액에서 이를 제외하며,

3. 피상속인의 통장 인출금 중 사용처 불분명 금액을 계산함에 있어서 재입금된 금액을 차감하여 계산하되, 당해 통장 또는 위탁자 계좌 등에서 인출한 금전 등이 아니라고 주장한 금액 781,549,031원에 대하여는 별도 조성된 자금인지 여부를 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정하고,

4. 나머지 청구는 이를 기각합니다. [이유]

청구외 한○○(이하 "피상속인"이라 한다)이 사망하자, 청구인 김○○, 한○○, 한○○, 한○○, 한○○(이하 "청구인들" 이라 한다)는 1999.05.12일자 상속세신고를 하였다가, 1999.06.21 상속재산을 3,047,559,352원으로, 공제금액을 1,287,456,024원으로, 상속세과세가액을 1,760,103,328원으로 수정 신고하였다. 처분청은 2002.10월 이를 조사하여 부동산 및 예금보험금 과소신고액 34,280,018원을 상속재산에 가산하고, 예금인출액 중 962,425,542원, 임대 보증금 증가액 365,000,000원, 임대료 수입금 143,681,120원 등 1,147,106,622원을 상속개시일 전 1년 이내 처분 재산으로 사용처가 불분명하다하여 상속재산에 가산함과 아울러, 임대보증금 중 679,000,000은 피상속인의 부채가 아니하는 이유로, 공과금 중 79,340,214원은 공제대상이 아니라는 이유로 부인하여 각각 상속재산에 가산하였다. 이와 같이 하여 상속세과세가액 4,023,830,182원에 대하여 2003.02.03 청구인들에게 상속세 1,232,674,650원을 각각 결정고지하였다. 청구인들은 2003.05.06 이의신청을 제기하여 임대보증금 증가액을 365,000,000원에서 70,000,000원으로, 예금인출액 중 사용처가 불분명한 금액을 962,425,542원에서 855,825,092원으로 감액하여 이건 상속세를 1,025,092,096원으로 경정한다는 결정을 받았으나, 2003.09.10 다시 심사청구를 하였다.

① 상속재산에 포함된 서울시 ○○○구 ○○동 32-11, 같은 동 32-36 소재 임대용 부동산(이하 "쟁점부동산"이라 한다)과 관련하여 상속개시일 현재 부채로 공제할 임대보증금이 피상속인의 1998년 귀속 종합소득세 과세표준확정신고 및 자진납부계산서의 "임대보증금 등의 총수입금액 조정명세서(1)", 결산서 중 합계잔액시산표 및 대차대조표, 1998년 제2기 확정 부가가치세신고시 제출한 "부동산임대공급가액명세서"등에 의해 1,129,000,000원임이 확인됨에도 이중 679,000,000원을 부인한 것은 부당하다.

② 상속개시일 전 1년 이내의 쟁점부동산의 임대와 관련한 보증금 증가액 70,000,000원은 상속개시전 1년 이내에 피상속인이 부담한 부채의 순증가액이 2억원에 미달하고, 부동산 임대료 수입금액 143,681,120원은 상속개시일 전 1년 이내에 발생한 "재산"으로 볼 수 없는 것으로 사용처 소명대상이 아니므로 그 사용처가 불분명하다 하여 상속세과세가액에 산입한 것은 관련법령을 오해한 잘못이 있다.

③ 상속개시일 전 1년 이내의 피상속인 명의의 은행계좌에서 인출한 금액 1,427,004,843원에서 재입금된 금액(같은 기간에 별도 조성된 것으로 확인되는 쟁점부동산 임대보증금 증가액 365,000,000원, 임대료 수입금액 143,681,120원 합계 508,681,120원은 차감) 763,971,845원(1,272,652,965원-508,681,120원)을 차감하면 소명대상금액은 663,032,998원이고 이에 구체적인 사용처가 확인되는 571,179,751원을 차감하면 그 사용처가 불분명한 예금 출금액은 91,853,247만원으로서 상속세법 및 증여세법 시행령 제11조 제4항 의 규정에 의한 금액(20%, 2억원)이하이므로 상속개시일 전 처분자산 등의 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 금액으로서 상속재산에 가산할 금액은 없으며 상속개시일전 1년 이내에 출금총액 1,427,004,843원에서 재 입금액을 차감하고 아니하고 구체적인 사용처가 확인된 571,179,751원만을 차감한 855,825,092원을 구체적인 사용처가 확인되지 아니한다하여 상속재산에 가산한 처분은 잘못이 있다.

④ 처분청은 상속세 인적공제 계산시 기타 인적공제액을 500,000,000원 하였으나 상속인 중 한○○의 경우 국가유공자증서에 의하여 장애인임이 확인되므로 장애자공제 220,000,000원(5,000,000원 X 44년)이고 자녀공제액이 120,000,000(30,000,000원 X 4인), 기초공제액이 200,000,000원으로서 그 합계액이 540,000,000원으로 500,000,000원을 초과하므로 상속세법및 증여세법 제21조 제1항 의 규정에 의하여 기타 인적공제액은 540,000,000원으로 보아야 한다.

① 청구인은 상속세 조사과정에서 부인 당한 쟁점부동산의 임대보증금 679,000,000원에 대하여 이를 상속개시당시의 채무액이라 주장하고 있으나, 임차인으로부터 수령한 임대보증금에 대한 구체적인 입증증빙이 없으며 또한 피상속인의 생전에 부가가치세 신고시 보증금을 신고하지 아니하였다가 사망 후 상속세 신고시 부가가치세를 수정신고하는 등의 정황으로 보아 청구주장은 신빙성이 없다 할 것이다.

② 부동산 월세수입 143,681,120원은 상속받은 재산으로 추정하는 처분재산에 해당하지 아니하고, 임대보증금 증가액 70,000,000원은 1년이내에 처분재산이 2억원에 미달하므로 과세가액에 산입한 214,000,000원은 과세가액에서 제외해야 한다는 청구주장은 이유있다.

③ 피상속인 예금인출액 중 용도가 객관적이지 않은 재산은 없다고 주장하나 예금인출액의 사용용도가 불확실하고 이의신청당시 주장(피상속인 한○○의 예금계좌에 일시 예금한 것으로 상속인 한○○의 재산이라 주장)과는 달리 임대보증금 및 임대수입으로 조성된 것이라 주장하는 등 상속세 탈루목적으로 시기와 내용에 따라 청구취지가 달라져 청구인들의 주장은 받아들이기 어렵고,

④ 당초 신고시 상속인 한○○의 장애인 공제를 신총하지 않았으나 국가유공자인 상이자임이 입증서류에 의하여 확인되는 바 청구인들의 주장대로 40,000,000원을 추가 공제함이 타당하다.

• 가. 쟁점

① 상속개시일 현재 임대보증금 679,000,000원을 채무로 공제할 수 있는지 여부

② 상속개시일 전 1년이내의 사용처 불분명한 임대보증금과 부동산임대수입을 상속세과세가액에 산입할 수 있는지 여부

③ 상속개시일 전 1년이내의 통장 인출금 중 855,825,092원을 용도가 불분명한 것으로 보아 상속세과세가액에 산입할 수 있는지 여부

④ 기타 인적공제액이 500,000,000원인지 540,000,000원인지 여부(장애인공제 여부)를 가리는데 있다.

• 나. 관련법령

○ 상속세및증여세법 제14조 [상속재산의 가액에서 차감하는 공과금 등]

① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 차감한다.

3. 채무(상속개시일 전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시일 전 3년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 진 증여채무를 제외한다)

○ 상속세및증여세법 제15조 [상속개시일 전 처분재산 등의 과세가액 산입]

① 피상속인이 피상속인의 재산을 처분하였거나 채무를 부담한 경우로서 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 이를 상속인이 상속받은 것으로 추정하여 제13조의 규정에 의한 상속세가액에 산입한다.

1. 피상속인이 재산을 처분하여 받거나 피상속인이 재산에서 인출한 금액이 상속개시일 전 1년 이내에 재산종류별로 계산하여 2억원 이상인 경우로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우

2. 부담한 채무의 합계액이 상속개시일 전 1년 이내에 2억원 이상인 경우로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우

○ 상속세및증여세법 시행령 제11조 [상속세과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위]

① 법 제15조 제1항 제1호의 규정을 적용함에 있어서 재산의 처분금액 및 인출금액의 계산은 다음 각호의 1에 의한다.

1. 피상속인이 재산을 처분한 경우에는 그 처분가액 중 상속개시일 전 1년 이내에 실제 수입한 금액

2. 피상속인이 금전 등의 재산(이하 이 조에서 "금전 등"이라 한다)을 인출한 경우에는 상속재산 중 상속개시일 전 1년 이내에 실제 인출한 금전 등. 이 경우 당해 금전 등이 재정경제부령이 정하는 통장 또는 위탁자계좌 등을 통하여 예입된 경우에는 상속개시일 전 1년 이내에 인출한 금전 등의 합계액에서 당해 기간 중 예입된 금전 등의 합계액을 차감한 금전 등으로 하되, 그 예입된 금전 등이 당해 통장 또는 위탁자계좌등에서 인출한 금전 등이 아닌 것을 제외한다.

② 법 제15조 제1항 제1호 및 제2호에서 "대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

1. 피상속인이 재산을 처분하여 받은 금액이나 피상속인이 재산에서 인출한 금전 등 또는 채무를 부담하고 받은 금액을 지출한 거래상대방(이하 이 조에서 "거래상대방"이라 한다)이 거래 증빙의 불비 등으로 확인되지 아니하는 경우

2. 거래상대방이 금전 등의 수수사실을 부인하거나 거래상대방의 재산상태 등으로 보아 금전 등의 수수사실이 인정되지 아니하는 경우

3. 거래상대방이 피상속인과 제26조 제4항의 규정에 의한 특수관계에 있는 자로서 사회통념상 지출사실이 인정되지 아니하는 경우

4. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받음 금전 등으로 취득한 다른 재산이 확인되지 아니하는 경우

5. 피상속인의 연령ㆍ직업ㆍ경력ㆍ소득 및 재산상태 등으로 보아 지출사실이 인정되지 아니하는 경우

④ 제2항의 규정을 적용함에 있어서 동항 각호의 규정에 의하여 입증되지 아니한 금액이 다음 각호의 1의 금액 중 적은 금액에 미달하는 경우에는 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것으로 추정하지 아니한다.

1. 피상속인이 재산을 처분하여 받은 금액이나 피상속인이 재산에서 인출한 금전 등 또는 채무를 부담하고 받은 금액의 100분의 20에 상당하는 금액

2. 2억원

○ 상속세및증여세법 제18조 [기초공제]

① 거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우에는 상속세 과세가액에서 2억원을 공제(이하 "기초공제"라 한다)한다.

○ 상속세및증여세법 제20조 [기타인적공제]

① 거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 당해 금액을 상속세과세가액에서 공제한다. 이 경우 제1호에 해당하는 자가 제2호에 해당하는 경우 또는 제4호에 해당하는 자가 제1호 내지 제3호 또는 제19조에 해당하는 경우에는 각각 그 금액을 합산하여 공제한다.

1. 자녀 1인에 대하여는 3천만원

2. 상속인(배우자를 제외한다, 이하 제3호에서 같다) 및 동거가족 중 미성년자에 대하여는 500만원에 20세에 달하기까지의 연수를 곱하여 계산한 금액

3. 상속인 및 동거가족 중 60세 이상인 자에 대하여는 3천만원

4. 상속인 및 동거가족 중 장애인에 대하여는 500만원에 75세에 달하기까지의 연수를 곱하여 계산한 금액

○ 상속세및증여세법 시행령 제18조 [기타 인적공제]

② 법 제20조 제1항 제4호의 규정에 의한 장애인은 소득세법시행령 제107조 제1항 각호의 1에 규정된 자로 한다.

③ 제2항의 규정에 해당하는 자가 법 제20조 제1항 제4호의 규정에 의한 공제를 받고자 하는 경우에는 총리령이 정하는 장애인증명서를 상속세과세표준신고와 함께 납세지관할세무서장에게 제출하여야 한다. 이 경우 국가유공자등예우및지원에관한법률에 의한 상이자의 증명을 받은자 또는 장애인복지법에 의한 장애인수첩을 교부받은 자에 대하여는 당해 증명서 또는 수첩으로서 장애인증명서에 갈음할 수 있다.

○ 상속세및증여세법 제21조 [일괄공제]

① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에 상속인 또는 수유자는 제18조 및 제20조 제1항의 규정에 의한 공제액의 합계액과 다음 각호의 1에 해당하는 금액 중 큰 금액으로 공제할 수 있다. 다만, 제67조의 규정에 의한 신고가 없는 경우에는 다음 각호의 1에 해당하는 금액에 의한다.

1. 제18조 제1항을 적용받는 경우에는 5억원

2. 제18조 제1항 및 제2항 제1호를 적용받는 경우에는 6억원

3. 제18조 제1항 및 제2항 제2호를 적용받는 경우에는 7억원

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 이 건 심사청구의 사실관계에 대하여 살펴본다. 청구인들이 1999.05.12일자 상속세신고를 하였다가, 1999.06.21 상속재산을 3,047,559,352원으로, 공제금액을 1,287,456,024원으로, 상속세과세가액을 1,760,103,328원으로 수정 신고한 사실이 상속세 조사종결 복명서 등에 의해 확인된다. 처분청은 2002.10월 이를 조사하여 부동산 및 예금보험금 과소신고액 34,280,018원을 상속재산에 가산하고, 예금인출액 중 962,425,542원, 임대 보증금증가액 365,000,000원, 임대료 수입금 143,681,120원 등 1,471,106,622원을 상속개시일전 1년 이내 처분 재산으로 사용처가 불분명하다하여 상속재산에 가산함과 아울러, 임대보증금 중 679,000,000은 피상속인은 부채가 아니라는 이유로, 공과금 중 79,340,214원은 공제대상이 아니라는 이유로 부인하여 각각 상속재산에 가산하였다. 이와 같이 하여 상속세과세가액 4,023,830,182원에 대하여 2003.02.03 청구인들에게 상속세 1,232,674,650원을 각각 결정고지한 사실이 상속세 종결조사복명서 및 상속세결정결의서, 납세고지서 등에 의해 확인된다.

(2) 다음으로 이건 심사청구의 쟁점에 대하여 살펴본다.

1. 쟁점①에 대하여 살펴본다.

① 청구인은 B01호의 전임차인 청구외 유○○에게 보증금 35,000,000원에 월세 1,540,000원에 임대하였던 것을 청구외 박○○가 승계하면서 월세없이 105,000,000원으로 수정 계약하였고 임차를 승계한 청구외 박○○의 사업자등록신청서에도 동액이 확인된다고 주장하나, 보증금 105,000,000원에 대한 구체적인 금융증빙 등을 제시하지 못하고 있고, 처분청에서는 105,000,000원 전부를 부인하였으나, 당심에서 확인하여 본 바, 임대보증금이 전임차인의 보증금과 동일한 35,000,000원이 있었음이 확인된다.

② 201호의 임차인 청구외 이○○은 상속인 한○○의 처제로서 당시 27세로 자금동원능력이 없었던 사실, 상속인들은 1998년 제1기 확정분 부가가치세 신고시 30,000,000원으로, 1998년 제2기 확정에 105,000,000원으로 신고하였으나, 1998년 제1기 확정분(과세기관 1998.04.01~1998.06.30)은 임대차계약(1998.07.06)을 체결한 사실도 없고 사업자등록신청(1998.07.30)도 하지 아니한 상태임에도 불구하고 임대료에 대하여 신고가 되어 있으며, 청구인들 또한 보증금 105,000,000원 수령에 대한 객관적인 증빙을 전혀 제시하지 못하고 있는 사실 등으로 보아 임대보증금 채무가 105,000,000원이라는 청구주장은 받아들이기 어렵다 할 것이다.

③ 301호는 전임차인 상속인 한○○의 처 이○○이 사업자등록 신청시에 보증금이 없는 것으로 되어 있었고, 1998년 제1기 부가가치세 신고당시에도 임대 보증금이 없었으나 상속실 이후 1999.05.12일에 135,000,000원으로 수정신고 한 사실이 확인되고, 청구외 안○○(상속인 한○○의 회사직원)은 사업자등록 신청당시 보증금을 240,000,000원으로 신고하였으나 상속일 이후에 98.11.26 사업자등록을 하였으며, 청구인드은 보증금 240,000,000원으로 신고하였으나 상속일 이후에 98.11.26 사업자등록을 하였으며, 청구인들은 보증금 240,000,000원에 대한 객관적인 증빙을 전혀 제시하지 못하고 있는 바, 임대보증금 채무가 240,000,000원이라는 청구주장은 받아들이기 어렵다 할 것이다.

④ 503호의 임차인 한○○은 상속인으로서 1997.12.02 사업자등록당시 임차보증금이 없는 것으로 신고하였으며, 상속인들은 503호 임대에 대한 부가가치세 신고당시에도 임대보증금이 없는 것으로 신고를 해오다가 상속개시일 이후인 1999.05.12에 수정신고한 임대보증금 52,000,000원을 부채로 인정하라 주장하나, 청구인들은 수령한 보증금에 대한 객관적인 증빙을 전혀 제시하지 못하고 있는 정황으로 보아, 임대보증금 채무가 52,000,000원이라는 청구주장은 받아들이기 어렵다 할 것이다.

⑤ 504호의 임차인 이○○은 상속인 한○○의 처제이고 부동산 임차당시 26세로 자금동원능력이 없었을 뿐만 아니라 개업일은 사망일 이전인 1998.11.10이나 사업자등록신청은 사망일 이후인 1998.11.27이며 청구인들은 임대보증금 62,000,000원을 수령하였다고 하면서도 대금수령에 대한 객관적인 증빙을 전혀 제시하지 못하고 있는 바, 임대보증금 채무가 62,000,000원이라는 청구주장은 받아들이기 어렵다 할 것이다.

⑥ 601호의 임차인 청구외 이○○은 상속인 한○○의 처이며, 사업자등록신청당시 보증금이 없는 것으로 신고해 왔으며, 상속인들도 부가가치세 1998년 제1기 및 1998년 제2기 신고당시에도 임대보증금이 없는 것으로 신고해오다가 상속개시일 이후인 1999.05.12에 116,000,000원으로 수정신고를 하고, 청구인들은 보증금 16,000,000원 수령에 대한 객관적인 증빙을 전혀 제시하지 못하고 있는 정황으로 임대보증금 채무가 116,000,000원이라는 청구주장은 받아들이기 어렵다 할 것이다. 따라서 처분청이 부인한 쟁점부동산의 임대보증금 679,000,000원 중에서 B01호 임대보증금은 35,000,000원으로 확인되어 추가 공제함이 타당하고, 동 금액을 제외한 보증금 증가액 70,000,000원, 201호 임대보증금 104,000,000원, 301호 240,000,000원, 503호 임대보증금 52,000,000원, 504호 임대보증금 62,000,000원, 601호 임대보증금 116,000,000원, 합계 645,000,000원은 위의 사실과 여러 정황으로 보아 임대보증금 채무가 실제 있었다고 보기 어려워 상속재산에서 공제하지 않는 것이 타당하다 판단된다.

2. 쟁점②에 대하여 살펴본다. 부동산 월 임대료 수입액 143,681,120원은 재산항목이 아닌 손익항목으로서 사용처가 불분명하다하여 상속세 과세가액에 산입할 성격이 아니며, 상속개시전 1년 이내에 피상속인이 부담한 채무가 임대보증금인 경우, 상속세과세가액에 산입할 것인지 여부를 판단하는 기준은 임대보증금 총액이 아니라 임대보증금순증가액으로 하는 것이므로 상속개시1년 전 이내의 임대료 증가액은 105,000,000원이고 감소액은 178,000,000원으로 실제로 임대보증금이 73,000,000원이 감소하였음이 확인되는 바, 상속과세가액에 산입한 부동산임대 월임대수입금액 143,681,120원과 임대보증금 증가액 70,000,000원은 상속세과세가액에서 제외하여야 함이 타당하다 할 것이다.

3. 쟁점③에 대하여 살펴본다. 청구인들은 상속개시일 전 1년 이내의 피상속인 명의의 은행계좌에서 인출한 금액 1,427,004,843원에서 재입금된 금액 766,971,845 (1,272,652,965원-508,681,120원)을 차감하면 소명대상금액은 663,032,998원(1,427,004,843-1,272,652,965+508,681,120)이고 이에 구체적인 사용처가 확인되는 571,179,751원을 차감하면 그 사용처가 불분명한 예금출금액은 91,853,247원으로서 상속세법 및 증여세법 시행령 제11조 제4항 의 규정에 의한 금액(20%, 2억원)이하이므로 상속개시일 전 처분자산 등의 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 금액으로서 상속재산에 가산할 금액은 없다고 주장한다. 반면, 처분청은 상속개시일전 1년 이내의 출금총액 1,427,004,843원에서 재입금액을 차감하지 아니하고 구체적인 사용처가 확인된 571,179,751원을 차감한 855,825,092원을 구체적인 사용처가 확인되지 아니한다하여 상속재산에 가산하였다 이는 상속세및증여세법 시행령 제11조 에서 규정한 산식 『상속개시일전 1년 이내에 실제 인출한 금액 = 상속개시일전 1년 이내에 인출한 금전 등의 합계 -)상속개시일전 1년 이내에 예입된 금전 등의 합계 - 당해 통장 또는 위탁자 계좌 등에서 인출한 금전 등이 아닌 것) 』을 잘못 적용한 것으로서 상속재산에 가산할 금액이 없다고 할 것이다. 청구인들은 2003.05.06 처분청에 이의신청시에서 당해통장 또는 위탁통장계좌등에서 인출한 것이 아닌 별도 조성된 금액이 781,549,031원(한○○ 입금액 700,807,841원, 김○○ 입금액 80,741,190원)이라 관련증빙을 제시하며 주장한 사실이 확인되고 있으므로, 처분청에서는 청구인들이 당해통장 또는 위탁통장계좌 등에서 인출한 것이 아니라고 주장한 781,549,031원에 대한 사실여부 및 당해 통장 또는 위탁자 계좌등에서 인출한 금전 등이 아닌 금액을 제조사하여 상소개시일 전 처분재산 등의 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 금액을 상속세과세가액에 산입함이 타당하다 판단된다.

4. 쟁점④에 대하여 살펴본다. 당초 신고시 상속인 한○○의 장애인 공제를 신청하지 않고 일괄공제 5억원을 신청하였으나 국가유공자인 상이자임이 입증서류에 의하여 확인되고, 기본공제 200,000,000원, 자녀공제 120,000,000원(4X30,000,000원), 장애인공제 220,000,000원(44년X5,000,000원)으로 기타 인적공제액이 540,000,000원이므로 40,000,000원을 추가공제하여야 함이 타당하다 판단된다.

앞에서 살펴본 바와 같이 이 건 심사청구는 청구인의 주장이 일부 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. [관련법령] 상속세및증여세법 제14조 / 상속세및증여세법 제15조 / 상속세및증여세법시행령 제11조 / 상속세및증여세법 제18조 / 상속세및증여세법 제20조 / 상속세및증여세법시행령 제18조 / 상속세및증여세법 제21조 /