피상속인이 상속개시일 전에 영리법인에게 증여한 증여액을 과세가액에 산입하여 상속세를 과세한 처분의 당부

이 건 심사청구를 기각합니다.

청구인은 2001.1.23 청구인의 부 김○○(이하 “피상속인”이라 한다)이 사망함에 따라 재산을 상속받고 2001.7.23 이에 대한 상속세신고를 하였다. 대전지방국세청장은 위 신고에 대한 상속세조사에서 피상속인이 영리법인인 (주)○○(이하 “청구외법인”이라 한다)에게 2000.12.22의 증여한 ○○도 ○○군 ○○읍 ○○리 ○○번지외 13필지의 토지와 지상건물(재산가액 673,439,260원, 이하 "쟁점증여액"이라 한다)이 상속세 과세가액에 신고누락 되었음을 확인하고 이를 처분청에 통보함에 따라 처분청은 쟁점증여액을 상속세 과세가액에 가산하여2001.12.12 청구인에게 2001년 귀속 상속세 97,290,760원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2002.1.18 이 건 심사청구를 하였다.

영리법인은 상속세 및 증여세 납세의무 면제자임에도 이미 피상속인이 영리법인에게 증여하여 납세의무의 면제를 받은 재산을 다시 상속세 과세재산으로 가산하는 것은 모순이며, 상속재산에 가산하는 증여재산에 대하여 기 과세되었거나 과세될 증여세액을 공제함에 있어서 개인의 경우에는 부담한 증여세액과 공제하는 증여세액이 일치하지만 영리법인의 경우 법인이 부담하는 법인세와 공제하고자 하는 증여세액이 일치할 수 없고 법인간에도 적용세율에 차이가 발생할 뿐만 아니라 영리법인은 당초부터 증여세 납세의무가 면제되어 증여세액이 존재하지 아니함에도 증여세 산출세액을 공제하는 것은 무리한 해석이며, 상속세 및 증여세법 제13조 제1항 제2호 에 의하여 상속개시일전 5년 이내에 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액을 상속세 과세가액에 가산함에 있어서 영리법인에게 유증한 재산에 대하여 상속세 과세가액에 가산하라는 규정이 없음에도 상속인이 아닌 자의 범주에 영리법인을 포함하는 것으로 해석하여 피상속인이 청구외 법인에게 증여한 쟁점증여액을 상속세 과세가액에 가산하여 상속세를 부과한 처분은 잘못된 처분이므로 취소되어야 한다.

상속세 및 증여세법 제13조 제1항 제2호 에서 상속인이외의 자라 함은 민법상 1순위 상속인 이외의 모든 개인ㆍ법인을 말하는 것으로 영리ㆍ비영리법인을 불물하고 이들에게 상속개시일전 5년 이내에 증여한 재산을 상속세 과세가액에 합산하여야 하는 것이므로 피상속인이 청구외법인에게 중상속세 과세가액에 가산하여 과세한 처분은 적법하며, 같은법 제28조 제1항은 상속재산에 가산한 증여재산에 대한 증여세액을 상속세 산출세액에서 공제하도록 규정되어 있고 이때의 증여세액은 그 증여제산에 대하여 납부한 증여세액 또는 납부할 증여세액 만을 뜻하는 것이 아니고 당해 증여재산에 대한 증여세의 과세ㆍ비과세 여부에 불구하고 과세되었을 경우의 증여세 상당액을 말하는 것이므로 쟁점증여액을 상속세 과세가액에 가산하고 쟁점증여액에 대한 증여세 상당액을 상속세 산출세액에서 공제하여 청구인에게 상속세를 과세한 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 피상속인이 상속개시일 전에 영리법인에게 증여한 쟁점증여액을 과세가액에 산입하여 상속세를 과세한 처분의 당부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 이 건 심사청구와 관련한 법령은 다음과 같다.

○ 상속세 및 증여세법 제13조 【상속세 과세가액】

① 상속세 과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조의 규정에 의한 것을 차감한 후 다음 각호의 규정에 의한 재산가액을 가산한 금액으로 한다.

1. 상속개시일전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액

2. 상속개시일전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액

○ 상속세 및 증여세법 제28조 (증여세액공제)

① 제13조의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 증여재산에 대한 증여세액(증여당시의 당해 증여재산에 대한 증여세 산출세액을 말한다)은 상속세 산출세액에서 이를 공제한다. 다만, 상속세 과세가액에 가산하는 증여재산에 대하여 국세기본법 제26조 의 2 제1항 제4호 또는 동조 제3항에 규정된 기간의 만료로 인하여 증여세가 부과되지 아니하는 경우에는 그러하지 아니하다.

② 제1항의 규정에 의하여 공제할 증여세액은 상속세 산출세액에 상속재산(제13조의 규정에 의하여 상속재산에 가산하는 증여재산을 포함한다. 이하 이 항에서 같다)의 과세표준에 대하여 가산한 증여재산의 과세표준이 차지하는 비율을 곱하여 계산한 금액을 한도로 한다. 이 경우 그 증여재산의 수증자가 상속인 또는 수유자일 경우에는 당해 상속인 또는 수유자 각자가 납부할 상속세액에 그 상속이 또는 수유자가 받았거나 받을 상속재산에 대하여 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 과세표준에 대하여 가산한 증여재산의 과세표준이 차지하는 비율을 곱하여 계산한 금액을 한도로 각자가 납부할 상속세액에서 공제한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 피상속인은 상속개시일(2001.1.23)전 5년 이내인 2000.12.22의 쟁점증여액인 ○○도 ○○군 ○○읍 ○○리 ○○번지의 13필지의 토지 및 건물(증여재산의 가액 637,439,260원)을 영리법인인 청구외 법인에게 증여하였으나 2001.7.23 상속세 신고를 하면서 쟁점증여액을 상속세 과세가액에서 누락하였음이 상속세 신고, 등기부등본, 처분청의 상속세조사 종결복명서 등에 의하여 확인된다.

(2) 처분청은 피상속인이 생전에 청구외법인에게 증여한 쟁점증여액을 상속세 과세가액에 가산하고 이에 대한 증여세 상당액을 공제하여 이 건 상속세를 과세하였음이 처분청의 상속세 결정결의서 등에 의하여 확인된다.

(3) 피상속인이 상속개시일전 5년 내에 청구외법인에게 증여한 사실과 청구인이 이를 상속세 과세가액에서 누락하여 신고한 사실에 대하여는 청구인과 처분청간에 별도의 다툼이 없다.

(4) 그러나 처분청이 쟁점증여액을 상속세 과세가액에 산입하여 청구인에게 상속세를 과세한데 대하여는 다툼이 있으므로 이에 대하여 살펴보면,

① 상속세 및 증여세법 제4조 제1항 에 의하면 수증자가 영리법인일 경우에는 당해 법인이 납부할 증여세를 면제한다고 규정하고 있고, 같은법 제13조 제1항 제2호에는 상속개시일전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액은 이를 상속재산의 가액에 가산하여 상속세 과세가액을 계산한다고 규정하고 있으며, 같은법 제28조 제1항에서는 재13조의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 증여재산에 대한 증여세액(증여당시의 당해 증여재산에 대한 증여세 산출세액을 말한다)은 상속세 산출세액에서 이를 공제한다고 규정하고 있다.

② 청구인은 상속세 및 증여세법 제4조 제1항 에 의하여 영리법인에게 증여한 재산에 대하여는 증여세 납세의무를 면제하고 있음에도 이를 상속세 과세가액에 가산하여 상속세를 과세한 처분은 부당하다고 주장하고 있으나, 이는 재산을 증여받은 영리법인에게 증여세 납세의무를 면제한다는 규정일 뿐이지 증여재산가액 자체를 상속세 과세가액에서 제외하여 산출세액을 계산한다거나 증여세나 상속세 자체를 비과세한다는 의미가 아니므로 영리법안에 대한 증여세 납세의무 면제는 영리법인에게 증여한 증여재산의 가액을 상속세 과세가액에 가산하여 상속세 산출세액을 계산하고 여기에서 이에 대한 증여세 상당액을 공제하는 것이라 할 것이다.

③ 또한 상속세 및 증여세법 제13조 제1항 제2호 의 상속인이 아닌 자라 함은 민법상의 제1순위의 상속인을 제외한 자를 말하는 것으로 이는 상속인을 제외한 모든 자연인과 법인을 포함하는 의미이며, 이때의 법인은 영리ㆍ비영리 여부를 불문하는 것이라고 할 것이므로 피상속인이 상속개시일전 5년 이내에 상속인을 제외한 모든 개인이나 비영리법인 및 영리법인에게 증여한 재산가액은 이를 상속재산의 가액에 가산하여 상속세 과세가액을 계산함이 타당하다고 할 것이다.

④ 따라서 피상속인이 영리법인인 청구외법인에게 증여한 쟁정증여액을 상속세 과세가액에 가산하여 상속세 산출세액을 계산하고 쟁점증여액에 대한 증여세 상당액을 상속세 산출세액에서 공제(같은 뜻: 재경부재산 46014-299, 2000.10.27 ; 심사상속 98-171, 1998.9.18 외)하여 청구인에게 이 건상속세를 과세한 처분청의 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 앞에서 살펴 본 바와 같이 이 건 심사청구는 청구인의 주장이 이유 없다고 인정되므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.