사용처가 불분명하다고 보아 상속세 과세가액에 가산하여 과세한 처분의 당부

[주문]

○○세무서장이 2000.06.01. 청구인에게 결정 고지한 상속세 1,394,453,540원(2000.11.04. 경정결정으로 1,388,088,130원으로 변경)은,

1. 피상속인이 2년이내 처분한 부동산인 ○○시 ○○면 ○○리 산 **번지의 처분가액을 2,654,120,000원으로 산정하고, 상속개시전 2년 이내 처분한 자산 중 상속세 과세가액에 합산한 2,264,800원을 415,800,987원으로 경정한다.

2. 상속개시후 상속인 김♤♤이 김☆ 및 김◇◇(이하 피상속인의 누이)에게 지급한 105,000,000원을 상속재산가액에서 공제한다.

3. 사용처 금액 중 상속인 김♤♤이 취득한 ○○시 ○○구 ○○동○○아파트 **동 502호의 취득가액 315,000,000원은 증여자를 피상속인으로, 수증자를 김♤♤으로 하여 증여세를 결정하고 이를 상속가액에 합산한다.

4. 나머지 청구는 이를 기각한다. [이유]

청구인들은 1996.11.08. 피상속인 김▲▲이 사망함에 따라 1997.04.28. 상속재산가액을 776,139,959원으로, 신고납부 세액을 8,305,192원으로 하여 처분청에 상속세를 신고하였다. 처분청은 피상속인의 상속재산을 조사하면서 피상속인이 상속개시일 전 2년 이내에 처분한 재산인 ○○시 ○구 ○○면 ○○리 산 임야 21,935㎡의 양도가액 2,850,000,000원(이하 "쟁점처분부동산"이라 한다) 및 같은곳 *대지 225㎡의 양도가액 16,650,000원(이하 "쟁점외처분부동산"이라 한다)을 합한 2,866,650,000원과 예금인출액 1,020,616,243원(이하 "쟁점예금인출액"이라 한다)중 사용처가 소명된 1,847,466,133원(이 중 225,000,000원은 과세전적부심사청구에서 사용처로 인정)을 차감한 2,039,800,110원을 상속세 과세가액에 산입하였고, 피상속인이 1995.09.05.매매계약체결한 ◇◇시 ◇◇구 ◇◇동 *** ○○상가 105호(이하 "쟁점부동산"이라 한다)를 매매가액인 225,000,000원으로 평가하여 상속인이 기준시가에 의하여 신고한 가액 26,860,512원과의 차액 198,139,488원을 상속재산에 가산한 후 2000.06.01. 청구인에게 상속세 1,394,453,540원을 고지결정하였다가 2000.11.04. 상속재산에 가산한 증여재산에 대한 신고불성실가산세 적용을 배제하여 당초 상속세에 6,365,410원을 감액한 1,388,088,130원으로 경정하였다. 청구인들은 이에 불복하여 2000.06.26. 이의신청(2000.07.26. 기각결정)을 거쳐 2000.10.26. 이 건 심사청구를 제기하였다.

청구인은 다음과 같은 요지의 주장을 한다

(1) 피상속인은 쟁점처분부동산을 1996.06.20. ○○산업(주)에 2,654,120,000원에 양도하였으나 처분청은 청구인이 알지도 못하는 매매가계약서상의 금액인 2,850,000,000원에 처분하였다고 간주함으로써 그 차액 196,120,000원이 처분자산에 과다하게 계상되었다.

(2) 부동산 처분대금 중 1,220,000,000원은 상속개시전 피상속인이 형제들과의 협의분할에 따라 형제들 계좌로 입금되었으며, 315,000,000원은 1995.09.30. 취득한 김♤♤ 명의의 아파트 구입자금으로 사용하였는 바 이를 사용처로 인정할 경우 미소명액이 처분재산가액의 20%에 미달하므로 동 금액은 상속세과세가액에서 제외하여야 하고 쟁점예금인출액 1,020,616,243원 중 처분청이 사용처로 인정한 650,316,243원을 제외한 370,300,000원은 처분부동산의 대금 중 상속재산 분배 몫으로 인출한 것으로서 이를 사용처로 인정한 경우 미소명액이 청 인출금액의 20%에 미달하므로 상속세 과세가액에서 제외함이 타당하다.

(3) 쟁점부동산의 매매계약일은 1995.09.05. 으로서 구상속세법기본통칙상 시가로 보는 6개월의 범위는 매매계약일을 기준으로 하므로 상속개시 1년 2개월전에 거래된 쟁점부동산의 매매가액을 시가로 볼 수는 없으므로 상속개시당시의 기준시가를 적용하여 평가함이 타당하다.

(4) 처분청은 1995.06.21. 피상속인이 상속인 김○○·김□□에게 증여한 ○○시 ○구 ○○면 ○○리 ***-6 답 4,494㎡를 상속세 신고시 합산하지 아니하였다 하여 신고불성실가산세를 부과하였으나 상속세 과세가액에 합산하는 증여재산에 대하여는 신고불성실가산세 적용을 배제하도록 규정(국세청 재산 46014-25, 2000.01.10.)되어 있어 신고불성실가산세는 제외되어야 한다.

위 청구주장에 대한 처분청의 의견은 다음과 같다.

(1) 쟁점처분부동산의 거래금액 2,850,000,000원은 거래상대방(취득자)인 ○○산업(주)측으로부터 사실확인한 사항이며 계약서가 매매가계약서라고 하지만 청구인이 대금을 수령하고 작성해준 영수증에 의하여 매매금액이 2,850,000,000원으로 입증되고 있으므로 당초 처분은 정당하다.

(2) 청구인은 쟁점처분부동산대금에서 피상속인들의 형제들에게 상속대금으로서 배분하였다고 하는 금액을 제시하였으나 쟁점처분부동산은 피상속인에게 정상적으로 상속등기되었던 부동산으로 이론의 여지가 없으며 예금 등 출금액의 사용처에 대하여 피상속인이 상속배분액으로 형제들 중 김△△ 및 이○○에게 합계 310,000,000원을 송금하였다고 주장하나 이는 사용처에 대한 소명자료에서 기 공제한 사항이므로 당초 처분은 정당하다.

(3) 쟁점부동산은 상속개시일 전 1996.05.07.을 등기접수일로 분양대금 188,880,000원과 취득시 프리미엄 36,120,000원을 합하여 총 225,000,000원으로 취득한 사실이 확인되고 구상속세법 기본통칙상 시가범위인 6개월에서 1일이 지났지만 분양이후 부동산 가격하락의 특별한 요인을 발견할 수 없어 이를 시가로 보아 상속재산가액을 평가한 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 이 건 심사청구의 쟁점은 다음과 같다.

(1) 쟁점처분부동산에 대한 처분재산가액의 적정여부

(2) 쟁점처분부동산 및 쟁점예금인출액에 대한 사용처 적정여부

(3) 쟁점부동산 평가의 적정여부

(4) 상속세과세가액에 산입하지 아니한 증여재산에 대한 신고불성실가산세 적용여부

• 나. 관련법령 이 건 심사청구와 관련한 법령을 살펴보면 다음과 같다. ■ 구상속세법 제7조의2 [상속세 과세가액 산입]

① 상속개시일 전 2년 이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 1억원이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것 중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 과세가액에 산입한다. ■ 구상속세법시행령 제2조 [상속세 과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위]

① 법 제7조의2 제1항 및 제2항에서 "대통령령이 정하는 경우"라 함은 다음 각호의 1에 해당하지 아니하는 경우를 말한다. 다만, 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것의 금액이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금액의 100분의 20(재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금액이 10억원을 초과하는 경우 그 초과하는 금액에 대하여는 100분의 5)에 미달하는 경우를 제외한다.

1. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등을 지출한 거래상대방(이하 "거래상대방"이라 한다)이 거래의 증빙서류 등으로써 확인되는 경우

4. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전등으로 취득한 다른 재산이 있는 경우 ■ 구상속세법 제2조 [상속세 과세물건의 범위]

① 피상속인이 국내에 주소를 둔 때에는 상속재산(피상속인이 유증한 재산 및 피상속인의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여재산을 포함한다)의 전부에 대하여 상속세를 부과한다. ■ 상속세법기본통칙 10…1 [상속재산의 범위]

2. 피상속인에 귀속되는 소득이 있는 경우에 그 소득의 실질내용에 따라 상속재산인지의 여부를 결정한다. 따라서, 상속개시일 현재 인정상여 등과 같이 실질적으로 재산이 없는 경우에는 상속재산에 포함하지 아니하며 현금·채권인 배당금, 무상주를 받을 권리 등 실질적으로 재산이 있을 경우에는 상속재산에 포함한다. ■ 구상속세법 제9조 [상속재산의 평가가액]

① 상속재산의 가액 및 상속재산의 가액 중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시당시의 현황에 의한다.

② 제1항의 규정에 의한 상속개시당시의 현황에 의한 상속재산의 가액은 그 당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려울 때는 당해 상속재산의 종류·규모·거래상황 등을 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의한다. ■ 구상속세법시행령 제5조 [상속재산의 평가방법]

① 법 제9조 제2항에서 "대통령령이 정하는 방법"이라 함은 제2항 내지 제7항의 규정에 의하여 상속재산을 평가하는 것을 말한다.

② 유형자산(유가증권을 제외한다)의 평가는 다음 각호에 의한다.

• 가. 나목의 경우를 제외하고는 시장·군수·구청장이 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 산정한 개별필지에 대한 지가에 의한다. ■ 구상속세법기본통칙 39…9 [시가로 보는 범위]

① 다음 각호의 1에 해당하는 경우는 이를 영 제5조 제1항에 규정하는 시가로 볼 수 있다. 다만, 시가로 보는 것이 지가하락 또는 감가의 요인 등으로 가액의 변동이 있어 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우에는 예외로 하며, 주식평가의 경우에는 이를 적용하지 아니한다.

2. 상속개시일 전후 6개월 내에 상속재산에 대한 매매사실이 있어 그 거래가액이 확인되는 경우는 그 가액 ■ 국세청 재삼 46014-208(1997.02.03.) 상속개시일 전후 6개월이내에 상속재산에 대한 매매사실이 있어 그 거래가액이 확인되는 경우 그 가액은 구상속세법(법률 제5193호, 1996.12.30. 개정전) 제9조 제2항에 규정하는 시가로 볼 수 있는 것이며, 이 때 6개월의 범위는 가액이 확정되는 계약일을 기준으로 하는 것임.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점1에 대한 사실관계 및 판단

① 청구인은 쟁점처분부동산의 매매가액이 2,654,120,000원이라고 주장하면서 ○○산업(주)와 체결한 매매계약서 사본 및 잔금 2,388,720,000원이 입금된 예금계좌사본을 증거자료로 제시하고 있다.

② 이 건 심리기간 중 ○○산업(주)에 조회하여 제시받은 지급수표에 대하여 그 발행처인 ○○은행 ○○지점에 출장확인한 바에 의하면 ○○산업(주)가 피상속인에게 잔금을 지급한 2,388,720,000원이 기재된 전표사본 및 관련수표가 확인된다.

③ 처분청은 ○○산업(주)에서 제시한 매매가계약서와 영수증 등에 의하여 쟁점처분부동산의 매매가액을 2,850,000,000원으로 하였음이 확인된다.

④ 한편, 매수자인 ○○산업(주)은 위 사실 및 매매가계약서를 작성한 경위와 청구인이 제시한 매매계약서(매매가액 2,654,120,000원)에 대하여 명백한 해명을 하지 못하고 있다.

⑤ 이 건 심리기간 중 ♤♤♤세무서에서 쟁점처분금액에 대하여 조사한 내용을 보면(이 건 심사결정 전 쟁점처분부동산의 매매금액 2,654,120,000원에 대하여 2001.01.04. ♤♤♤세무서로 과세자료 통보한 데 따라 ♤♤♤세무서장이 조사확인한 내용임)당초 처분청이 인정한 매매가액 2,850,000,000원과 청구인이 주장하는 매매가액 2,654,120,000원과의 차액 195,880,000원은 (주)○○산업의 토지매입을 공동으로 추진한 (주)○○건설의 대표이사 공○○이 지급받았으며 피상속인에게는 2,654,120,000원이 지급된 사실이 나타난다.

⑥ 위 사실에 의해 판단하여 볼 때 청구인이 제시한 매매계약서를 ○○산업(주)가 부인하지 아니하고 있고 매매계약서상의 잔금과 관련하여 수표 및 지급전표가 확인되고 있으며 이 건 심기리간 중 확인한 피상속인 ○○은행계좌(○○은행 ○○지점 139-002056--*)에 계약금 265,000,000원(계약금 265,400,000원에서 현금 400,000원을 차감하고 입금)과 잔금 2,388,720,000원이 입금되어 있는 점으로 미루어 이 건 매매가액은 청구인이 제시한 가액인 2,654,120,000원으로 봄이 타당하다 하겠다.

(2) 쟁점2에 대한 사실관계 및 판단

① 처분청은 상속개시일 전 2년 이내 처분한 자산의 가액으로 쟁점처분부동산의 가액(2,850,000,000원) 및 쟁점외처분부동산의 가액(16,650,000원)을 합한 2,866,650,000원과 쟁점예금인출액 1,020,616,243원으로 구분하고 이에 대한 소명처를 확인하여 미소명분 2,264,800,110원을 상속재산에 가산하였음이 상속세 조사서 등에 의하여 확인된다.

② 피상속인은 상속개시당시 특별한 직업이나 소득이 없었던 자임이 전산조회에 의하여 확인된다.

③ 이 건 심리기간 중 피상속인의 금융자료를 조회한 바에 의하면 쟁점처분부동산의 대금 2,654,120,000원(제1항의 심리에서 확인)중 2,653,721,000원이 피상속인 명의 ○○은행 ○○지점계좌(139-002056--*)에 입금되었음이 확인된다.

④ 위 3항의 사실에 의하여 피상속인이 2년 이내 처분한 자산의 가액은 쟁점예금인출액으로 봄이 타당하다 하겠고(쟁점 및 쟁점외처분부동산의 가액은 예금입금액으로 사용처가 확인되므로 사용처 소명을 생략)에에 따라 처분청이 상속세 과세가액에 산입한 처분재산가액이 정당한지 여부를 보면 ㉮ 상속세 과세가액에 산입되는 상속개시일전 2년 내에 예금계좌에서 인출한 금액에는 별도로 조성된 금액으로 확인되는 경우를 제외하고는 입금액을 차감하여 계산하는 것(재삼 46014-849, 1996.04.01.)이어서 이 건 처분자산의 가액을 붙임 입출금 내역표와 같이 2,289,287,399원으로 산정된다. ㉯ 쟁점처분부동산은 장손인 피상속인이 祖父인 김◎◎(등기부등본산 취득일은 분명하지 아니하나 김◎◎이 소유권을 최초로 보존등기한 점 및 선조의 묘지가 있던 점으로 보아 조상대대로 내려온 선산으로 추정됨)으로부터 1970.10.21. 특별조치법으로 소유권을 이전하였음이 등기부등본 등에 의하여 확인되고 있고, 청구인이 제시한 김♧♧·김△△(피상속인의 弟)등의 확약서의 내용에서 처분부동산을 형제들간 협의에 의하여 분배하였다고 나타나 있는 점과 상속개시후에도 상속인 김☆숙이 피상속인의 누이인 김☆ 및 김◇◇에게 처분대금의 일부를 송금한점, 그리고 이 건 심리기간 중 형제들이 피상속인이 쟁점처분부동산의 등기를 일방적으로 하였다(당시 피상속인이 ○○읍사무소의 공무원이었으므로 특별조치법을 이용하여 등기)고 확인 및 진술하고 있는 점, 한편 비록 형제들의 진술이긴 하나 형제들간 협의분할 시 일부형제들 명의로 된 부동산의 처분금액을 쟁점처분부동산금액과 합하여 그 양도금액을 일정한 비율(여자형제들 각 150,000,000원 나머지 금액 중 피상속인이 2/5지분, 남자형제인 김♧♧, 김△△, 亡人인 김○○의 처 이○○ 등은 각 1/5지분)로 분배하였다고 진술하고 있는 점으로 미루어 피상속인이 형제들 지분을 명의수탁하였던 것으로 판단된다. 따라서, 1995.06.28.∼1997.06.05. 피상속인이 쟁점부동산의 처분대금에서 상속개시전 김●●외 4인에게 송금한 1,115,000,000원과 상속개시후 상속인 김♤♤이 송금한 105,000,000원이 금융자료 등에 의하여 확인되고, 그 지급내용이 협의분할로 판단되는 이상 동 금액 중 1,150,000,000원은 처분재산의 사용처로, 105,000,000원은 상속개시 당시 피상속인 채무로 상속재산가액에서 제외하여야 할 것이고, 위 송금한 금액 전부에 대하여는 상속재산(상속개시전 3년 이내 상속인 이외의 자에게 증여한 재산)에서 제외함이 타당하다 하겠다. ㉰ 1995.09.30. 상속인 김♤♤이 취득한 ○○구 ○○동○○아파트 **동 502호(현거주지)의 취득자금(315,000,000원) 또한 취득당시 김♤♤이 특별한 소득이 없었던 점에 비추어 처분부동산의 자금으로 사용하였다고 보여진다. ㉱ 위 사실에 의해 쟁점예금인출액의 사용처를 살펴보면, 양도소득세 납부 15,649,890원, 아파트 수리비 26,500,000원, 기부금 5,000,000원, 생활비 및 유학비 등 71,336,522원, 피상속인 소유 ◇◇동 상가 취득대금 225,000,000원(이하 처분청이 당초 결정시 인정), 형제들에게 송금한 1,115,000,000원, 상속인 김♤♤의 아파트 취득대금 315,000,000원, 그리고 상속재산으로 신고한 뉴◇◇◇신탁예금 100,000,000원(1996.09.02. ◇◇◇◇은행 ◇◇지점으로부터 인출한 100,000,000원을 상속재산으로 신고) 등 합계 1,873,486,412원으로 인정된다 하겠다. ㉲ 따라서 처분부동산의 가액에서 위 사용금액을 차감한 415,800,987원을 상속재산에 산입함과 동시에 105,000,000원을 채무로 공제하고 김♤♤의 아파트 취득대금인 315,000,000원은 김♤♤에게 증여세를 과세한 후 그 증여가액을 상속재산에 가산함이 타당하다고 판단된다.

(3) 쟁점3에 대한 사실관계 및 판단

① 쟁점부동산은 1999.09.05. 당초 분양자 이□□과 매매계약을 체결하였으며, 1996.05.07. 피상속인 명의로 소유권이전등기하였음이 매매계약서 및 등기부등본에 의하여 확인된다.

② 한편, 처분청은 쟁점부동산의 취득가액인 225,000,000원을 처분재산의 사용처로 인정하였음이 상속세 결정결의서에 의하여 확인된다.

③ 구상속세법기본통칙에 의하면 시가의 범위는 상속개시일 전후 6개월내에 매매사실이 있는 경우에 한하여 적용하는 것(재삼 46014-2452, 1993.08.12.)이며, 이 때 6개월의 범위는 가액이 확정되는 계약일을 기준으로 하는 것(재삼 46014-208, 1997.02.03.)으로 규정되어 있으나 동 규정은 시가를 원칙으로 하는 상속세법 관련규정에 비추어 볼 때 예시적 규정에 불과한 것이라 하겠고 따라서 시가로 보는 범위인 "6개월 이내"의 기간은 불변기일이 아닌 예시적인 기간으로 해석하여야 할 것이어서 설사 이 건과 같이 상속개시전 6개월이전의 거래가액이라 할 지라도 동 자산에 대한 시가의 객관성과 합리성이 존재한다면 시가로 보아야 할 것으로 판단된다.

④ 또한 처분청이 쟁점부동산의 취득가액을 처분재산의 사용처로 인정하고 동일한 부동산이 상속재산 평가시에는 이와 다른 기준시가(26,860,512원)로 평가된다면 과세형평상 불합리한 것이라 할 것이다.

⑤ 한편, 이 건 심리기간 중 쟁점부동산 인근에 위치한 ○○공인중개사사무소(129-15-* 대표 조□□ ◇◇구 ◇◇동 **-7 소재)외 4개 부동산에 현지 출장하여 탐문한 데 의하면 매매계약일인 1995.09.05. 과 상속개시일인 1996.11.08. 간 쟁점부동산은 가격변동이 거의 없는 것으로 확인되었다.

⑥ 위 사실을 종합하여 볼 때 비록 상속개시일전 6개월이전에 취득하였으나 그 취득시점에 비하여 상속개시일시점의 가격이 특별히 하락하였다고 할 요인을 찾을수 없는 이 건 쟁점부동산에 대하여 처분청이 취득가액을 당해 상속재산의 평가액으로 산정한 데에는 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(4) 쟁점4에 대한 사실관계 및 판단 처분청은 이 건 심사청구 후 증여재산에 대한 신고불성실가산세 적용을 배제하여 기 경정결정한 처분청의 결정결의서에 의하여 확인되므로 이 건 심리는 생략함이 타당한 것으로 판단된다. 앞에서 살펴본 바와 같이 이 건 심사청구는 청구주장이 일부 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제65조제1항제3호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. [관련법령] 구상속세법 제7조의2/구상속세법시행령 제2조/구상속세법 제2조/구상속세법 제9조/구상속세법시행령 제5조/