상속가액의 계산시 사실상 임대차계약이 체결된 부동산의 평가

[이유]

• 가. 처분개요 청구인은 1998.10.22 사망한 ○○○(이하“피상속인”이라 한다)의 상속인으로서 피상속인의 사망으로 재산을 상속 받고, 상속세 과세표준을 1, 446, 629, 628원으로 하여 1999.4.22 납부할 상속세 376, 786, 666원을 신고하였다.

○○지방국세청장은 상속세 과세표준을 2, 095, 768, 278원으로 조사하여 처분청에 조사 내용을 통보하였으며 처분청은 위 통보에 따라 청구인 에게 1998년 귀속분 상속세 338, 326, 600원을 2000.8.4 결정고지하였다.

• 나. 청구주장 청구인은 상속재산중 임대차계약이 체결된 부동산인 서울시 ○○구 ○○동 907-7 번지 대지 215.5㎡, 같은동 907-18 번지 대지 570㎡, 위 양지상 건물 3, 595.53㎡(이하“쟁점1부동산”이라 한다) 및 서울시 ○○구 ○○동 14-2 번지 대지 185㎡, 위 지상 건물 620.7㎡(이하“쟁점2부동산”이라 하고, 쟁점1부동산과 쟁점2부동산을 합하여 “쟁점부동산”이라 한다)를 평가함에 있어서 처분청은 쟁점부동산이 층별로 분할등기가 되어 있지 않음에도 불구하고 층별로 나누어 기준시가에 의한 평가액과 임대료 환산방법에 의한 평가액 중 큰 금액으로 평가하는 방법(처분청 평가방법으로서 이하 “제1평가방법”이라 한다)을 적용하여 쟁점1부동산을 3, 842, 126, 510원으로, 쟁점2부동산을 584, 439, 770원으로 평가하였는 바, 건물 전체를 임대부분과 미임대부분으로 나누어 임대부분에 대하여는 임대부분의 임대료 환산방법에 의한 평가액 총액과 임대부분의 기준시가를 비교 하여 큰 금액으로 평가하고, 미임대부분은 기준시가로 평가하는 방법(이하 “제2평가방법”이라 한다)을 적용하여 쟁점1부동산을 3, 556, 166, 850원으로, 쟁점2부동산을 541, 980, 160원으로 평가하여야 하며, 최근 상속세법 기본통칙을 개정하면서 단일로 등기된 건물의 경우“자기가 사용하는 부분과 미임대부분을 포함”하여 건물 전체에 대하여 임대환산가액과 기준시가를 비교평가하도록 개정하였으므로, 임대부분과 미임대부분을 구분하지 않고 토지 건물 전체의 기준시가와 임대부분의 임대료 환산방법에 의한 평가액 총액을 비교하여 큰 금액으로 평가하는 방법(이하 “제3평가방법” 이라 한다)을 적용하여, 쟁점1부동산을 3, 354, 372, 200원으로, 쟁점2부동산을 541, 980, 160원으로 평가하여야 한다고 주장한다.
• 다. 처분청 의견 위의 청구주장에 대하여 처분청은 쟁점부동산은 각 층별 호별로 구분이 가능하고 층별 호별로 구분 등기는 되지 않았으나 층별 내지 호수별로 구분하여 임대한 사실이 확인되는 바, 이는 층별 호수별로 임대차계약의 목적물이 될 수 있고, 임대부분과 미임대부분은 별개의 상속재산으로 볼 수 있으며, 또한 각 층별로 구분 평가가 가능한 것이므로 쟁점부동산을 제1평가방법으로 평가하여 상속세를 과세한 당초 처분이 정당하다는 의견이다.
• 라. 심리 및 판단

(1) 관련법령 이 건 심사청구와 관련한 법령을 살펴보면 다음과 같다. 상속세 및 증여세법 제60조 【평가의 원칙 등】

① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하“평가기준일”이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조 제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다.

② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루 어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용 공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류 규모 거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다.

④ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 제13조의 규정에 의하여 상속재산의 가액에 가산하는 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 의한다. 상속세 및 증여세법 제66조 【저당권 등이 설정된 재산의 평가의 특례】 다음 각호의 1에 해당하는 상속재산은 제60조의 규정에 불구하고 당해 재산 이 담보하는 채권액 등을 기준으로 대통령령이 정하는 바에 의하여 평가한 가액과 제60조의 규정에 의하여 평가한 가액중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다.

4. 사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산 상속세 및 증여세법 제63조 【저당권 등이 설정된 재산의 평가】 법 제66조에서“대통령령이 정하는 바에 의하여 평가한 가액”이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 금액을 말한다.

6. 사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산의 가액은 1년 간의 임대료를 총리령이 정하는 율로 나눈 금액과 임대보증금의 합계액 상속세 및 증여세법 시행규칙 제19조 【임대가액의 계산】 영 제63조 제6호에서“총리령이 정하는 율”이라 함은 100분의 18을 말한다 상속세 및 증여세법 기본통칙 61-50…5【사실상 임대차계약이 체결된 재산의 평가방법】- 2000.10.12 개정된 것 법 제61조 제7항 및 영 제50조 제7항의 규정에 의하여 사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 토지와 건물(자기가 사용하거나 임대하지 아니한 면적을 포함한다. 이하 이 조에서 같다)을 토지와 건물에 대한 임대료와 임대보증금(이하 이 조에서“임대보증금등”이라 한다)에 의하여 환산 평가함에 있어 토지와 건물 소유 구분 등에 따른 평가는 다음 각호에 의한다.

1. 토지와 건물의 소유자가 동일한 경우 임대보증금 등의 환산가액에 의하 고, 토지와 건물가액은 토지 건물을 제61조 제1항 내지 제6항의 규정에 의하여 평가한 가액(이하 이 조에서“기준시가”라 한다)으로 안분 계산한다.(이하 생략)

(2) 사실관계 및 판단

(1) 쟁점부동산이 사실상 임대차계약이 체결된 재산이므로 기준시가와 임대 료 환산방법에 의한 평가액을 비교하여 큰 금액으로 평가하여야 하는 점과 임대환산가액 및 기준시가의 산정 방법에 대하여는 청구인과 처분청간에 다툼이 없다.

(2) 쟁점부동산은 층별로 구분되어 등기되어 있지 않고, 피상속인 단독 소유로 단일로 등기된 부동산이며, 임대차계약은 층별 호수별로 구분하여 체결된 사실이 등기부등본 등에 의하여 확인된다.

(3) 처분청은 쟁점부동산을 평가함에 있어서, 층별로 구분하여 임대부분은 임대료 환산방법에 의한 평가액과 기준시가를 비교하여 큰 금액으로 평가하고, 미임대부분은 기준시가에 의하여 아래와 같이 평가하였다.(금액단위: 원) 【쟁점2부동산 평가내역】 생 략 다음으로, 처분청과 같이 층별로 구분하여 임대부분은 임대료 환산방법에 의한 평가액과 기준시가 중 큰 금액으로 평가하고, 미임대부분은 기준시가로 평가하여 이 건 상속세를 과세한 처분의 당부를 살펴본다. 사실상 임대차계약이 체결된 상속재산을 평가함에 있어서, 소유구분이 가능하도록 각 점포별로 구분 등기된 부동산의 경우에는 각 점포별로 임대료 환산 가액에 의한 평가액과 기준시가 중 큰 금액으로 평가할 수 있는 것이나(심사 경인 97-243, 1997.4.25 같은 뜻) 층별 호수별로 구분 등기 되어 있지 않은 쟁점부동산의 경우에도 각 층별로 구분하여 임대부분은 임대료 환산방법에 의한 평가액과 기준시가를 비교하여 큰 금액으로 평가하고, 미임대부분은 기준시가로 평가하는 것은 아니라 할 것이므로, 처분청에서 제1평가방법으로 쟁점부동산을 평가하여 이 건 상속세를 과세한 처분은 부당한 처분으로 판단된다. 한편, 상속개시 당시 임대차계약이 체결된 상속재산을 평가함에 있어서 일부가 임대되고 일부가 임대되지 아니한 경우 양자를 구분하여 임대 부분의 가액은 임대료 환산방법에 의한 평가액과 기준시가에 의한 평가액 중 큰 금액으로 평가하고, 미임대부분의 가액은 기준시가에 의하여 평가하는 제2평가방법을 적용하여 평가하는 것으로 보아 왔으나(대법원 92누 3922, 1992.9.25, 국심 93서 2775, 1994.5.13, 심사 증여 98-585, 1998.12.18 외 다수 같은 뜻) 상속재산의 평가는 각각의 재산을 평가 단위별로하여 개별 평가하는 것으로서, 임대차계약이 체결된 한 개의 부동산을 임대부분과 미임대부분으로 구분 하여 각각 다른 평가방법을 적용하여 평가하는 것은 문제점이 있는 바, 위와 같은 취지에서 사실상 임대차계약이 체결된 토지와 건물(자기가 사용하거나 임대하지 아니한 면적을 포함)의 경우에는 임대부분과 미임대부분을 구분하지 않고 임대료 등을 기준으로 하여 평가한 가액과 토지 건물 전체의 기준시가 중 큰 금액으로 평가하도록 2000.10.12 상속세 및 증여세법 기본통칙 61-50…5의 규정을 개정하여 종전의 해석을 변경하였으므로, 청구인의 주장과 같이 임대부분과 미임대부분을 구분하지 않고 임대부분의 임대료 환산방법에 의한 평가 총액과 토지 건물 전체의 기준시가를 비교하여 큰 금액으로 평가하는 제3평가방법을 적용하여 쟁점1부동산을 3, 354, 372, 200원으로, 쟁점2부동산을 541, 980, 160원으로 평가하는 것이 타당한 것으로 판단된다. [관련법령] 상속세및증여세법 제66조 /