임대차계약이 체결된 재산에 대한 평가 특례규정에 의하여 평가한 처분의 당부

○○세무서장이 2000.7.4 청구인에게 결정고지한 1997년 귀속분 상속세 898,982,380원의 부과처분은

1. 피상속인이 상속개시일 전 1년 이내에 인출한 예금으로 상속세과세가액에 산입한 ○○은행 ○○지점 개설 예금 계좌의 인출액 중 16,683,685원을 상속세과세가액에서 제외하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

2. 나머지 청구는 이를 기각한다.

청구인은 1997.7.1 사망한 최○○(이하 "피상속인" 이라 한다)의 상속인으로서 피상속인의 사망으로 재산을 상속받고, 상속세과세표준을 976,915,374원으로 하여 1998.2.25 상속세를 신고하였다가 1998.6.29 과세표준을1,156,674,767원으로 증액하여 수정신고 하였다. 처분청은 위 신고내용을 조사하여 상속세 과세표준을 2,600,438,512원으로하여 청구인에게 1997년 귀속분 상속세 898,982,380원을 2000.7.4 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2000.8.16 이 건 심사청구를 하였다.

청구인은 다음과 같은 요지의 주장을 한다.

(1) ○○시 ○○구 ○○동 외 7필지 대지 316.76㎡와 위 지상건물 584.42㎡(이하 "쟁점부동산" 이라 한다)를 임대차계약이 체결된 재산의 평가특례규정에 의하여 3,395,937,273원으로 평가하였으나, ○○감정평가법인이 감정한 가액2,199,606,707원으로 평가하여야 한다.

(2) 상속개시일 전 1년 이내에 인출한 예금으로 사용처가 불분명하다 하여 상속세과세가액에 산입한 금액 중217,078,326원(이하 "쟁점예금" 이라 한다)은 피상속인이 생전에 생활비 등으로 인출하여 사용하였으므로 과세가액에 산입한 처분이 부당하고, 중복해서 과세가액에 산입된 예금 16,683,685원과 윈천징수분 이자소득세와 동 주민세를 상속세 과세가액에서 제외하여야 한다.

(3) 신고한 쟁점부동산의 평가차액에 대한 신고불성실가산세의 부과는 부당하다.

위의 청구주장에 대한 처분청의 의견은 다음과 같다.

(1) 상속세 및 증여세법령에서 시가로 인정하는 감정가액은 공신력 있는 2이상의 감정평가법인이 평가한 감정가액의 평균액으로 규정하고있는 바, 상속세 수정신고시에 상속개시후 약 6월 15일이 경과한 1998.3.17에 상속개시일 이후인 1997.9.15로 소급하여 작성된 감정평가법인 1인의 감정가액으로 신고하였으므로 위 감정가액을 시가로 인정할 수 없으며, 임대차계약이 체결된 쟁점부동산을 상속세 및 증여세법 제66조 의 규정에 의하여 평가한 당초 처분은 정당하다.

(2) 청구인이 쟁점예금의 사용처에 대하여 구체적이고 객관적인 증빙을 제시하지 못하므로 쟁점예금을 상속세과세가액에 산입한 처분은 정당하다. (3) 상속세 및 증여세법 제60조 제2항 (시가)규정에 의한 가액으로 신고한 상속재산을 같은법 제60조 제3항(보충적 평가방법)에 의하여 평가한 가액으로 결정하는 경우에는 평가차액에 대한 신고불성실가산세를 적용하지 않는 것이나, 이 건의 경우 임대차계약이 체결된 재산의 평가 특례 규정에 의하여 쟁점부동산을 평가한 것이므로 평가차액에 대한 신고불성실가산세를 적용한 당초처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 이 건 심사청구의 쟁점은 다음과 같다.

(1) 쟁점부동산의 감정가액을 인정하지 않고 임대차계약이 체결된 재산에 대한 평가특례 규정에 의하여 평가한 처분의 당부

(2) 쟁점예금을 상속세 과세가액에 산입한 처분의 당부

(3) 쟁점부동산의 평가차액에 대하여 신고불성실가산세를 부과한 처분의 당부

• 나. 관련법령 이 건 심사청구와 관련한 법령을 살펴보면 다음과 같다.

○ 상속세 및 증여세법 제60조 【평가의 원칙 등】

① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일" 이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조 제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다.

② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용·공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류·규모·거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다.

④ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 제13조의 규정에 의하여 상속재산의 가액에 가산하는 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 의한다.

○ 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 【평가의 원칙 등】

① 법 제60조 제2항에서 "수용·공매가격 및 감정가액 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것" 이라 함은 평가기준일전 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다)부터 상속세과세표준신고 또는 증여세과세표준신고의 기간중 다음 각호의 1의규정에 의하여 확인되는 가액을 포함한다.

2. 당해 재산에 대하여 2 이상의 총리령이 정하는 공신력 있는 감정기관이 상속세 및 증여세 납부외의 목적으로 재산을 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액

○ 상속세 및 증여세법 시행규칙 제15조 【평가의 원칙 등】

① 영 제49조 제1항 제2호 및 영 제55조 제1항에서 "총리령이 정하는 공신력 있는 감정기관" 이라 함은 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인을 말한다.

○ 상속세 및 증여세법 제66조 【저당권 등이 설정된 재산의 평가의 특례】 다음 각호의 1에 해당하는 상속재산은 제60조의 규정에 불구하고 당해 재산이 담보하는 채권액 등을 기준으로 대통령령이 정하는 바에 의하여 평가한 가액과 제60조의 규정에 의하여 평가한 가액중 큰 금액을 그 재산의 차액으로 한다.

4. 사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산

○ 상속세 및 증여세법 제63조 【저당권 등이 설정된 재산의 평가】 법 제66조에서 "대통령령이 정하는 바에 의하여 평가한 가액" 이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 금액을 말한다.

6. 사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산의 가액은 1년간의 임대료를 총리령이 정하는 율로 나눈 금액과 임대보증금의 합계액

○ 상속세 및 증여세법 시행규칙 제19조 【임대가액의 계산】 영 제63조 제6호에서 "총리령이 정하는 비율" 이라 함은 100분의 18을 말한다.

○ 상속세및증여세법 제15조 【상속개시일 전 처분재산 등의 과세가액산입】

① 피상속인이 피상속인의 재산을 처분하거나 채무를 부담한 경우로서 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 이를 상속인이 상속받은 것으로 추정하여 제13조의 규정에 의한 상속세과세가액에 산입한다.

1. 피상속인이 재산을 처분하여 받거나 피상속인의 재산에서 인출한 금액이 상속개시일 전 1년 이내에 재산종류별로 계산하여 2억원 이상인 경우

○ 상속세 및 증여세법 시행령 제11조 【상속세과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위】

② 법 제15조 제1항 제1호 및 제2호에서 "대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

1. 피상속인이 재산을 처분하여 받은 금액이나 피상속인의 재산에서 인출한 금전 등 또는 채무를 부담하고 받은 금전을 지출한 거래상대방(이하 "거래상대방" 이라 한다)이 거래증빙의 불비 등으로 확인되지 아니하는 경우

2. 거래상대방이 금전 등의 수수사실을 부인하거나 거래상대방의 재산상태 등으로 보아 금전 등의 수수사실이 인정되지 아니하는 경우

3. 거래상대방이 피상속인과 제26조 제4항의 규정에 의한 특수관계에 있는 자로서 사회통념상 지출 사실이 인정되지 아니하는 경우

4. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전등으로 취득한 다른 재산이 확인되지 아니하는 경우

5. 피상속인의 연령·직업·경력·소득 및 재산상태 등으로 보아 지출 사실이 인정되지 아니하는 경우

○ 상속세 및 증여세법 제78조 【가산세 등】

① 세무서장 등은 상속재산 또는 증여받은 재산에 대하여 제67조 또는 제68조에 규정된 신고기한 이내에 신고하지 아니하였거나신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 때에는 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 대하여 그 신고를 하지 아니한과세표준 또는 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액(신고한 재산으로서 대통령령이 정하는 평가가액의 차이로 인하여 신고하여야 할과세표준에 미달한 금액을 제외한다)이 차지하는 비율을 상속세 산출세액 또는 증여세 산출세액과 제27조 또는 제57조의 규정에의하여 가산하는 금액을 합한 금액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액을 각각 산출세액에 가산한다. 다만,납부할 세액이 없는 경우에는 그러하지 아니하다.

○ 상속세 및 증여세법 시행령 제80조 【가산세 등】

① 법 제78조 제1항 및 제2항에서 "대통령령이 정하는 평가가액의 차이" 라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우의 당해 평가방법의 차이에 의하여 과세표준에 미달한 가액을 말한다.

1. 법 제60조 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 신고한 상속재산 또는 증여재산에 대하여 법 제67조 제3항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 결정하는 경우

2. 법 제60조 제3항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 신고한 상속재산 또는 증여재산에 대하여 법 제60조 제2항의 규정에 의하여 평가할 가액으로 결정하는 경우

• 다. 사실관계 및 판단 [쟁점(1)에 대한 사실관계 및 판단]

(1) 쟁점부동산이 사실상 임대차계약이 체결된 재산이라는 사실에 대하여는 처분청과 청구인간에 다툼이 없으며, 처분청은 사실상임대차계약이 체결된 재산의 평가특례 규정인 상속세 및 증여세법 제66조 제4호 및 같은법 시행령 제63조 제6호의 규정에 의하여 쟁점부동산을 3,395,937,273원으로 평가하였음이 상속세결정결의서 등에 의해 확인된다.

(2) 청구인은 가격시점을 1997.9.15일로 하여 1998.3.17일 작성한 ○○감정평가법인의 감정평가서를 제시하면서, 위 감정평가법인의 감정가액인 2,199,606,707원으로 쟁점부동산을 평가하여야 한다고 주장하나 전시한 상속세 및 증여세법령에서는"2 이상의 공신력 있는 감정평가법인이 상속세 및 증여세 납부외의 목적으로 평가한 감정가액이 있는 경우 그 감정가액의 평균액"을 시가로 인정할 수 있는 것으로 규정하고 있는 바, 청구인의 경우 1개 감정평가법인이 평가한 감정가액만을 제시하고 있으므로 위 감정평가법인의 감정가액을 시가로 인정하기는 어렵다고 판단된다. 따라서, 처분청에서 사실상 임대차계약이 체결된 쟁점부동산을 상속세 및 증여세법 제66조 제4호, 같은법 시행령 제63조 제6호의 규정에 의하여 평가하여 상속세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. [쟁점(2)에 대한 사실관계 및 판단]

(1) 처분청은 피상속인이 상속개시일 전 1년 이내에 인출한 예금 중 그 사용처가 입증되지 않는 350,650,332원을 상속세과세가액에 산입하여 이 건 상속세를 결정하였음이 결의서 등에 의해 확인된다.

(2) 위 350,650,332원에는 피상속인 명의의 ○○은행 ○○지점 개설 이자지급식 수퍼가계신탁 예금계좌(-00-0000-000)에서 인출한216,683,685원과 위 수퍼가계신탁 예금의 이자 입금계좌인 ○○은행 ○○지점 개설 예금계좌(-00-0000-000)에서 인출한 21,867,609원이 포함되어 있음이 처분청의 금융재산관련 조사내용에 의해 확인된다.

(3) 피상속인은 원금 2억원을 위 수퍼가계신탁 예금계좌에 1996.6.7 예탁 후 1997.6.27 중도해지하였으며, 매월발생이자 합계 20,792,195원(원천징수분 이자소득세와 주민세를 차감한 금액)은 이자 입금계좌인 -00-0000-000에 동일자로 대체입금되으므로, 수퍼가계신탁 예금의 중도해지 출금액은 결국 2억원임을 알 수 있다.

(4) 위 이자입금 계좌는 개설일인 1996.6.7 입금액 10,000원 및 이자발생금액 1,065,414원(1996.6.24에 56원, 1996.12.23에 272,356원, 1997.6.23에 793,002원)과 위 신탁예금이자 대체입금액20,792,195원이 입금되어, 1997.6.27 해지 인출액은 위 금액을 모두 합한 21,867,609원인 사실이 예금통장사본 등에 의해 확인된다.

(5) 위 내용을 바탕으로 두 가지 예금의 상속개시일 전 1년 이내에 인출한 정확한 금액을 계산하면 아래 표와 같다. (금액 단위 원) 금융 기관 계좌 번호 예금 종류 개설일 해지일 과세가액 산입액 차액 (과다산입) 처분청조사 심리 확인

○○은행

○○지점 000-00- 0000-000 가계 신탁 1996.06.07 1997.06.27 216,683,685 200,000,000 16,683,685

○○은행

○○지점 000-00- 0000-000 이자 입금 1996.06.07 1997.06.27 21,867,609 21,867,609 0

(6) 청구인은 상속개시일 전 1년 이내에 인출한 금액으로 상속세과세가액에 산입한 350,650,332원중 쟁점예금(217,078,326원)을 상속세과세가액에서 제외하여야 한다고 주장하나 피상속인이 생전에 쟁점예금을 인출하여 생활비등으로 사용하였다고 주장할 뿐, 그 사용처에 대한 구체적이고 객관적인 입증서류를 제시하지 못하므로 청구 주장을 받아들이기 어렵다고 판단되며 신탁예금이자에 대한 이자소득세와 동 주민세를 차감한 금액이 이자 입금계좌(-00-0000-000)로 대체입금되었으므로, 원천징수세액을 과세가액에서 제외하여야 한다는 청구 주장 또한 받아들이기 어렵다 하겠다. 다만, 위 검토표에서 살펴본 바와 같이 가계신탁예금(-00-0000-000) 인출액 중 과다하게 상속세과세가액에 산입한 16,683,685원을 상속세과세가액에서 제외함이 타당한 것으로 판단된다. [쟁점(3)에 대한 사실관계 및 판단]

(1) 처분청은 쟁점부동산의 평가차액에 대한 신고불성실가산세를 적용하여 이 건 상속세를 결정하였음이 결의서 등에 의해 확인된다.

(2) 청구인은 쟁점부동산을 상속재산으로 신고하였으므로 쟁점부동산의 평가차액에 대한 신고불성실가산세 적용이 부당하다고 주장하나 전시한 상속세 및 증여세법 제78조 제1항 및 같은법 시행령 제80조의 규정에 의하면, 상속세 및 증여세법 제60조 제2항 의 규정(시가평가방법)에 의하여 평가한 가액으로 신고한 상속재산을 같은법 제60조 제3항의 규정(보충적 평가방법)에 의한 평가가액으로 결정하는 경우 또는 상속세 및 증여세법 제60조 제3항 의 규정(보충적 평가방법)에 의하여 평가한 가액으로 신고한 상속재산을 같은법 제60조 제2항 규정(시가 평가방법)에 의한 평가가액으로 결정하는 경우에는 평가가액의 차이에 대하여 신고불성실가산세를 적용하지 않는 것으로 규정하고 있는 바 쟁점부동산은 임대차계약이 체결된 부동산으로서 처분청에서 저당권 등이 설정된 재산의 평가 특례규정인 상속세및증여세법 제66조 의규정에 의하여 평가한 가액으로 이 건 상속세를 결정하였음이 확인되므로 청구인이 신고한 감정가액과 상속세 및 증여세법 제66조 규정에의한 평가가액의 차이에 대하여 신고불성실가산세를 부과한 당초처분은 정당하고 달리 잘못이 없다고 판단된다. 앞에서 살펴 본 바와 같이 이 건 심사청구는 청구인의 주장이 일부 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제65조 제1항 제3호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.